Вычеты по НДФЛ в свете разъяснений Минфина (И. Горшкова, "Новая бухгалтерия", выпуск 1, январь 2008 г.)

Вычеты по НДФЛ в свете разъяснений Минфина

Налоговые вычеты по НДФЛ подразделяются на стандартные, имущественные, профессиональные, социальные.

При исчислении НДФЛ и получении налоговых вычетов возникает много вопросов как у налогоплательщиков, так и у налоговых агентов (организаций, которые выплачивают доходы гражданам).

В связи с этим Минфин выпустил немало писем, в которых разъясняет сложные моменты. Об этом и пойдет речь в данной статье.

Стандартный вычет по НДФЛ

При определении размера налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение стандартных налоговых вычетов (п. 1 ст. 218 НК РФ). При этом учитываются только те доходы, которые подлежат обложению по ставке 13%.

Такие вычеты в том или ином объеме предоставляются плательщику НДФЛ по его письменному заявлению и в случае, если доход налогоплательщика меньше 20 000 руб. (подп. 3 п. 1, п. 3 ст. 218 НК РФ).

При этом на практике нередко встречается такая ситуация, когда в некоторых месяцах налогового периода налогоплательщик не получает никакого дохода вообще. Или же в отдельных месяцах сумма стандартных вычетов может оказаться больше суммы доходов, облагаемых налогом по ставке 13%. Как быть в таких ситуациях?

Следует ли налоговому агенту сумму неиспользованного стандартного налогового вычета накапливать и суммировать нарастающим итогом в течение налогового периода, а затем по мере получения налогоплательщиком дохода предоставлять общую сумму накопленного вычета? Или же стандартный вычет не накапливается и не суммируется нарастающим итогом и предоставлять его нужно только в те месяцы, когда есть реальный доход? А если выплата дохода включает в себя причитающиеся налогоплательщику доходы за предшествующие месяцы, то вычеты предоставляются за каждый месяц?

Отметим, что в этих конкретных случаях порядок предоставления стандартных вычетов главой 23 НК РФ четко не определен. И к сожалению, мнения по данной проблеме у контролирующих органов и у судов разделились (см. таблицу).

За суммирование вычетов	Против суммирования вычетов
Письма Минфина России от 28.12.2005 N 03-05-01-03/139, от 01.03.2006 N 03-05-01-04/41, от 22.01.2007 N 03-04-06-01/12, от 12.10.2007 N 03-04-06-01/353	от 07.10.2004 N 03-05-01-04/41, МНС России от 23.11.2004 N 04-2-06/679@, ФНС России от 31.10.2005 N 04-1-02/844@
Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.02.2005 N А19-11931/04-5-Ф02-106/05С1, Севе- ро-Западного округа от 29.08.2005 N А56-649/05	Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 29.01.2007 N А31-11712/2005-19, Восточно-Сибир- ского округа от 28.02.2007 N А69-2980/05-2(11)- Ф02-724/07, от 01.03.2006 N А69-2980/05-7-Ф02- 650/06-С1 и от 09.04.2007 N А19-19632/06-Ф02- 1816/07

Из приведенных в таблице данных видно, что в последнее время позиция Минфина по данному вопросу смягчилась, однако суды принимают противоположные решения.

Поэтому организация (налоговый агент) должна самостоятельно решить, предоставлять ли стандартный вычет за те месяца, когда у налогоплательщика нет дохода.

На наш взгляд, в таких ситуациях стандартные вычеты все же следует суммировать (накапливать). Ведь налогоплательщик имеет право на получение вычета каждый месяц в течение налогового периода (пункты 1-4 ст. 218 НК РФ).

И никаких исключений это правило не содержит, будь то отсутствие дохода по итогам месяца или его небольшая сумма, которой не хватает для применения вычета.

НК РФ установил запрет только на перенос неиспользованной суммы вычетов с одного налогового периода на другой. То есть если в календарном году сумма вычетов превысит сумму полученного дохода, то сумму превышения нельзя перенести на другой календарный год (п. 3 ст. 210 НК РФ).

Но, повторимся, организация должна принять самостоятельное решение по предоставлению плательщикам НДФЛ стандартных вычетов в рассмотренных нами нестандартных ситуациях.

Вычет для одиноких родителей

Налоговый вычет в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого ребенка у тех налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругами родителей. При этом одиноким родителям налоговый вычет производится в двойном размере, т.е. 1200 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

При применении указанного стандартного вычета нередко возникает вопрос: а вправе ли им воспользоваться оба бывших супруга, один из которых совместно проживает с ребенком, а второй, хотя и проживает отдельно, но выплачивает на содержание ребенка алименты?

Для целей главы 23 НК РФ под одинокими родителями понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке. Таким образом, статус одинокого родителя имеют:

- лица, никогда не состоявшие в браке;

- разведенные родители, не вступившие в новый брак.

По мнению представителей Минфина России, налоговый вычет в размере 1200 руб. на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода может быть предоставлен только одному из одиноких родителей, на обеспечении которого находится ребенок. Причем другой родитель (в том числе уплачивающий алименты на ребенка (детей)), в принципе не имеет права на вычет ни в двойном, ни в одинарном размере (см. письма от 09.06.2007 N 03-04-07-01/117, от 06.08.2007 N 03-04-06-01/282, от 16.08.2007 N 03-04-05-01/273).

Московские налоговики в данном случае более лояльны.

По их мнению, стандартный налоговый вычет в однократном размере может предоставляться и второму родителю при условии уплаты им алиментов по исполнительному листу либо в соответствии с нотариально удостоверенным соглашением об уплате алиментов (см. письма УФНС России по г. Москве от 09.03.2007 N 28-10/21997 и от 04.10.2006 N 28-11/89628).

Таким образом, по мнению налоговиков, вычет на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода может быть предоставлен в размере 1800 руб. (1200 руб. одинокому родителю + 600 руб. родителю, который выплачивает алименты).

Но здесь нельзя не отметить, что эта позиция была высказана налоговиками до того момента, как были опубликованы вышеуказанные письма Минфина. Поэтому не исключено, что после их публикации точка зрения налоговиков может измениться.

В перечень документов, подтверждающих право одинокого родителя на получение у налогового агента стандартного налогового вычета на ребенка в двойном размере, могут входить:

- свидетельство о рождении ребенка;

- свидетельство о расторжении брака;

- ксерокопия паспорта, в котором отсутствует отметка ЗАГСа о регистрации брака;

- копия решения суда;

- справка органа социальной защиты населения о том, что одинокому родителю назначено пособие на содержание ребенка в повышенном размере (см. письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2007 N 28-10/21997).

Глава 23 НК РФ не устанавливает никаких ограничений в предоставлении вычета по НДФЛ ни в отношении совместного проживания с ребенком, ни в отношении использования вычета только одним из родителей.

Главное, чтобы родитель принимал участие в материальном обеспечении ребенка. При предоставлении налогового вычета не имеет значения наличие или отсутствие соглашения о бремени содержания несовершеннолетних детей по нормам Семейного кодекса РФ (ст. 24 СК РФ) (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.03.2003 N А05-10753/02-555/14).

Следовательно, если оба родителя не состоят в зарегистрированном браке, то каждый из них признается одиноким родителем и имеет право на стандартный налоговый вычет на детей в двойном размере при условии его участия в содержании ребенка (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.03.2003 N А05-10753/02-555/1). Однако получить вычет в двойном размере может только один из них. Поэтому одинокие родители могут договориться между собой о том, кто из них будет получать двойной вычет.

При этом право на одинарный вычет в размере 600 руб. имеют оба родителя, если они участвуют в содержании ребенка. Тогда общая сумма стандартных вычетов одиноких родителей на одного ребенка может составлять 1800 руб.

Напоминаем, вычет на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода, по мнению Минфина, может быть предоставлен суммарно двум родителям только в размере 1200 руб.

Социальный вычет по НДФЛ

Согласно подпункту 3 п. 1 ст. 219 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета, в частности, в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему (супругу, родителям, детям) медицинскими учреждениями РФ (в соответствии с перечнем медицинских услуг, утверждаемым Правительством РФ).

Общая сумма социального налогового вычета не может превышать 50 000 руб.

При применении данного налогового вычета учитываются суммы страховых взносов, уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде по договорам добровольного личного страхования, заключенным им со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, предусматривающим оплату такими страховыми организациями исключительно услуг по лечению.

Для получения социального вычета на лечение налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту жительства письменное заявление, а также налоговую декларацию с приложением справки (справок) о доходах налогоплательщика за отчетный период (год, в котором были произведены расходы на лечение) по форме 2-НДФЛ.

Вычет сумм оплаты стоимости лечения предоставляется налогоплательщику, если лечение производится в медицинских учреждениях, имеющих соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, а также при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы на лечение (см. таблицу на с. 64).

Приказом Минздрава России N 289 и МНС России N 289/БГ-3-04/256 от 25.07.2001 утверждены справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы РФ и инструкция по учету, хранению и заполнению данной справки*(1).

Документы, подтверждающие расходы налогоплательщика на
лечение	медикаменты	медицинское страхование
Платежные документы (кассовые чеки, квитанции к приходным кассовым ордерам, платежные поручения, банковские выписки и т.п.)
Справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы	Рецепт по форме N 107-1/у со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налого- плательщика"	Копия договора добровольного страхования, заключенного нало- гоплательщиком со страховой ор- ганизацией, или полиса -
Копия свидетельства о браке, копия свидетельства о рождении (в зависимости от того, чье лечение, медикаменты, страховка оплачены налогоплательщиком)

Однако в жизни бывают и такие ситуации, когда рецепты со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика" и справки об оплате медицинских услуг не могут быть выписаны.

Например, налогоплательщик, находясь на стационарном лечении в городской клинической больнице, фактически вынужден был оплачивать стоимость назначенных ему лечащим врачом медикаментов за счет своих личных средств.

Или же ситуация, когда при проведении дорогостоящего лечения физическое лицо вынуждено было необходимые для хирургического вмешательства материалы приобретать в учреждениях, не имеющих соответствующих лицензий*(2).

Как быть налогоплательщику в таких ситуациях?

По мнению представителей налоговой службы, в подобных случаях предоставить налогоплательщику социальный налоговый вычет можно на основании иных, имеющихся у налогоплательщика документов (в частности, выписки из истории болезни и выданной справки об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы) (см. письма ФНС России от 07.02.2007 N 04-2-02/105@ и УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 28-10/95327).

При предоставлении социального налогового вычета по дорогостоящим видам лечения может быть учтена стоимость необходимых дорогостоящих расходных медицинских материалов (например, эндопротезов, искусственных клапанов, хрусталиков и т.п.), если сама медицинская организация таковыми не располагает и соответствующим договором с ней предусмотрено их приобретение за счет средств пациента.

Основанием для предоставления социального налогового вычета может являться указание на использование в ходе лечения приобретенных пациентом соответствующих дорогостоящих расходных медицинских материалов в справке, выдаваемой медицинской организацией (см. п. 2.2 письмо ФНС России от 31.08.2006 N САЭ-6-04/876@, письмо УФНС России по г. Москве от 23.12.2005 N 28-10/95327).

Имущественный вычет по НДФЛ

Указанный вычет предоставляется плательщику НДФЛ при новом строительстве либо приобретении на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них в размере фактически произведенных им расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Перечень объектов, в случае приобретения которых может быть заявлен имущественный налоговый вычет, закрытый. Это жилой дом, квартира, комната или доля (доли) в них (абз. 1 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). При приобретении иных объектов (например, дачи) имущественный вычет не предоставляется (см. письмо ФНС России от 15.01.2007 N 04-2-02/19@).

Расходы на приобретение комнат

С 1 января 2007 г. в перечень объектов, при строительстве и приобретении которых предоставляется имущественный вычет в пределах 1 000 000 руб., включены комнаты (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Изменения были внесены в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ.

Ранее представители налоговой службы разделяли понятия "комната в коммунальной квартире" и "доля в квартире" и категорически отказывали налогоплательщикам в имущественном вычете по подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, если в свидетельстве о праве собственности была указана комната, а не доля в квартире (см. письмо УФНС России по г. Москве от 04.08.2005 N 28-10/55573).

Таким образом, формально порядок получения имущественного вычета при приобретении комнат до 2007 г. зависел от формулировки в договоре купли-продажи недвижимости:

- при приобретении комнаты вычет не предоставлялся вообще;

- при приобретении доли в квартире вычет предоставлялся в пределах 1 000 000 руб.

В 2007 г. до нижестоящих налоговых органов было доведено письмо Минфина России от 10.07.2007 N 03-04-08-01/36, которым разъяснено следующее.

Закон N 144-ФЗ не содержит оговорки о том, что изменения, внесенные в подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, имеют обратную силу. Следовательно, они распространяются на правоотношения, возникшие после вступления его в силу.

То есть расходы на приобретение комнат могут приниматься налогоплательщиками в качестве имущественных налоговых вычетов при определении размера налоговой базы по НДФЛ только в случае их осуществления с 1 января 2007 г. (см. письмо ФНС России от 20.07.2007 N ХС-6-04/581@).

Если имущество приобретается в общую долевую собственность

При приобретении имущества в общую долевую либо общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета, исчисленного в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, распределяется между совладельцами в соответствии с их долей (долями) собственности либо в соответствии с их письменным заявлением (в случае приобретения жилого дома, квартиры, комнаты в общую совместную собственность). При этом общий размер имущественного налогового вычета не может превышать 1 000 000 руб.

Решение о приобретении имущества в общую долевую или совместную собственность граждане принимают самостоятельно. При оформлении недвижимости в общую долевую собственность каждый из совладельцев может воспользоваться имущественным налоговым вычетом исходя из его доли в указанном имуществе.

Вычет предоставляется налогоплательщику на основании платежных документов, оформленных в установленном порядке и подтверждающих факт уплаты денежных средств налогоплательщиком по произведенным расходам.

В случае если платежные документы, подтверждающие факт уплаты денежных средств, оформлены на одного из собственников, для получения вычета другому собственнику также необходимо представить документы, подтверждающие уплату им денежных средств. Право на получение имущественного налогового вычета будет иметь только тот собственник, который производил оплату стоимости квартиры, в пределах принадлежащей ему доли квартиры.

Таким образом, при оформлении недвижимости в общую долевую собственность имущественный вычет может быть распределен между совладельцами имущества с учетом имеющихся у них платежных документов о суммах денежных средств, уплаченных при покупке имущества каждым из совладельцев.

Например, два совладельца приобрели недвижимость в долевую собственность по 50%, что подтверждается соответствующими документами. В этом случае каждый из них может получить вычет по 500 000 руб.

При этом передать право на имущественный вычет или отказаться от него в пользу другого владельца имуществом ни один из собственников (совладельцев) не может, так как в НК РФ это не предусмотрено (см. письма Минфина России от 13.02.2007 N 03-04-05-01/37, от 30.10.2007 N 03-04-05-01/350 и от 08.06.2007 N 03-04-06-01/183).

В случае приобретения имущества в общую совместную собственность порядок предоставления вычета другой. В соответствии с заявлением совладельцев имущественный налоговый вычет может быть распределен целиком в пользу одного из совладельцев и этому совладельцу может быть предоставлен такой вычет в размере 1 000 000 руб. (см. письма Минфина России от 08.06.2007 N 03-04-06-01/183 и от 06.08.2007 N 03-04-05-01/260).

Если совладельцами имущества, приобретенного в общую совместную собственность, являются супруги, то вычет в размере 1 000 000 руб. будет предоставляться независимо от того, на чье имя оформлены платежные документы. Объясняется это тем, что в соответствии со ст. 34 Семейного кодекса РФ имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью.

Поэтому если между супругами не заключен брачный договор, предусматривающий раздельный режим собственности на имущество, то считается, что имущество находится в их общей совместной собственности.

Таким образом, при приобретении имущества, зарегистрированного на одного из супругов, имущественный налоговый вычет, предусмотренный подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, может распределяться по договоренности между супругами с учетом максимального размера имущественного налогового вычета 1 000 000 руб. (см. письмо Минфина России от 24.05.2007 N 03-04-05-01/159).

Обратите внимание! Распределение имущественного налогового вычета между совладельцами производится только в том случае, если совладельцы одновременно являются приобретателями объекта в целом. Если на момент предоставления имущественного вычета налогоплательщик является единственным приобретателем имущества, то ему может быть предоставлен вычет в размере не более 1 000 000 руб. (см. письма Минфина России от 31.05.2007 N 03-04-06-01/169 и от 13.02.2007 N 03-04-05-01/36).

С 1 января 2007 г. при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме налогоплательщику предоставлено право воспользоваться имущественным налоговым вычетом при наличии у него договора о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них и акта приема-передачи квартиры, комнаты, доли (долей) в них.

Теперь для получения имущественного вычета дожидаться свидетельства о праве собственности на указанную недвижимость нет необходимости (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 144-ФЗ) (см. письмо Минфина России от 07.09.2007 N 03-04-05-01/296).

Внимание! Право на имущественный вычет возникает у налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором соблюдены все условия для его получения (см. письма Минфина России от 13.04.2007 N 03-04-05-01/113 и от 06.03.2007 N 03-04-05-01/77).

Так, например, если налогоплательщиком в 2006 г. понесены расходы на приобретение квартиры, а акт приема-передачи квартиры оформлен в 2007 г., то имущественный налоговый вычет может быть заявлен по окончании 2007 г.

Субсидии на приобретение жилья

В статье 217 НК РФ указаны доходы налогоплательщика, которые не облагаются НДФЛ. Законом N 216-ФЗ указанная статья дополнена новым п. 36, предусматривающим освобождение от налогообложения сумм субсидий на приобретение и (или) строительство жилого помещения, предоставленных за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов. Указанные изменения вступили в силу с 1 января 2008 г.

Данное положение не распространяется на правоотношения, возникшие до 2008 г.

Применительно к 2006-2007 гг. при исчислении суммы НДФЛ налогоплательщик может получить имущественный налоговый вычет в сумме, израсходованной им на новое строительство либо приобретение жилого помещения, в том числе за счет жилищной субсидии, но не более 1 000 000 руб., а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций и израсходованных на приобретение жилья, в порядке, установленном подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ (см. письма Минфина от 04.10.2007 N 03-04-05-01/321 и от 08.10.2007 N 03-04-06-01/346, от 11.10.2007 N 03-04-05-01/327).

Обратите внимание! Начиная с 1 января 2008 г. не облагаются НДФЛ суммы, полученные налогоплательщиками на возмещение затрат (части затрат) на уплату процентов по займам (кредитам), но только при условии, что эти суммы выплачены за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов (п. 35 ст. 217 НК РФ). При этом имущественный налоговый вычет предоставляться не будет.

Какими документами можно подтвердить приобретение жилья

Если налогоплательщик заявляет имущественный вычет в сумме расходов, связанных с приобретением недвижимости, то помимо декларации и заявления на вычет необходимо представить платежные документы, подтверждающие такие расходы. Представляемые документы должны быть оформлены в установленном порядке и однозначно свидетельствовать о сумме уплаченных денежных средств.

К ним, в частности, относятся квитанции к приходным ордерам, банковские выписки о перечислении денежных средств со счета покупателя на счет продавца, товарные и кассовые чеки, акты о закупке материалов у физических лиц с указанием в них адресных и паспортных данных продавца и другие (подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Перечень таких документов является открытым. Следовательно, налогоплательщик вправе представить и иные платежные документы, которые свидетельствуют о его расходах (см. Определение Конституционного Суда РФ от 18.12.2003 N 472-О).

Так, по мнению представителей налоговой службы, документом, подтверждающим расходы, может являться расписка продавца, удостоверяющая передачу ему покупателем денежных средств (в случае, когда сторонами сделки выступают физические лица). При этом заверять расписку у нотариуса не нужно. Более того, если все элементы расписки содержатся в договоре купли-продажи жилья, то документом, подтверждающим фактические расходы налогоплательщика, может являться такой договор (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 05.07.2006 N 28-08/59551@).

Если же договором купли-продажи имущества или распиской продавца не удостоверяется факт передачи ему покупателем денежных средств (в случае, когда сторонами сделки выступают физические лица), то имущественный вычет по таким документам не предоставляется (см. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 08.02.2007 N Ф08-174/2007-96А).

Если произошла реорганизация

Налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета до окончания налогового периода по НДФЛ у одного налогового агента по своему выбору (п. 3 ст. 220 НК РФ).

В этом случае налогоплательщик должен подтвердить свое право на имущественный вычет уведомлением от налогового органа по форме, которая утверждена Приказом ФНС России от 07.12.2004 N САЭ-3-04/147@.

Данное уведомление может быть выдано налогоплательщику на текущий налоговый период только один раз. В уведомлении, выдаваемом инспекцией, указывается наименование конкретного работодателя, который вправе предоставлять имущественный вычет.

По мнению представителей налоговой службы, реорганизованная организация не вправе предоставлять своим работникам имущественный налоговый вычет по уведомлениям, в которых работодателем указана реорганизуемая организация (см. письмо УФНС России по г. Москве от 19.07.2007 N 28-11/069132).

Свою позицию по этому вопросу представители налоговой службы мотивируют следующим образом.

В случае преобразования (реорганизации) создается новое юридическое лицо, а прежнее - прекращает свою деятельность. Организация, прекратившая свою деятельность в результате реорганизации, и организация-правопреемник, поставленная на учет в налоговом органе, - это два различных налогоплательщика.

На наш взгляд, такая позиция московских налоговиков носит формальный характер. Однако спорить с ними в данной ситуации налогоплательщику будет весьма непросто. Нетрудно предположить, что не захочет спорить и "новый" налоговый агент (реорганизованная организация).

Поэтому налогоплательщику ничего не остается, как дождаться конца года и вновь написать заявление на имущественный вычет. Получить вычет налогоплательщик может у налогового органа по месту жительства либо у работодателя также на основании уведомления.

Отметим, что такой порядок Налоговым кодексом прямо не предусмотрен. Но, на наш взгляд, в данной ситуации налогоплательщику придется действовать по аналогии с ситуацией, когда имущественный вычет за налоговый период предоставлен налоговым агентом не в полном объеме (абзацы 1, 4 п. 3 ст. 220 НК РФ) (см. письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 28-10/02741).

Обратите внимание! Работодатель обязан предоставить имущественный вычет в отношении доходов, полученных работником с начала года, а не с момента представления уведомления (см. письма Минфина России от 26.06.2006 N 03-05-01-04/188, от 13.02.2007 N 03-04-06-01/35 и от 02.04.2007 N 03-04-06-01/103).

При продаже ценных бумаг вычет не полагается

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, установлены ст. 214.1 НК РФ.

С 1 января 2007 г. воспользоваться имущественным налоговым вычетом для уменьшения налогооблагаемого дохода при реализации ценных бумаг налогоплательщик не может (п. 3 ст. 214.1, подп. 1 п. 1 и п. 2 ст. 220 НК РФ).

Предыстория этого вопроса такова.

Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в статьи 214.1 и 220 НК РФ были внесены изменения, исключившие возможность применения имущественного налогового вычета при определении налоговой базы в отношении доходов, полученных от реализации ценных бумаг. Но поскольку указанные положения ухудшали положение налогоплательщиков, их вступление в силу было установлено только с 1 января 2007 г.

Таким образом, налогоплательщикам в течение полутора лет после принятия Закона N 58-ФЗ была предоставлена возможность воспользоваться имущественным налоговым вычетом для уменьшения налогооблагаемого дохода при реализации ценных бумаг.

При этом имущественный налоговый вычет предоставлялся в том случае, если расходы налогоплательщика на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могли быть подтверждены документально.

Налоговая база по доходам, полученным от реализации ценных бумаг, с 1 января 2007 г. может быть уменьшена только на сумму документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением, реализацией и хранением ценных бумаг (см. письмо Минфина России от 11.10.2007 N 03-04-05-01/329).

К документам, подтверждающим расходы налогоплательщика на приобретение ценных бумаг, могут быть отнесены любые документы, подтверждающие факт оплаты ценных бумаг, такие, как приходно-расходные кассовые ордера, квитанции, расписки покупателя о получении денежных средств и т.д. Перечень таких документов является открытым.

Минфин считает, что такими документами могут быть надлежащим образом оформленные справки из бухгалтерии организации об удержании из заработной платы сумм в счет оплаты стоимости приобретенных работником акций организации-работодателя в случае, если такая форма расчета была предусмотрена договором о приобретении ценных бумаг (см. письмо от 29.10.2007 N 03-04-05-01/347).

И. Горшкова,

АКДИ "Экономика и жизнь",

член Палаты налоговых консультантов

"Новая бухгалтерия", выпуск 1, январь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Согласно инструкции справка заполняется всеми учреждениями здравоохранения, имеющими лицензию на осуществление медицинской деятельности, независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности.

*(2) По дорогостоящим видам лечения в медицинских учреждениях РФ сумма налогового вычета принимается в размере фактически произведенных расходов. Перечень дорогостоящих видов лечения утверждается Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 (в редакции от 26.06.2007 N 411, подп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).