Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 декабря 2012 г. N 09АП-33421/12

г. Москва

5 декабря 2012 г.

Дело N А40-60755/12-20-388

Резолютивная часть постановления объявлена 28.11.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 05.12.2012.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой,

судей Н.В. Дегтяревой, Г.Н. Поповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной ИФНС России N 47 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2012

по делу N А40-60755/12-20-388, принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению иностранной организации "Eastern Value Partners Limited"

к Межрайонной ИФНС России N 47 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Каган Е.В. по дов. от 20.11.2011,

от заинтересованного лица - Хасянов Р.А. по дов. N 05/41 от 19.09.2012, Родионова И.Е. по дов. N 05/143 от 31.07.2012, Званков В.В. по дов. N 05/114 от 01.11.2012, Калашник Е.А. по дов. N 05/146 от 16.11.2012,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2012 удовлетворено требование иностранной организации "Eastern Value Partners Limited" (далее - иностранная организация, компания, налогоплательщик, заявитель) о признании недействительным решения МИ ФНС России N 47 по г. Москве от 29.12.2011 N 495 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Налоговый орган не согласился с принятым судом решением, обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать компании в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель инспекции просил апелляционную жалобу удовлетворить, указывая на необоснованность выводов суда. Представитель иностранной организации возражал против ее удовлетворения, указывая на законность решения суда.

Законность и обоснованность решения суда Девятым арбитражным апелляционным судом проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы, письменных пояснений к ней, отзыва налогоплательщика на апелляционную жалобу и письменных пояснений к нему, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка компании по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за 2008-2010 гг., по результатам которой составлен акт от 28.11.2011 N 379. На основании данного акта с учетом возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 29.12.2011 N 495 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 7-25).

С учетом результатов апелляционного обжалования решение инспекции налогоплательщик обжаловал в той части, которой компания привлечена к ответственности по ст. 123 НК РФ за неудержание и неперечисление как налоговым агентом налога на прибыль в виде штрафа в размере 9.375.930,15 руб. (п.5.3 резолютивной части решения); компании начислены пени по налогу на прибыль с доходов иностранных организаций в размере 15.843.334, 70 руб. (п. 5.4 резолютивной части решения).

Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно признал решение инспекции недействительным.

Как следует из материалов дела, заявитель и иностранная организация "HypoReal East Limited" (Республика Кипр) заключили договор займа от 24.10.2006 (т. 1, л.д. 69-73), в соответствии с которым заявителю перечислены денежные средства в сумме 34 100 000 долларов США на покупку офисного здания, расположенного по адресу г. Москва, Газетный пер., 17.

Указанное здание приобретено заявителем по договору купли-продажи от 27.10.2006 (т. 1, л.д. 89-100).

За пользование полученными денежными средствами заявитель выплачивал в соответствии с условиями договора проценты в адрес займодавца.

Установлено, что, как возврат суммы займа, так и выплату указанных процентов по письму иностранной организации "HypoReal East Limited" от 11.05.2008 (т. 1, л.д. 74) заявитель производил в адрес третьего лица - иностранной организации "Exelor Ltd", расположенной на Британских Виргинских островах.

При выплате процентов заявитель не удерживал налог с доходов в виде процентов на основании ч. 1 ст. 11 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 05.12.1998 (далее - Соглашение с Кипром).

Как следует из решения инспекции, основанием для его вынесения в части взаимоотношений заявителя с иностранной компанией "HypoReal East Limited" явились следующие выводы.

Компания "HypoReal East Limited" зарегистрирована за несколько месяцев до совершения сделки;

счет, на который поступили денежные средства по договору займа, компанией "HypoReal East Limited" открыт лишь 16.10.2006, то есть непосредственно перед проведением сделки по купле-продаже здания;

вся сумма займа поступила от компании "Exelor Ltd" 20.10.2006 и в этот же день перечислена на расчетный счет головной организации "Eastern Value Partners Limited"; за период с 16.10.2006 по 31.12.2006 получение денежных средств от иностранной компании "Exelor Ltd" и предоставление суммы полученных средств является единственной сделкой компании "Eastern Value Partners Limited";

фактическим приобретателем здания является компания "Exelor Ltd";

у компании "HypoReal East Limited" отсутствует экономическая выгода по выданному займу.

Из изложенных обстоятельств в совокупности налоговым органом сделан вывод о том, что целью заключения сделки по предоставлению займа с иностранной организацией "HypoReal East Limited" является минимизация налогообложения путем применения Соглашения между Россией и Кипром; ч. 1 ст. 11 Соглашения с Кипром не освобождает заявителя от удержания налога, поскольку проценты перечислялись не на Кипр, а на Британские Виргинские острова, с которыми Российской Федерацией не заключалось каких-либо соглашений об избежании двойного налогообложения.

Опровергая доводы заявителя о том, что иностранная компания "HypoReal East Limited" проценты по займу отразила в отчетности, что подтверждает ее право собственности на доход в виде процентов, в отзыве на заявление налогоплательщика в суд инспекция уже ссылается на то, что из буквального изложения статьи "Дивиденды" и "Проценты" Соглашения с Кипром следует, что получателем дохода признается лицо, которое имеет на него фактическое право.

Понятие "фактическое право на доход" в свою очередь, по мнению инспекции, дается в письмах Минфина России от 21.04.2006 N 03-08-02, от 30.12.2011 N 03-08-13/1. Для признания лица в качестве фактического получателя дохода данное лицо должно обладать не только правом на получение дохода, но и быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, определяющим дальнейшую "экономическую судьбу" полученного дохода.

В отзыве на заявление налогоплательщика в суд инспекция также, ссылаясь на Официальный комментарий Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития, указывает с учетом обстоятельств по настоящему делу, что, если между фактическим владельцем и плательщиком процентов имеется посредник, такой, как агент или получатель по доверенности, освобождение от налогообложения в государстве источника дохода не предоставляется.

При этом конкретных ссылок на соответствующие положения названного Комментария, на которых основан данный вывод, инспекция не приводит (т. 1, л.д. 67).

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что по смыслу п. 1 и п. 3 ст. 11 Соглашения с Кипром освобождение от налогообложения в стране выплаты предоставляется не просто юридическому собственнику (лицу, просто получающему проценты по договору), но одновременно лицу, являющемуся бенефициарным владельцем процентного дохода.

Инспекция анализирует в апелляционной жалобе положения п. 1 и 3 ст. 11 Соглашения с Кипром, п.п. 7.2, 9-12 п. 2 Официального комментария к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития, п.п. "i" п. 1 ст. 3 Типового соглашения Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24.02.2010 N 84, письма Минфина России от 21.04.2006 N 03-08-02, от 15.10.2007 N 03-08-05, от 30.12.2022 N 03-08-13/1 и делает вывод, что ст. 11 Соглашения применяется к бенифициарному владельцу - лицу, одновременно являющемуся и получателем процентного дохода, и обладающему правом на распоряжение им.

Инспекция указывает, что бенифициарным собственником в смысле применения международных соглашений и реальным получателем дохода в виде процентов по договору займа является компания "Exelor Ltd" как реальный распорядитель денежных средств.

Как указывалось, из решения инспекции не следует, что в нем исследовался вопрос о лице, имеющем фактическое право на проценты в смысле, придаваемом этому понятию Соглашением с Кипром. Инспекция не анализировала положения Официального комментария Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогоплательщика о том, что компания по существу лишена инспекцией возможности представить надлежащим образом аргументированные возражения в предусмотренном Налоговым кодексом РФ порядке, а также возможности урегулировать спор на стадии обжалования решения инспекции в апелляционном порядке, как это было сделано в остальной части вынесенного инспекцией решения.

Арбитражный апелляционный суд соглашается с заявителем, что налоговый орган в апелляционной жалобе изменил правовое обоснование своей позиции. Однако приведенные налоговым органом при этом доводы, по мнению суда апелляционной инстанции, не являются основанием для отмены решения суда.

Заявитель, возражая против доводов инспекции, ссылается на то, что ч. 1 ст. 11 Соглашения с Кипром не содержит понятия "фактическое право на проценты".

По мнению суда апелляционной инстанции, позицию налогоплательщика относительно довода налогового органа об ограничении применения ч. 1 ст. 11 Соглашения с Кипром условием о фактическом праве на проценты подтверждает в том числе его ссылка на соглашения России с другими договаривающимися государствами, такими, как Германия, Австрия, Дания, Ирландия, Франция, Чехия и др., в которых прямо говорится на обложение налогом в другом договаривающемся государстве только в случае, если резидент этого другого государства является лицом, имеющим фактическое право на проценты.

Налоговый орган ссылается на то, что согласно п. 7.2 Официального комментария Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции договаривающиеся государства могут добавить дополнительный параграф для предоставления эксклюзивного налогообложения в государстве бенефициарного получателя определенного процентного дохода; в частности, возможна следующая редакция: "несмотря на положения параграфа 2, проценты, указанные в параграфе 1, должны облагаться только в том договаривающемся государстве, резидентом которого является получатель, только если бенефициарный владелец процентов резидент этого государства".

Однако, как обоснованно указывает налогоплательщик, такое добавление в Соглашение между Россией и Кипром не сделано. Кроме того, Россия не является членом Организации экономического сотрудничества и развития, на Официальные комментарии к Модельной конвенции которой ссылается инспекция.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным утверждение истца о том, что позиция инспекции, изложенная в апелляционной жалобе, находится в противоречии с позицией, изложенной в Методических рекомендациях налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранной организации.

Согласно п. 8.1 данных Методических рекомендаций фактическое право на проценты по соглашению о займе возникает у иностранной организации с момента передачи земных денежных средств заемщику. Иных условий возникновения фактического права на проценты данный документ не содержит.

В оспариваемом налогоплательщиком решении инспекция ссылается также на то, что представленные налогоплательщиком копии отчетов "HypoReal East Limited" о прибылях и убытках, налоговых расчетов и справок не имеют апостиля, следовательно их подлинность не удостоверена.

Вместе с тем в отзыве на заявление налогоплательщика (т. 1, л.д. 66) и в дальнейшем инспекция уже не ставит под сомнение подлинность данных документов и не приводит соответствующих доводов в апелляционной жалобе. Указанные доводы инспекция заменяет иными - что заявитель не представил реальных доказательств, свидетельствующих о том, что отраженные в налоговой отчетности "HypoReal East Limited" проценты относятся к доходам именно от операции займа с "Eastern Value Partners Limited", а данное обстоятельство судом первой инстанции не опровергается.

Согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения возлагается на орган, который принял акт, решение.

В связи с этим инспекция необоснованно перекладывает обязанность по доказыванию соответствия вынесенного им ненормативного правового акта на заявителя. Суд также обращает внимание на то, что, утверждая об отсутствии указанных доказательств, налоговый орган одновременно ссылается на то, что в данных декларациях отражены проценты по единственной сделке, то есть выводы инспекции в данной части являются противоречивыми.

Инспекция доказывает, что компания "Exelor Ltd" является реальным распорядителем денежных средств и в обоснование этого утверждения указывает, что глава иностранной компании "Exelor Ltd" обладал от имени заявителя доверенностью на право заключения сделки по приобретению здания, участвовал при заключении данной сделки, подписывал заключенный договор купли-продажи здания, акты его приема-передачи, в силу выданной доверенности имел право на заключение договоров аренды после его приобретения, ссылается на иные обстоятельства, доказывающие, по его мнению, непосредственную причастность компании "Exelor Ltd" к сделке купли-продажи здания на территории Российской Федерации.

Данные доводы налогового органа также не подтверждают правомерность ее позиции.

Из решения инспекции следует вывод о том, что компании "Eastern Value Partners Limited" и "HypoReal East Limited" являются дочерними предприятиями компании "Exelor Ltd". Установлено, что компания "HypoReal East Limited" в целях приобретения спорного здания осуществила займ у своей материнской компании. Из каких средств компания "Exelor Ltd" выдала займ, налоговым органом не исследовано. Данное обстоятельство имеет значение с учетом возражений налогоплательщика о том, что вопрос, кто является лицом, имеющим фактическое право на проценты, надлежащим образом не исследовался.

В возражениях на акт налоговой проверки заявитель указывал, что перевод процентных платежей в адрес компании "Exelor Ltd" осуществлялся в порядке взаиморасчетов между компанией "HypoReal East Limited" и "Exelor Ltd", что соответствует практике делового оборота и не может влиять на принадлежность дохода компании "HypoReal East Limited".

Данное возражение инспекция отразила в вынесенном ею решении, указав при этом, что заявителем не представлено никаких документов в обоснование данного утверждения.

Суд апелляционной инстанции считает, что на заявителя не может быть возложена обязанность по доказыванию взаимоотношений между компаниями "HypoReal East Limited" и "Exelor Ltd".

Арбитражный апелляционный суд отклоняет доводы апелляционной жалобы о неправомерности ссылки суда первой инстанции на п. 1 ст. 29 Соглашения с Кипром в редакции протокола от 07.10.2010, поскольку положения этого пункта не применимы к обстоятельствам настоящего спора.

В соответствии с п. 1 ст. 29 Соглашения с Кипром считается, что резидент договаривающегося государства не будет иметь право на какое-либо снижение или освобождение от налогов, предусмотренные настоящим Соглашением в отношении доходов, полученных из другого договаривающегося государства, если в результате консультаций между компетентными органами обоих договаривающихся государств установлено, что главной целью или одной из главных целей создания или существования такого резидента было получение льгот в соответствии с настоящим Соглашением, которые в противном случае были бы ему недоступны.

В соответствии с п. 2 данной статьи положения пункта 1 применяются только к компаниям, которые не зарегистрированы в договаривающемся государстве, но претендуют на льготы, предоставляемые этим Соглашением.

Как обоснованно указывает заявитель, в рамках рассмотрения дела N А41-598/10 оценивался довод налогового органа, полагающего, что у налогоплательщика возникла обязанность налогового агента, поскольку фактическим займодавцем являлась иная организация, а компания лишь осуществляла транзит платежей. В постановлении ФАС Московского округа от 07.04.2011 N КА-А41/2465-11, принятого по результатам рассмотрения кассационной жалобы на состоявшиеся судебные акты судов первой и апелляционной инстанций, указано, что довод инспекции о транзитном характере движения денежных средств не является основанием для возложения на общество обязанности по удержанию налога, поскольку не исключает применение к возникшему правоотношению Соглашения об избежании двойного налогообложения.

Учитывая изложенные обстоятельства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что материалами дела не установлена обязанность заявителя удержать и перечислить в бюджет налог на доходы при выплате процентов по договору займа с иностранной компанией "HypoReal East Limited".

Оснований для отмены решения суда нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2012 по делу N А40-60755/12-20-388 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

Г.Н. Попова Н.В. Дегтярева