Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 февраля 2013 г. N 15АП-8582/12

город Ростов-на-Дону

05 февраля 2013 г.

дело N А32-47706/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 февраля 2013 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,

судей И.Г. Винокур, А.Н. Герасименко

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Салпагаровой А.Р.

при участии:

от ОАО "Павловский элеватор": представитель Ралетняя Л.В. по доверенности от 02.03.2012, представитель Шевченко С.С. по доверенности от 23.01.2013

от ООО "Каргилл Юг": представитель Кольцов Н.И. по доверенности от 01.02.2012

от Межрайонной ИФНС России N 3 по Краснодарскому краю: представитель Селихов М.Ю. по доверенности от 21.01.2013, представитель Волкова Н.В. по доверенности от 21.01.2013

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Павловский элеватор"

на решение Арбитражного суда Краснодарского края

от 25.05.2012 по делу N А32-47706/2011

по заявлению открытого акционерного общества "Павловский элеватор"

к заинтересованному лицу: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Краснодарскому краю

при участии третьего лица: общества с ограниченной ответственностью "Каргилл Юг"

о признании недействительным решения налогового органа

принятое в составе судьи Боровик А.М.

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Павловский элеватор" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Краснодарскому краю N 11-02/0049-дсп от 03.10.2011.

Определением суда от 05.03.2012 к участию в деле в качестве третьего лица привлечено ООО "Каргилл Юг".

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 25.03.2012 отказано в удовлетворении заявленных требований. Судебный акт мотивирован тем, что расходы налогоплательщика на оплату консультационных и информационных услуг, оказанных ООО "Каргилл Юг", являются необоснованными, документально не подтвержденными и нецелесообразными. По этим основаниям необоснованно заявлены и налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным ООО "Каргилл Юг".

ОАО "Павловский элеватор" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просило отменить его отменить, поскольку суд первой инстанции ограничился формальным подходом к изучению актов выполненных услуг и отчетов исполнителя. Представленные акты приемки услуг соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и подтверждают понесенные обществом расходы.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.09.2012 решение суда первой инстанции отменено, решение инспекции от 03.10.2011 N 11-02/0049-дсп признано недействительным.

Судебный акт мотивирован тем, что общество учло в целях налогообложения реальные хозяйственные операции, соответствующие их действительному экономическому смыслу, и выполнило все предусмотренные налоговым законодательством условия для отнесения расходов в состав затрат и применения налоговых вычетов. Сведения, содержащиеся в документах общества, подтверждающих оказание ему консультационно-информационных услуг ООО "Каргилл Юг", достоверны, взаимосвязаны и не противоречивы. Общество и его контрагент, являясь реально действующими предприятиями, осуществляли спорные хозяйственные операции в рамках своей обычной деятельности.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.12.2012 постановление апелляционной инстанции отменено, дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции для устранения указанных кассационной инстанцией недостатков, имеющихся расхождений и противоречий, проверки всех доводов участвующих в деле лиц, исследования и оценки имеющихся в материалах дела заверенных в установленном частью 8 статьи 75 АПК РФ порядке доказательств.

В судебном заседании суд огласил, что через канцелярию от инспекции поступило дополнение к отзыву на апелляционную жалобу с учетом выводов, изложенных в постановлении суда кассационной инстанции. Дополнение к отзыву приобщено к материалам дела.

Представитель ОАО "Павловский элеватор" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела надлежащим образом заверенных копий документов.

Суд, совещаясь на месте, определил: ходатайства удовлетворить.

Представитель ОАО "Павловский элеватор" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Представители налоговой инспекции возражали против удовлетворения заявленного ходатайства.

Суд, совещаясь на месте, вынес протокольное определение: в удовлетворении ходатайства отказать, руководствуясь пунктом 26 постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36, поскольку заявитель не обосновал наличие уважительных причин, вследствие которых у него отсутствовала объективная возможность заявить данное ходатайство в суде первой инстанции.

Представитель ООО "Каргилл Юг" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Представители налоговой инспекции возражали против удовлетворения заявленного ходатайства.

Суд, совещаясь на месте, вынес протокольное определение: в удовлетворении ходатайства отказать, руководствуясь пунктом 26 постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36, поскольку заявитель не обосновал наличие уважительных причин, вследствие которых у него отсутствовала объективная возможность заявить данное ходатайство в суде первой инстанции.

Представитель ОАО "Павловский элеватор" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель Межрайонной ИФНС России N 3 по Краснодарскому краю поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления, удержания) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 28.02.2011, по результатам которой составила акт от 05.08.2011 N 11-14/0039 и приняла решение от 03.10.2011 N 11-02/0049-дсп о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания 118 628,80 руб. штрафа.

Данным решением обществу предложено уплатить 215 999 руб. налога на прибыль организаций, 378 000 руб. НДС, а также 127 378 руб. пеней за несвоевременную уплату указанных налогов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 29.11.2011 N 20-12-1163 решение налогового органа отменено в части привлечения к налоговой ответственности в виде 21 600 руб. штрафа. В остальной части оспариваемое решение инспекции утверждено.

Общество, не согласившись с указанным решением от 03.10.2011 N 11-02/0049-дсп, обратилось в арбитражный суд.

Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС послужил вывод инспекции о необоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов затрат и налоговых вычетов по хозяйственным операциям с ООО "Каргилл Юг" как документально не подтвержденным, не соответствующим требованиям статей 252 и 172 НК РФ.

Между ОАО "Павловский элеватор" и ООО "Каргилл ЮГ" заключен договор на оказание информационно-технических услуг в области управления производством и выполнении иных функций, связанных с производством N 071/08 от 15.04.2008.

ОАО "Павловский элеватор" ежемесячно с апреля 2008 года по декабрь 2009 года производило оплату услуг по договору, указанные затраты были учтены налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль и НДС в виде налоговых вычетов в 2008, 2009 годах.

В качестве документов, подтверждающих расходы, налогоплательщиком были представлены счета-фактуры, акты приема-передачи оказанных услуг, отчеты исполнителей.

Пунктом 2.1 договора с учетом приложения N 1 и дополнительного соглашения от 21.10.2008 предусмотрено оказание следующих услуг: производственное/инженерное сопровождение, финансовое и налоговое сопровождение, сопровождение в сфере безопасности, юридическое сопровождение, услуги отдела персонала, услуги в области информационных технологий.

Общая стоимость услуг, описанных в приложении N 1, составляет 100 000 руб. в месяц.

Пунктом 2 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Требования статьи 169 Кодекса, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, имеют императивный характер, несоблюдение которых влечет за собой отказ в принятии к налоговому вычету или возмещении сумм НДС, предъявленных продавцом.

Из указанных норм следует, что необходимыми условиями для применения налоговых вычетов по приобретенным товарам (работам, услугам) являются: приобретение товаров (работ, услуг) в производственных целях либо для перепродажи; оприходование (постановка на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета) товаров (работ, услуг) и наличие счета-фактуры, оформленного с соблюдением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При рассмотрении вопроса о правильности отнесения расходов в состав затрат следует установить факты совершения реальных хозяйственных операций, несения затрат, их документальное подтверждение и производственную направленность.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

По смыслу глав 21, 25 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты и на получение возмещения налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на вычет налога на добавленную стоимость и на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров. Правоприменительные выводы по данному вопросу сделаны в постановлении Президиума ВАС РФ N 9893/07 от 20.11.2007.

В пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Согласно постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

При оценке представленных ОАО "Павловский элеватор" документов судом апелляционной инстанции при первоначальном рассмотрении дела были сделаны следующие выводы:

- обществом соблюдены положения глав 21 и 25 НК РФ, предусматривающих условия для возмещения НДС и расходов налогооблагаемой прибыли.

Реальность оказания обществу консультационных, информационных, технических и иных услуг в области управления производством подтверждена показаниями работников ООО "Каргилл Юг", раскрывших содержание этих услуг.

Сопровождение деятельности общества оказывалось по принципу абонентского обслуживания, то есть на регулярной (ежедневной) основе как с выездом при необходимости специалистов ООО "Каргилл Юг" в адрес общества, так и посредством телефонной связи, электронной почты и другими способами, что подтверждается электронной перепиской, первичными документами, командировочными удостоверениями, отчетами;

- довод инспекции о наличии в штате общества собственных специалистов и отсутствии в связи с этим необходимости в получении услуг ООО "Каргилл Юг" необоснован, поскольку положения НК РФ не связывают право уменьшения налогооблагаемой базы на вычеты и расходы с наличием либо отсутствием в штате налогоплательщика соответствующих служб или работников. Обоснованность расходов, связанных с получением услуг сторонних специалистов, не поставлена Кодексом в зависимость от наличия у налогоплательщика собственных специалистов того же профиля.

Оказание услуг, полученных обществом от ООО "Каргилл Юг", повлекло существенное повышение производительности труда, структурирование персонала, снижение производственного травматизма и фискальных рисков.

У суда первой инстанции не было оснований для вывода об экономической нецелесообразности привлечения обществом сторонней организации к оказанию услуг в финансовой, юридической, кадровой сферах, а также в сфере промышленной безопасности;

- отсутствие в представленных актах подробного описания выполненных работ не свидетельствует о неоказании услуг или неполном их оказании.

Кассационная инстанция, отменяя постановление апелляционной инстанции и передавая дело на новое рассмотрение, указала, что апелляционная инстанция неполно исследовала имеющиеся в материалах дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц; противоречия и расхождения между представленными обществом доказательствами судебная коллегия не устранила.

Во исполнение обязательных указаний кассационной инстанции о критериях оценки представленных доказательств суд апелляционной инстанции пришел к следующему выводу.

Из содержания договора оказания услуг от 15.04.2008 N 071/08 с учетом приложения N 1 не представляется возможным определить, каким образом сложилась общая стоимость оказываемых услуг - 100 000 руб. в месяц, стоимость каждой услуги не оговорена. Буквальное толкование условий договора позволяет заключить, что услуги должны были оказываться ежемесячно, согласно приведенному перечню, в полном объеме.

Довод заявителя о том, что договор от 15.04.2008 N 071/08 заключен по принципу абонентского обслуживания, в связи с чем не предполагает оказания всего перечня услуг каждый месяц, не может быть принят во внимание.

Часть вторая статьи 431 ГК РФ предписывает при толковании условий договора принимать во внимание практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Из представленных обществом документов не усматривается абонентский характер договора, в отчетах исполнителя указывается, что все услуги, установленные перечнем в приложении N 1 к договору от 15.04.2008 N 071/08, предоставлялись ежемесячно.

В актах приемки работ, отчетах исполнителя, счетах-фактурах также отсутствует конкретизация оказанных услуг, не указано кем и какие конкретно осуществлены консультации за определенный месяц, из их содержания невозможно определить фактический объем и характер проделанной исполнителем работы. Указание в счетах фактурах в графе "наименование (товара, работ, услуг)" номера и даты договора не может быть расценено как наименование услуги, поскольку в договоре от 15.04.2008 N 071/08 содержится большой перечень работ и услуг, при этом определить, какие конкретно работы (услуги) выполнялись в определенный месяц, невозможно.

Представленные налогоплательщиком дополнительные документы в подтверждение реальности оказания услуг охватывают не все периоды.

В подтверждение оказания услуг по финансовому и налоговому сопровождению в материалы дела представлены бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях капитала за 2008 год (составлены 14.01.2009); бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках за первое полугодие 2009 года (составлены 04.04.2009), за 9 месяцев 2009 года (составлены 06.10.2009), за 2009 год (составлены 30.03.2010).

В подтверждение оказания услуг по юридическому сопровождению специалистами ООО "Каргилл Юг" представлены договор подряда N 132 от 27.07.2009, договор подряда N 14/05 от 14.05.2009, договор подряда N 20 от 16.06.2009, договор подряда N 17 от 16.06.2009, договор на транспортировку жидких бытовых отходов. Вместе с тем, документов, указывающих на то, что данные договоры разработаны при непосредственном участии специалистов ООО "Каргилл Юг" во исполнение обязательств по договору от 15.04.2008 N 071/08, в частности, отметки о согласовании, в материалы дела не представлено.

Материалы электронной переписки не отвечают признаку относимости доказательств, поскольку с их помощью не представляется возможным достоверно установить, что эта переписка осуществлялась в соответствии с договором оказания услуг от 15.04.2008 N 071/08.

В подтверждение сопровождения в сфере безопасности представлены протокол заседания совета безопасности N 17 от 25.06.2008, протокол заседания совета безопасности N 18 от 26.09.2008, протокол заседания совета безопасности N 19 от 22.01.2009 и копии электронной переписки.

Указанные документы также не доказывают ежемесячного осуществления услуг в сфере безопасности за весь спорный период.

В подтверждение оказания услуг в кадровой сфере представлена электронная переписка, однако доказательства ее относимости к договору от 15.04.2008 N 071/08 отсутствуют.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что из представленных обществом договора, актов приема-сдачи оказанных услуг, отчетов исполнителей невозможно определить, какую конкретно работу выполнили исполнители, стоимость каждого вида услуг, невозможно сделать однозначный вывод о результатах работы, принятой заказчиком, какие юридические и иные действия совершало ООО "Каргилл Юг" в интересах общества и во исполнение договора с ним, поэтому для целей налогообложения расходы общества на их оплату без представления документов, раскрывающих фактическое содержание результатов исполнения сделок, не являются обоснованными и документально подтвержденными.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (часть 4 статьи 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 272 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 25.05.2012 по делу N А32-47706/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенным Арбитражным процессуальным Кодексом Российской Федерации.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

И.Г. Винокур А.Н. Герасименко