Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2012 г. N 01АП-5072/12

г. Владимир

12 декабря 2012 г.

Дело N А38-223/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 05.12.2012.

Постановление в полном объеме изготовлено 12.12.2012.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Белышковой М.Б., Гущиной А.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Коматовской Ю.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле

на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19.07.2012 по делу N А38-223/2010, принятое судьей Лабжания Л.Д.,

по заявлению муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" (ОГРН 1021200772471, ИНН 1215015760) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 17.11.2009 N 15-06/49.

Третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, Республика Марий Эл в лице Министерства финансов Республики Марий Эл, Министерство экономического развития и торговли Республики Марий Эл.

В судебном заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле - Петрова Т.В. по доверенности от 10.01.2012 N 03-06/000026 сроком действия до 31.12.2012;

от муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" - Пономарева Е.П. по доверенности от 30.11.2012 N 940/14 сроком действия на один год;

от Управления Федеральной налоговой службы по республике Марий Эл - Ильменев А.Г. по доверенности от 14.09.2012 N 04-04/6474 сроком действия до 31.12.2012;

Министерство экономического развития и торговли Республики Марий Эл представило в суд ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие их представителя от 15.11.2012 N 013-7099 (входящий номер 01АП-5072/12);

Министерство финансов Республики Марий Эл надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы (уведомление N 75150), явку полномочного представителя в судебное заседание не обеспечило.

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка в отношении муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" (далее по тексту - Предприятие) за период 2006-2008 годов по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов.

По результатам проверки оформлен акт от 08.09.2009 N 15-06/50 и принято решение о привлечении Предприятия к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.11.2009 N 15-06/49 на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 60 844 рублей за неуплату налога на имущество и в размере 3 725 900 рублей за неуплату налога на прибыль. Данным решением Предприятию доначислены налог на прибыль в размере 18 629 503 рублей, налог на имущество в размере 304 218 рублей, транспортный налог в размере 11 250 рублей, а также соответствующие пени в общей сумме 3 281 264 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл от 11.01.2010 N 1 жалоба Предприятия удовлетворена в части уменьшения доначисленного налога на прибыль на 75 712 рублей, пени за неуплату налога на прибыль на 16 101 рубль, привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 15 142 рублей. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Предприятие обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании его недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 6 803 092 рублей, за 2007 год в сумме 4 762 650 рублей, за 2008 год в сумме 6 988 049 рублей, налога на имущество в сумме 9106 рублей за 2006 год, в сумме 27 319 рублей за 2007 год, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением от 19.07.2012 заявленное требование удовлетворено.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что суд первой инстанции дал неправильную оценку доказательствам, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, судом применен пункт 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, не подлежащий применению и не применены пункт 3 статьи 271, статья 249 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежащие применению.

Инспекция считает, что уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций на суммы не поступившие из бюджета средств для компенсации выпадающих доходов в связи с применением льготных тарифов за оказанные услуги для отдельных категорий населения, главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено, факт недофинансирования выпадающих доходов не связан с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, так как услуги оказаны, и не может свидетельствовать об отсутствии у налогоплательщика экономической выгоды, определяемой в соответствии с Налогового кодекса Российской Федерации, выпадающий доход Предприятию следовало отразить в налоговом учете не по факту поступления средств из бюджета, а по факту оказания услуг. По своему экономическому содержанию указанные средства представляют собой часть выручки за оказанные услуги, подлежащие компенсации из бюджета в счет возмещения не полученной перевозчиком от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения льготной стоимости при реализации льготных единых социальных проездных билетов для граждан, отнесенных к региональному и федеральному регистрам. Следовательно, на них распространяется порядок налогообложения, установленный нормами статей 247-249 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению Инспекции, в отношении налога на имущество судом не учтено, что ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства был разрешён 08.12.2006, при этом оборудование, инструменты и инвентарь, относящиеся к спорному объекту, введены Предприятием в эксплуатацию и включены в расчёт среднегодовой стоимости имущества по состоянию на 01.01.2007, в связи с чем стоимость построенного объекта также должна включаться в налоговую базу для исчисления налога на имущество с 01.01.2007.

Предприятие в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Министерство финансов Республики Марий Эл и Министерство экономического развития и торговли Республики Марий Эл в отзыве на апелляционную жалобу просят оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл в отзыве на апелляционную жалобу просит решение суда отменить.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзывах на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт подлежит отмене по следующим основаниям.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на прибыль за 2006 год в сумме 6 803 092 рублей, за 2007 год в сумме 4 762 650 рублей, за 2008 год в сумме 6 988 049 рублей послужил вывод налогового органа о занижении Предприятием в указанные периоды дохода на разницу между суммой предоставленных льгот по продаже единых социальных проездных билетов и фактически поступившими из бюджета средствами в счёт возмещения льгот, предоставленных отдельным категориям населения в соответствии с действующим законодательством.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности Предприятия является оказание услуг по перевозке пассажиров. В связи с оказанием услуг по регулируемым льготным тарифам у Предприятия в 2006-2008 годах возникла разница между фактически полученными им денежными средствами от реализации услуг по перевозке пассажиров и суммой, которую оно могло бы получить при реализации билетов без применения льготных тарифов.

В течение 2006-2008 годов налогоплательщику производилось частичное финансирование выпадающих доходов из республиканского и федерального бюджетов. Перечисление бюджетных средств осуществлялось в 2006 году на основании договора о возмещении расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки на пассажирском троллейбусном транспорте от 01.01.2006 N 05-01/2006, заключенного Предприятием с Министерством социальной защиты населения и труда Республики Марий Эл, в 2007 и 2008 годах на основании государственных контрактов, заключенных с Министерством экономического развития, промышленности и торговли Республики Марий Эл, на выполнение пассажирских перевозок от 15.02.2007 N 17-74-07 и от 11.04.2008 N 015-123-08. Полученные средства были включены Предприятием в состав налогооблагаемого дохода, с них исчислен налог на прибыль. Однако полученная сумма бюджетных средств не компенсировала в полном объеме выпадающий доход.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлен размер денежных средств, которые Предприятие должно было получить из бюджета, который составил 28 431 230 рублей за 2006 год, 19 968 350 рублей за 2007 год, 29 223 350 рублей за 2008 год. Объем выпадающих доходов определен Инспекцией исходя из отчетов, составленных на основании билетно-учетных, путевых листов, сведений о реализации льготных билетов как разница между полученной выручкой (с учетом частичного бюджетного финансирования) и суммой, которую мог бы получить налогоплательщик при реализации проездных билетов без применения льготных тарифов.

Поскольку суммы недополученного возмещения связаны с услугами по перевозке пассажиров, оказанными в 2006-2008 годах, налоговый орган учел его в составе доходов именно за указанные налоговые периоды. Инспекция исходила из того, что несвоевременное получение спорных средств не свидетельствует об отсутствии у Предприятия дохода (экономической выгоды) от оказания услуг по перевозке. В связи с чем изложенным налоговый орган при проведении проверки, руководствуясь пунктом 3 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, включил сумму неполученного возмещения в состав налогооблагаемого дохода и доначислил налог на прибыль за 2006-2008 годы.

Удовлетворяя требование Предприятия, суд первой инстанции руководствовался статьёй 41, подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации и исходил из того, что денежные средства, получаемые из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов, подлежат включению в состав доходов по мере их получения, поскольку точное количество поездок, совершенных пассажирами льготных категорий, в частности, относящихся к федеральным и региональным льготам, и размер платы, причитающейся Предприятию за их перевозку, установить невозможно в силу характера оказания этих услуг. Суд первой инстанции счёл, что объем оказанных услуг по перевозке льготной категории пассажиров не может быть безусловно измерен количеством реализованных проездных билетов. При этом суд сослался на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2011 N 13489, а также на постановление Президиума ВАС Российской Федерации от 20.03.2012 N 4677/11(дело N А40-59876/2009-102-571).

Между тем судом не учтено следующее.

Согласно положениям статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 Кодекса установлено, что к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходом в силу статьи 41 Кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса.

Как следует из пунктов 1 и 2 статьи 249 Кодекса, в целях главы 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В рассматриваемых правоотношениях компенсация из бюджета обусловлена осуществлением Предприятием деятельности по перевозке пассажиров по льготным проездным билетам. Денежные средства, предназначенные для компенсации убытков, в данном случае по своему экономическому содержанию являются частью выручки, недополученной за услуги, оказанные Предприятием в рамках предпринимательской деятельности по перевозке пассажиров по регулируемым (льготным) тарифам, следовательно, должны учитываться в составе доходов в порядке, установленном пунктом 3 статьи 271 Кодекса для доходов от реализации, в соответствии с которым датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату.

Правовая позиция, изложенная в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2011 N 13489, к данным правоотношениям не применима, поскольку касается возмещения платы, не полученной налогоплательщиком от льготных категорий пассажиров за их перевозку в 2004 году в связи с реализацией установленных федеральными законами льгот (бесплатный проезд).

Также следует учесть, что постановлением Президиума ВАС РФ от 20.03.2012 N 4677/11 по делу N А40-59876/2009-102-571 установлено, что расходы, понесенные Предприятием в результате предоставления льгот отдельным категориям потребителей, рассчитываются исходя из количества граждан льготной категории, отнесенных к федеральному регистру, воспользовавшихся проездными социальными билетами, и от этого количества определяется доля транспортной организации в перевозке. Полученная величина умножается на разницу между стоимостью обычного и льготного проездных билетов. Именно таким способом Инспекция определила размер компенсации, подлежащей выплате Предприятию из бюджета.

Более того, судом установлено и Предприятием не отрицается, что доход, полученный от реализации услуг по перевозке пассажиров как по общим проездным билетам, так и по льготным, определяется налогоплательщиком в конце отчётного периода, исходя из количества проданных проездных билетов.

При таких обстоятельствах ссылка Предприятия на сложность определения размера выпадающих доходов безосновательна, а наличие гражданских споров между Предприятием и бюджетом относительно выплаты компенсаций не является основанием для отнесения спорных сумм к категории внереализационных доходов.

Изложенное свидетельствует о правомерности доначисления налога на прибыль в оспариваемых суммах, в связи с чем у суда первой инстанции не было оснований для признания решения Инспекции недействительным в указанной части.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на имущество за 2006-2007 годы в сумме 36 425 рублей послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы ввиду несвоевременного включения в налогооблагаемую базу за 2006 и 2007 годы стоимости строительно-монтажных работ в сумме 5 381 124 рублей 34 копеек законченного строительством объекта "Тяговой подстанции N 11", расположенной по адресу: Республика Марий Эл, г.Йошкар-Ола, ул.70-летия Вооруженных сил.

Как следует из материалов дела, закопченный строительством объект был сдан генеральным подрядчиком ЗАО "ПМК -3" и принят Предприятием 30.11.2006, что подтверждается актом приемки законченного строительством объекта от 30.11.2006. Согласно указанному акту стоимость принимаемых основных фондов составила 7 072 427 рублей, в том числе стоимость строительно-монтажных работ 5 272 427 рублей, стоимость оборудования, инструмента и инвентаря 1 800 000 рублей. Ввод в эксплуатацию построенного объекта капитального строительства был разрешен 8 декабря 2006 года, что подтверждается разрешением Администрации городского округа "Город Йошкар-Ола" на ввод в эксплуатацию от 8 декабря 2006 года N 159.

В ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что оборудование, инструмент, инвентарь в общей сумме 1800 000 рублей были введены в эксплуатацию и включены в расчет среднегодовой стоимости имущества по состоянию на 01.01.2007, что подтверждается данными журнала проводок за период с 01.12.2006, актами о приеме-передаче, данными главной книги. Между тем, стоимость строительно-монтажпых работ в разрезе отдельных объектов недвижимости: наружные сети водопровода (инв.N 2106) в сумме 64 751 рубля 16 копеек, тяговая подстанция N 11 (инв. N 1069) в сумме 2 421 798 рублей кабельная сеть фидер N112 (инв. N9065) в сумме 492 544 рублей 67 копеек, кабельная сеть фидер N111 (инв. N9064) в сумме 492 544 рублей 66 копеек, кабельная сеть ТП N11 (инв. N9064) в сумме 1 835 003 рублей 97 копеек, наружные сети канализации ТПN11(инв. N2105) -74 481 рубля 60 копеек были включены в расчет среднегодовой стоимости имущества только с 1 апреля 2007 года, с момента подачи документов на регистрацию права собственности на объект недвижимости.

Инспекция сочла, что факт ввода в эксплуатацию в декабре 2006 года оборудования, инструмента, инвентаря, установленного в здании тяговой подстанции N 11, свидетельствует о фактическом использовании всех объектов подстанции, включая кабельные сети, сети водопровода, сети канализации, самого здания подстанции, как единого комплекса декабря 2006 года.

Удовлетворяя требование Предприятия поданному эпизоду, суд первой инстанции исходил из того, что первоначальная стоимость объекта Тяговая подстанция N 11 была окончательно сформирована только после завершения всех работ, в эксплуатацию он был введен с момента принятия акта приема-передачи ОС-1а от 01.03.2007, именно: с указанной даты он мог быть учтен в качестве основного средства для включения его в объект налогообложения.

Между тем судом не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01).

В соответствии с названным Положением объект принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование: объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Из материалов дела следует, что объект "Тяговая подстанция N 11", был сдан генеральным подрядчиком и принят Предприятием 30.11.2006. Разрешение на ввод в эксплуатацию выдано Предприятию 08.12.2006. Из акта (технического заключения) от 27.10.2006, являющегося приложением N 1 к договору энергоснабжения N 280 от 01.10.2006, усматривается, что энергоснабжающей организацией произведён осмотр электрохозяйства тяговой подстанции N 11 и дано разрешение на временное - до 06.11.2006 - подключение к сети энергоснабжения на период пусконаладочных работ. Управлением по технологическому и экологическому надзору Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору по республике Марий Эл 03.11.2006 выдано разрешение N 4Э-3835 на постоянное подключение к сети энергоснабжения.

Указанные обстоятельства опровергают довод налогоплательщика о проведении на объекте пусконаладочных работ до момента передачи документов на регистрацию объектов недвижимости.

Факт использования спорных объектов в деятельности, направленной на извлечение дохода, также подтверждается счетами-фактурами энергоснабжающей организации, свидетельствующими о потреблении электроэнергии через спорный объект с декабря 2006 года.

Также следует учесть, что оборудование, инструмент, инвентарь, имеющие отношение к спорным объектам, в общей сумме 1800 000 рублей, были введены Предприятием в эксплуатацию и включены в расчет среднегодовой стоимости имущества по состоянию на 01.01.2007.

Представленные налогоплательщиком в материалы дела счета и акты выполненных работ не опровергают вывод налогового органа о фактическом использовании спорных объектов в производственной деятельности.

При изложенных обстоятельствах Инспекцией правомерно доначислен налог на имущество, в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовали основания для удовлетворения требования Предприятия в указанной части.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено.

Руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19.07.2012 по делу N А38-223/2010 отменить.

В удовлетворении заявления муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 17.11.2009 N 15-06/49 отказать.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Москвичева

Судьи

М.Б. Белышкова А.М. Гущина