Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 февраля 2013 г. N 14АП-9099/12

г. Вологда

08 февраля 2013 г.

Дело N А44-4927/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2013 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.И. при ведении протокола секретарем судебного заседания Якуненковой Е.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" Пономаря В.Е. по доверенности от 01.08.2012 N 3; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области Богданова И.А. по доверенности от 03.02.2012 N 06, Селезнева А.Н. по доверенности от 04.02.2013 N 2-08/001180,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 01 октября 2012 года по делу N А44-4927/2012 (судья Максимова Л.А.)

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" (ИНН 5311006371, ОГРН 1065302005724, далее - ООО "ЛВЗ Угловский", общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области (ИНН 5311000813, ОГРН 1045300011250, далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения от 28.03.2012 N 116, которым обществу доначислены к уплате сумма акцизов на спирт этиловый - 774 251 руб. 00 коп., соответствующие ей пени - 25 738 руб. 45 коп., налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) - 154 182 руб. 40 коп., предложено в карточку общества по расчетам с бюджетом произвести начисления по акцизам на спирт этиловый, из пищевого сырья, производимый на территории Российской Федерации по двум срокам уплаты: 25.01.2012 - 774 251 руб. 00 коп., 25.11.2011 - 774 251 руб. 00 коп.

Решением арбитражного суда от 01 октября 2012 года заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции от 28.03.2012 N 116 в части доначисления ООО "ЛВЗ Угловский" акцизов на спирт этиловый в сумме 774 251 руб. 00 коп., соответствующих пеней в сумме 25 738 руб. 45 коп., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 154 182 руб. 40 коп., а также в части указания в пункте 3.1 решения об отражении в карточке расчетов с бюджетом по акцизам на спирт этиловый обязательств по акцизам в сумме 774 251 руб. 00 коп. по сроку уплаты 25.11.2011. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано. С инспекции в пользу общества взысканы судебные расходы в сумме 4000 руб.

ООО "ЛВЗ Угловский" обжаловало судебный акт в апелляционном порядке, просит решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, удовлетворив в полном объеме. В обоснование жалобы указывает, что, не оспаривая установленных судом фактических обстоятельств, считает что вывод суда о возникновении двух объектов налогообложения при закупке в Республике Беларусь денатурированного этилового спирта российским налогоплательщиком, имеющим свидетельство о регистрации организации, осуществляющей производство неспиртосодержащей продукции, основан на неправильном применении норм налогового законодательства. По мнению подателя жалобы, вывод суда (платить акцизы за ввоз при принятии на учет, а затем еще раз за получение (оприходование) того же товара) противоречит основным началам законодательства о налогах и сборах, не допускающим двойного налогообложения (пункт 5 статьи 3 НК РФ).

Налоговый орган также не согласился с решением суда в части признания его решения недействительным и обжаловал его в апелляционном порядке. Просит решение суда первой инстанции в этой части отменить и вынести по настоящему делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения от 28.03.2012 N 116. Считает выводы суда противоречащими нормам материального права. Также инспекция отмечает, что резолютивная часть решения суда не соответствует мотивировочной части и содержит взаимоисключающие выводы: в мотивировочной части суд указывает на правомерность решения инспекции в части включения в налогооблагаемую базу по акцизам стоимости оприходованного спирта (абз. 7, стр. 6 решения суда) и начисления акциза за октябрь 2011 года в сумме 774 251 руб. (абз 6 стр. 9 решения суда), а в резолютивной части признает начисление этих акцизов незаконным.

Общество и налоговый орган в отзывах на жалобы и их представители в судебном заседании отклонили изложенные в жалобах доводы.

Заслушав объяснения представителей инспекции и общества, изучив письменные доказательства, проверив законность и обоснованность решения суда, апелляционная инстанция считает, что апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку декларации ООО "ЛВЗ Угловский" по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за октябрь 2011 года, декларации по косвенным налогам при импорте товаров в Российскую Федерацию с территории государств - членов таможенного союза за октябрь 2011 года, по итогам которой составлен акт от 27.02.2011 N 855 (том 1 листы 55-58).

По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком занижена налоговая база по акцизу в объеме 22 772, 1 дал на сумму 774 251 руб. и необоснованно принята к вычету сумма акциза, исчисленная при ввозе товара из Республики Беларусь в сумме 774 251 руб. и вынесено решение от 28.03.2012 N 116 (том 1 листы 67-78), которым ООО "ЛВЗ Угловский" доначислены к уплате акцизы на спирт этиловый в сумме 774 251 руб. 00 коп., соответствующие ей пени - 25 738 руб. 45 коп., налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ - 154 182 руб. 40 коп., в пункте 3.1 решения предложено в карточку общества по расчетам с бюджетом произвести начисления по акцизам на спирт этиловый по двум срокам уплаты: 25.01.2012 - 774 251 руб. 00 коп., 25.11.2011 - 774 251руб.00 коп.

Общество не согласилось с решением инспекции от 28.03.2012 N 116 и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Оценив доводы сторон в совокупности и взаимной связи с имеющимися в деле письменными доказательствами, суд первой инстанции признал требования общества обоснованными частично.

ООО "ЛВЗ Угловский" в апелляционной жалобе не согласилось с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае объектом налогообложения акцизами признаются две операции: по ввозу подакцизных товаров на территорию Российской Федерации (подпункт 13 пункта 1 статьи 182 НК РФ), налоговая база по которому определяется Протоколом и подпунктом 1 пункта 1 статьи 191 НК РФ, и по получению (оприходованию) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (подпункт 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ), налоговая база по которому определяется пунктом 7 статьи 187 НК РФ.

Апелляционная инстанция соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в данном случае объектом налогообложения акцизами признаются две операции: по ввозу подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и по получению (оприходованию) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 181 НК РФ денатурированный этиловый спирт является подакцизным товаром.

Между Российской Федерацией и Республикой Беларусь действует Соглашение "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг" от 25.01.2008 (в редакции протокола от 11.12.2009), и Протокол от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе", вступившие в силу 01.07.2010.

Согласно статье 1 Соглашения "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе от 25.01.2008 (далее - Соглашение от 25.01.2008) "импорт товаров" - ввоз товаров налогоплательщиками на территорию государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза.

Статьями 3, 4 Соглашения от 25.01.2008 определено, что при импорте товаров на территорию одного государства - участника таможенного союза с территории другого государства - участника таможенного союза косвенные налоги взимаются налоговыми органами государства-импортера, если иное не установлено законодательством этого государства в части товаров, подлежащих маркировке акцизными марками (учетно-контрольными марками, знаками). Косвенные налоги не взимаются при импорте на территорию государства - участника таможенного союза товаров, которые в соответствии с законодательством этого государства не подлежат налогообложению при ввозе на его территорию; порядок взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляется в соответствии с отдельным протоколом, заключаемым между сторонами..

В статье 2 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе" (далее - Протокол от 11.12.2009) закреплен порядок взимания косвенных налогов при импорте товаров.

Так, взимание косвенных налогов по товарам, импортируемым на территорию одного государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза, если иное не установлено настоящим Протоколом, осуществляется налоговым органом государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров, включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения, с учетом следующих особенностей (пункт 1).

Для целей настоящего Протокола собственником товаров признается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход права собственности на товары предусматривается договором (контрактом).

Если товары приобретаются на основании договора (контракта) между налогоплательщиком одного государства - члена таможенного союза и налогоплательщиком другого государства - члена таможенного союза, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, - собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза, комиссионером, поверенным или агентом (пункт 1.1.).

Налоговой базой для обложения акцизами является объем, количество (иные показатели) импортированных подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов, либо стоимость импортированных подакцизных товаров, в отношении которых установлены адвалорные ставки акцизов.

Налоговая база для исчисления акцизов определяется на дату принятия на учет налогоплательщиком импортированных подакцизных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы подакцизные товары) (пункт 4).

Суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию одного государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары (пункт 5).

Пунктом 7 статьи 2 Протокола от 11.12.2009 определено, что косвенные налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем в случае принятия на учет импортированных товаров.

В силу пункта 8 налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров. Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган указанные в этом пункте документы. При этом в подпункте 4 указанного пункта отмечено, что счета-фактуры, оформленные в соответствии с законодательством государства - члена таможенного союза при отгрузке товаров, предоставляются в случае если их выставление (выписка) предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза.

Судом установлено и подтверждается материалами дела (том 2 листы 125-133, том 3 лист 58), что ООО "ЛВЗ Угловский" в октябре 2011 года закупило у БРУП "Гидролизный завод" (Беларусь) и оприходовало (с учетом потерь в пределах норм естественной убыли) денатурированный этиловый спирт в количестве 2 277,21 дал на сумму 864 923 руб. 53 коп., что подтверждается актом формы N П-24 об отгрузке и приемке спирта N 0006435, приходным ордером от 14.10.2011 N 00000259, бухгалтерской справкой от 14.10.2011 N 00000152.

Осуществив операцию по импорту (ввозу) из Беларуси денатурированного этилового спирта, оприходовав последний 14.10.2011 на счете 10-1 "Сырье и материалы" по фактической стоимости с учетом потерь в пределах норм естественной убыли, общество представило в инспекцию декларацию по косвенным налогам при импорте товаров в Российскую Федерацию с территории государств - членов таможенного союза за октябрь 2011 года (вх. 17.11.2011), исчислив к уплате акциз в сумме 774 251 руб. 00 коп. (том 1 листы 91-94). К декларации приложены все предусмотренные пунктом 8 статьи 2 Протокола от 11.12.2009 документы по закупу денатурированного этилового спирта, что подтверждено представителями инспекции в судебном заседании. Декларация представлена своевременно (до 20.11.2011), однако акциз в установленный Протоколом от 11.12.2009 срок не уплачен.

По этой декларации акциз уплачен ООО "ЛВЗ Угловский" платежными поручениями от 31.01.2012 на сумму 706 861 руб. 70 коп. и от 02.02.2012 на сумму 67 389 руб. 30 коп. (том 1 листы 117, 119) на основании решения налогового органа от 17.01.2012 N 1.

В соответствии с пунктом 11 статьи 2 Протокола от 11.12.2009 суммы косвенных налогов, уплаченные (зачтенные) по товарам, импортированным на территорию одного государства - члена таможенного союза с территории другого государства - члена таможенного союза, подлежат вычетам (зачетам) в порядке, предусмотренном законодательством государства - члена таможенного союза, на территорию которого импортированы товары.

Согласно пункту 1 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 настоящей главы, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 данной статьи вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации и иные территории и объекты, находящиеся под ее юрисдикцией, приобретших статус товаров таможенного союза, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров, если иное не установлено настоящим пунктом.

Из материалов дела следует и не оспаривается лицами, участвующими в деле, что ввезенный на территорию Российской Федерации подакцизный товар приобрел статус товара таможенного союза, однако в дальнейшем он не использовался в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

Следовательно, уплаченный ООО "ЛВЗ Угловский" при ввозе денатурированного этилового спирта акциз вычету не подлежит, в связи с чем, как установил суд первой инстанции, налогоплательщик такой вычет не заявлял.

Как указано выше, также 17.11.2011 ООО "ЛВЗ Угловский" в налоговый орган представлена декларация по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, за октябрь 2011 года, в которой заявлены вычеты по пункту 11 статьи 200 НК РФ, как предприятием, производящим неспиртосодержащую продукцию с использованием денатурированного этилового спирта, закупленного как на территории Российской Федерации, так и в размере 774 251 руб. 00 коп. - у БРУП "Гидролизный завод" (Беларусь) (том 1 листы 99-108). Контрактом от 27.07.2011 N 01-386/827 предусмотрен переход права собственности на товар обществу.

При этом при камеральной проверке инспекция установила, что в этой декларации по строке 3 в приложении 1 Раздела 2 "Расчет налоговой базы по виду подакцизного товара" общество не включило оприходование денатурированного этилового спирта, полученного из Белоруссии в объеме 22 772, 1 литра на сумму 774 251 руб.

Действительно, в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 182 объектом налогообложения признается получение (оприходование) денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.

Для целей настоящей главы получением денатурированного этилового спирта признается приобретение денатурированного этилового спирта в собственность.

По операции, указанной в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, датой получения денатурированного этилового спирта признается день получения (оприходования) организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта (пункт 5 статьи 195 НК РФ).

Пунктом 7 статьи 187 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по объекту налогообложения, указанному в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, определяется как объем полученного денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

Уплата акциза по денатурированному этиловому спирту налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, производится не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 3.1. статьи 204 НК РФ).

При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, уплата акциза производится по месту оприходования приобретенных в собственность подакцизных товаров (пункт 4 статьи 204 Кодекса).

В соответствии с Конституцией Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57); система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, устанавливается федеральным законом (статья 75, часть 3).

Как следует из ряда решений Конституционного Суда Российской Федерации (определения от 1 октября 2009 года N 1268-О-О и N1269-О-О, от 1 декабря 2009 года N 1484-О-О и от 6 июля 2010 года N 1084-О-О), по смыслу данных конституционных положений, налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и не в виде простого перечня, а как элементы системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику во многом предопределяются объективными закономерностями их экономической деятельности. Налоговый кодекс Российской Федерации, исходя из названных конституционных положений, закрепляет в статье 3 "Основные начала законодательства о налогах и сборах" предписание, согласно которому налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, что подтверждается в том числе положениями пункта 7, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

В статье 182 НК РФ определены объекты обложения акцизами, в том числе ввоз и получение (оприходование) денатурированного спирта, которые, как установил законодатель, являются самостоятельными.

Налоговая база по такому объекту налогообложения как ввоз подакцизных товаров представляет собой объем импоритрированных (ввозимых) подакцизных товаров в натуральном выражении, а по объекту, предусмотренному подпунктом 20 пункта 1 статьи 182 НК РФ - объем полученного денатурированного этилового спирта в натуральном выражении.

То обстоятельство, что налоговая база по этим объектам определяется на дату постановки на учет и в данном случае дата ввоза денатурированного этилового спирта и дата его получения организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, денатурированного этилового спирта, совпали, не свидетельствует о двойном налогообложении. Указанные выше законоположения не являются неопределенными и допускающими различное их толкование, а потому не могут рассматриваться как нарушающие права общества. Приведенные налогоплательщиком в подтверждение своей позиции ссылки на пункт 1 статьи 70 Таможенного кодекса таможенного союза не обосновывают его доводы о повторной уплате акциза на спорную хозяйственную операцию.

Материалами дела (том 1 лист 146) подтверждается, что ООО "ЛВЗ Угловский" является организацией, имеющей свидетельство о регистрации в качестве организации, осуществляющей производство неспиртосодержащей продукции, серии 53 N 001102000 от 04.03.2011 сроком действия с 04.03.2011 по 03.03.2012.

Учитывая положения подпункта 20 пункта 1, статьи 182, пункта 7 статьи 187 и пункта 5 статьи 195 НК РФ, суд первой инстанции обоснованно заключил, что у общества не было законных оснований для невключения в налоговую базу по акцизам при налогообложении операций по (оприходованию) денатурированного этилового спирта объема полученного из Беларуси денатурированного этилового спирта в натуральном выражении, поэтому действия инспекции по увеличению налоговой базы по акцизам за октябрь 2011 года на объем указанного спирта и начислению акциза в сумме 774 251 руб. 00 коп. правомерны.

Подпунктом 1 пункта 4 статьи 199 НК РФ определено, что сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком по операциям, указанным в подпункте 20 пункта 1 статьи 182 настоящего Кодекса, при дальнейшем использовании налогоплательщиком полученного им денатурированного этилового спирта в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции в стоимость передаваемого денатурированного спирта не включается.

Согласно пункту 11 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении (оприходовании) денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, при использовании денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции (при представлении документов в соответствии с пунктом 11 статьи 201 НК РФ).

ООО "ЛВЗ Угловский" не учтено, что право налогоплательщика на получение налогового вычета, предусмотренного пунктом 11 статьи 200 Кодекса, связано именно с получением (оприходованием) им денатурированного этилового спирта из Беларуси как организацией имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, а не с ввозом его на территорию Российской Федерации.

Судом установлено, подтверждается материалами дела и не опровергается налоговым органом, что общество, имея свидетельство о регистрации в качестве организации, осуществляющей производство неспиртосодержащей продукции, закупленный в октябре 2011 года у БРУП "Гидролизный завод" (Беларусь) спирт в полном объеме использовало в качестве сырья для производства неспиртосодержащей продукции в этот же период.

Установив при камеральной проверке данной декларации занижение обществом налогооблагаемой базы по акцизам за октябрь 2011 года на объем оприходованного спирта, ввезенного из Беларуси и использованного при производстве неспиртосодержащей продукции, инспекция не нашла оснований для предоставления ему вычета по пункту 11 статьи 200 НК РФ, посчитав, ООО "ЛВЗ Угловский" не представило полного перечня документов, подтверждающих право на вычет акциза в сумме 774 251 руб., а именно, реестра счетов-фактур, выставленных БРУП "Гидролизный завод" (Беларусь).

Действительно, пунктом 11 статьи 201 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, указанные в пункте 11 статьи 200 НК РФ, производятся при представлении налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт производства из денатурированного этилового спирта неспиртосодержащей продукции, в том числе реестров счетов-фактур, выставленных производителями денатурированного этилового спирта. Форма и порядок представления реестров в налоговые органы определяются Министерством финансов Российской Федерации (подпункт 3).

Из материалов дела следует, не оспаривается инспекцией и подтверждено ее представителями в судебном заседании апелляционного суда, что ООО "ЛВЗ Угловский" представило в налоговый орган с декларацией по акцизам для обоснования вычетов по денатурированному этиловому спирту, оприходованному от белорусского поставщика, предусмотренные пунктом 11 статьи 201 НК РФ, следующие документы: свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции от 04.03.2011 (том 1 лист 146), копию контракта от 27.07.2011 N 01-386/827 (том 2 листы 110-116), товарно-транспортную накладную от 12.10.2011 (том 2 листы 126-129), акт об отгрузке от 11.10.2011 (том 2 листы 132-133), бухгалтерскую справку о передаче в производство (том 3 лист 58), отчет об использовании спирта на производство неспиртосодержащей продукции.

При этом, исключая при проверке из состава заявленных обществом вычетов по акцизам за октябрь 2011 года в размере 774 251 руб. по денатурированному спирту из Беларуси, инспекция не учла, что счета-фактуры по форме, выставляемой российскими поставщиками подакцизного сырья, белорусскими поставщиками этилового спирта не выставляются.

Так, Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 N 360 "Об утверждении перечня первичных учетных документов" (в редакции от 30.09.2011 N 1306), зарегистрированном в Национальном реестре правовых актов Республики Беларусь от 15.03.2011 N 113, 5/34545, утвержден перечень первичных учетных документов, в котором счет-фактура не поименован.

Из Инструкции о порядке заполнения счетов-фактур по НДС N СФ-1, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 05.06.2003 N 91 (в редакции от 21.11.2003 N 155), следует, что счет-фактура по НДС N СФ-1 является первичным учетным документом. При этом он выставляется только в случае необходимости получения вычетов по НДС налогоплательщиками Беларуси. Выставление счетов-фактур на подакцизный товар законодательством Беларуси не предусмотрено.

Кроме того, денатурированный этиловый спирт не является в Беларуси подакцизной продукцией, что подтверждается материалами дела (том 3).

Приказом Минфина России от 03.10.2006 N 123н (далее - Приказ N 123н) утверждена форма реестра счетов-фактур, выставленных производителями денатурированного этилового спирта, имеющими свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, а также утвержден порядок представления реестров счетов-фактур и проставления налоговыми органами отметок на реестрах счетов-фактур, представляемых плательщиками акцизов.

Согласно пункту 4 Порядка, установленного Приложением N 4 к Приказу N 123н (далее - Порядок), отметка налогового органа проставляется на реестрах счетов-фактур, выставленных: продавцами денатурированного этилового спирта, имеющими свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, и представленных лицами, указанными в подпункте 1 пункта 1 Порядка, то есть покупателями денатурированного этилового спирта, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции;

Как правильно отметил суд первой инстанции, подпункт 4 пункта 8 статьи 2 Протокола от 11.12.2009 содержит оговорку, согласно которой к декларации по косвенным налогам в подтверждение факта импортирования (ввоза) подакцизного сырья счета-фактуры могут не представляться в налоговый орган, если их выставление (выписка) не предусмотрено законодательством государства - члена таможенного союза.

Поскольку продавцами из Беларуси - собственниками продукции, которая на территории Российской Федерации является подакцизной, в силу национального законодательства счета-фактуры не оформляются, то у покупателя - собственника ввезенной на территорию Российской Федерации приобретенной подакцизной продукции не имеется возможности представить такой реестр, что налоговым органом не опровергнуто.

Однако ООО "ЛВЗ Угловский" также представило в инспекцию реестр счетов-фактур по продавцу денатурированного спирта - БРУП "Гидролизный завод" (Беларусь), включив в него сведения о товарно-транспортной накладной от 12.10.2011 на закуп спорного этилового спирта (том 3 лист 39), полагая, что она составлена по форме "серии ФМ Счет-фактура (ТТН) N ФМ0256015 (том 3 листы 19-26). То есть, формально обществом соблюдены требования пункта 11 статьи 201 НК РФ.

Оценив представленные обществом в подтверждение права на вычет акциза доказательства в совокупности и взаимосвязи на основании статей 67, 68, 71 АПК РФ, апелляционная инстанция считает, что общество подтвердило право на вычет акциза по пункту 11 статьи 200 НК РФ взамен реестра иными документами. Учитывая, что при объективной невозможности (помимо воли налогоплательщика) представления спорного реестра счетов-фактур, содержащего необходимые сведения в соответствии с требованиями Приказа N 123н, и представлении взамен иных документов, свидетельствующих о праве на налоговый вычет, общество не может быть лишено права на его получение.

Ссылка инспекции на то, что представленные обществом распечатки Постановления Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 N 360 "Об утверждении перечня первичных учетных документов" и Указа Президента Республики Беларусь от 15.03.2011 N 114 представлены не в подлинниках, никем не заверены и не утверждены, отклоняется, поскольку эти правовые акты являются общедоступными.

Из анализа содержания обжалуемого решения от 28.03.2012, не следует, что налоговый орган при его вынесении оценивал представленные обществом в подтверждение факта производства из денатурированного этилового спирта неспиртосодержащей продукции документы на соответствие требованиям пунктов 11 статей 200, 201 НК РФ. В решении не отражено отсутствие либо недостаточность каких-либо документов, которые положены им в основу уменьшения заявленных обществом вычетов по акцизам на сумму 774 251 руб., что недопустимо в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ, согласно которому изложение в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения обстоятельств совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие установленные обстоятельства.

Таким образом, включение ООО "ЛВЗ Угловский" в состав вычетов по акцизам за октябрь 2011 года 774 251 руб. акцизов, начисленных при оприходовании денатурированного спирта из Беларуси, документально подтверждено и обоснованно.

Учитывая, что инспекция правомерно начислила за октябрь 2011 года акциз в сумме 774 251 руб. по операции получения (оприходования) спирта из Беларуси, использованного для производства неспиртосодержащей продукции, а общество подтвердило право на вычет по акцизу в сумме 774 251 руб., то обязательств по уплате им акциза в сумме 774 251 руб. по декларации по акцизам за октябрь 2011 года фактически не возникает, а потому не имеется оснований для начисления ООО "ЛВЗ Угловский" на данную сумму акциза пеней и налоговых санкций, которые инспекцией обществу начислены в вынесенном решении и их предложено уплатить в пунктах 1, 2, 3.2 резолютивной части решения (том 1 листы 76-77).

При таких обстоятельствах требования общества о признании недействительным решения инспекции в данной части обоснованно удовлетворены.

Оценивая законность пункта 3.2 резолютивной части решения инспекции, которым предложено в карточку общества по расчетам с бюджетом провести начисления по акцизам на спирт этиловый по двум срокам уплаты: 25.01.2012 - в сумме 774 251 руб., 25.11.2011 - в сумме 74 251 руб., судом установлено, что в нем фактически содержится указание инспекции на отражение в карточке по расчетам общества с бюджетом по акцизам сведений о начислениях, сделанных налоговым органом по результатам камеральной проверки декларации по акцизам за октябрь 2011 года.

Действительно, само по себе внесение каких-либо сведений в КРБ не может нарушить права налогоплательщика.

Вместе с тем, карточка по расчетам налогоплательщика с бюджетом (КРБ), которую ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля за надлежащим исполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, других обязательных платежей, пеней и штрафов, осуществляемого налоговым органом во исполнение ведомственных документов.

На основании статьи 45 НК РФ налогоплательщик имеет право на проведение по его предложению совместной с налоговым органом сверки расчетов, а также получать от налогового органа результаты такой сверки, оформленные актом, который подписывается налогоплательщиком и уполномоченным должностным лицом налогового органа.

Исходя из необходимости соблюдения баланса частных и публичных интересов, сведения о состоянии расчетов налогоплательщика с бюджетом должны отражать размер реально существующих налоговых обязательств.

Поскольку при проведении сверки расчетов инспекция учитывает состояние КРБ налогоплательщика, делает выводы о наличии у него недоимки либо переплаты по налоговым платежам, то недостоверность сведений, содержащихся в КРБ, нарушает право налогоплательщика на получение от налогового органа достоверной информации о реально существующей у него обязанности по уплате налогов (взносов).

Из материалов дела следует, что сведения представленной ООО "ЛВЗ Угловский" декларации по акцизам за октябрь 2011 года разнесены инспекцией в КРБ общества (том 3 лист 94), согласно которой общество имеет право на возмещение из бюджета акцизов в сумме 774 251 руб., вместе с тем судом установлено, что оно не имеет как обязательств по уплате акциза в сумме 774 251 руб. за октябрь 2011 года, так и права на возмещение акциза в данной сумме.

В связи с этим суд обоснованно заключил, что решение инспекции об отражении в КРБ начисления акциза в сумме 774 251 руб. (с учетом увеличения налоговой базы по акцизам по результатам проверки), которое сторнирует отраженный в КРБ (по данным декларации общества) акциз к возмещению, не может нарушить его права как налогоплательщика, а лишь повлечет за собой наличие в КРБ по акцизам достоверной информации об обязательствах общества перед бюджетом по данному налогу.

Таким образом, решение в части указания в пункте 3.1 об отражении в КРБ по акцизам на спирт этиловый обязательств в сумме 774 251 руб. по сроку уплаты 25.01.2011 правомерно.

При этом указание инспекции в пункте 3.1 решения на необходимость отражения в КРБ обязательств по уплате косвенного налога в сумме 774 251 руб. по сроку 25.11.2011 необоснованно, так как акциз по операции ввоза подакцизного сырья в названной сумме исчислен обществом по декларации по косвенным налогам за октябрь 2011 года самостоятельно и уплачен 31.01.2012 и 02.02.2012.

Суд первой инстанции правомерно признал в данной части пункт 3.1 решения налогового органа недействительным, в связи с тем, что его исполнение повлечет для ООО "ЛВЗ Угловский" отражение недостоверных сведений в КРБ об обязательствах перед бюджетом по акцизам в сумме 774 251 руб., которые подлежат внесению в КРБ по данным декларации по косвенным налогам за октябрь 2011 года, и им исполнены.

С учетом изложенного выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела, нарушений норм материального и процессуального права при вынесении решения не допущено. Оснований для удовлетворения апелляционных жалоб и отмены принятого по данному делу судебного акта не имеется.

В апелляционных жалобах стороны не приводят доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции.

Учитывая вышеизложенное, решение суда является законным и обоснованным, оснований для его изменения или отмены, предусмотренных статьей 270 АПК РФ, не имеется.

Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы обществу отказано, расходы по госпошлине с инспекции в его пользу взысканию не подлежат, в силу статьи 110 АПК РФ относятся на подателя жалобы.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины в качестве истца и ответчика при обращении в арбитражный суд, поэтому госпошлина с инспекции не взыскивается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 01 октября 2012 года по делу N А44-4927/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ЛВЗ Угловский" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Новгородской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.С. Чельцова

Судьи

Н.Н. Осокина В.И. Смирнов