Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 марта 2013 г. N 09АП-3858/13

г. Москва

06 марта 2013 г.

Дело N А40-14593/12-90-69

Резолютивная часть постановления объявлена 28 февраля 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 марта 2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей С.Н. Крекотнева, Н.В. Дегтяревой

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.А. Прозоровской

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Открытого акционерного общества "СИБУР Холдинг"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2012

по делу N А40-14593/12-90-69, принятое судьей Петровым И.О.

по заявлению Открытого акционерного общества "СИБУР Холдинг"

(ОГРН 1057747421247), 190000, Санкт-Петербург г, Галерная ул, 5, строение Литер А

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160), 129223, Москва г, Мира пр-кт, 191

третье лицо - Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН 1047702057732), 129110, Москва г, Переяславская Б. ул, 66, стр.1

о признании недействительным ненормативного акта

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Пучков В.М. по дов. N 25 от 21.01.2013

от заинтересованного лица - Ширинова Ю.Р. по дов. N 05-17/00238 от 14.01.2013

от третьего лица - Ширинова Ю.Р. по дов. N 05-17/00238 от 14.01.2013; Кабисов И.Э. по дов. N 04-1-27/045@ от 12.10.2012

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "СИБУР Холдинг" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд г. Москвы к Межрегиональной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании решения N 145/13 от 30.06.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (в редакции ФНС России от 15.12.2011 N СА-4-9/213 87@) недействительным.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2012 в удовлетворении требований общества отказано.

С решением суда не согласился заявитель, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований.

В обоснование своей позиции заявитель ссылается на незаконность, необоснованность принятого решения, нарушение прав и законных интересов общества.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против удовлетворения доводов апелляционной жалобы общества, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании Девятого арбитражного апелляционного суда представитель заявителя поддержал доводы и требования апелляционной жалобы, представители налоговых органов возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки общества, инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки N 13-14/50 от 03.06.2011, принято решение о привлечении к ответственности заявителя за налоговое правонарушения N145/13 от 30.06.2011.

Решением ФНС России от 15.12.2011 N СА-4-9/21387@, апелляционная жалоба общества частично удовлетворена. Решение инспекции от 30.06.2011 N 145/13 отменено, в части начисления общества налога на прибыль организации за 2009 год в размере 15 216 479 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (п. 1.3 решения).

Общество указывает, что самостоятельно выявило и исправило ошибки при формировании резерва по сомнительным долгам за 2008, 2009 годы в 2010 году и произвело перерасчеты с бюджетом в полном объеме по сроку на 28.03.2010, то есть до момента, когда налоговому органу стало известно о данном нарушении (решение о проведении проверки от 30.06.2010).

Разрешая спор, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемый заявителем ненормативный акт инспекции с учетом решения ФНС N СА-4-9/21387@ от 15.12.2012, является обоснованным, соответствующим требованиям налогового законодательства и не нарушающим права и законные интересы заявителя по следующим основаниям.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций:

в 2008 году - на 14 087 500 рублей, что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль организаций в размере 3 381 000 рублей;

в 2009 году - на 749 235 687 рублей, что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль организаций в размере 149 847 137 рублей.

Основанием для данного вывода послужило неправомерное отнесение обществом на расходы суммы задолженности на формирования резерва по сомнительным долгам в 2008, 2009 годах.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В пункте 3 статьи 266 НК РФ указано, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

Согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в отчетном периоде может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что в проверяемом периоде ОАО "СИБУР Холдинг" был утвержден порядок формирования резерва по сомнительным долгам Положением по учетной политике для целей налогового учета на 2008 год от 29.12.2007 года N 105, на 2009 год от 27.12.2008 года N 053-2.

В соответствии с Положениями по учетной политике для целей налогового учета на 2008 -2009 годы ОАО "СИБУР Холдинг" исчисляет и уплачивает ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что заявителем при формировании резерва на 2008, 2009 годы не учитывались условия договоров о поставке и условиях платежа за поставляемую продукцию. В связи с чем, срок возникновения задолженности по расчетам с контрагентами либо не превышал 45 дней, либо был в промежутке от 45 до 90 дней.

Из материалов дела следует, что декларация по налогу на прибыль организаций за 2008 год представлена обществом 05.03.2009, за 2009 год - 19.03.2010.

Общество ссылается, что им до вынесения оспариваемого решения, были поданы уточненные декларации по налогу на прибыль за 2009 год и 2010 год.

Согласно уточненной декларации за 2009 год поданной 27.04.2010, общество увеличило сумму внереализационных расходов на 35 906 858 735 руб.

Согласно уточненной декларации за 2010 год от 06.12.2011, общество увеличило сумму внереализационных расходов на 2 157 539 руб.

При исследовании обстоятельств дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения довода общества о том, что устранение нарушений произведено в отчетности 2010 года.

При этом, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что проведенная налоговая проверка охватывает период с 01.01.2007 по 31.12.2009, что не позволяет налоговому органу проверить правильность исчисления и своевременность уплаты налога на прибыль организаций за 2010 год.

Документы, позволяющие определить правомерность формирования резерва в 2010 году, в том числе, такие как договоры, приложения и дополнительные соглашения к ним, счета-фактуры, транспортные и товарно-транспортные накладные, акты сверки расчетов, платежные поручения, акты взаимозачетов, акты инвентаризации, регистры бухгалтерского учета - обществом не представлены.

При этом налоговый орган не имел права не только запрашивать, но и рассматривать, давать правовую оценку документам, позволяющим определить правомерность формирования резерва в 2010 году, так как тем самым налоговый орган вынужден был бы выйти за рамки проверки, нарушив действующее законодательство.

Таким образом, в данном случае необходимо учитывать, что налоговый период 2010 года не входил в число проверяемых налоговым органом периодов по налогу на прибыль организаций, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение общества об исправлении ошибок в другом налоговом периоде. Указанные налогоплательщиком обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты во внимание только в случае, когда корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что заявления общества о технических (математических) ошибках, допущенных при вынесении решения, не соответствуют действительным обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что указанные обществом ошибки были устранены по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.

Так на странице 18 Решения (т. 2 л.д. 24) указана сумма неправомерно созданного резерва по ООО "Альфа-Пласт" в размере 10 255 000 руб., в том числе с указанием ошибочной суммы созданного резерва по счету-фактуре от 26.10.2009 N 40856 в размере 1 708 000 рублей. После рассмотрения возражений налогоплательщика, указанная ошибка была устранена.

На странице 37 Решения (т. 2 л.д. 43) указана скорректированная сумма неправомерно созданного резерва по ООО "Альфа-Пласт" в размере 8 755 000 рублей, в том числе с указанием верной суммы созданного резерва по счету-фактуре от 26.10.2009 N 40856 в размере 208 000 рублей.

На странице 27 Решения (т. 2 л.д. 33) указана сумма неправомерно созданного резерва по ООО "Стайровит Трейд" в размере 53 648 420 рублей. После рассмотрения возражений налогоплательщика, указанная ошибка была устранена.

На страницах 39-40 Решения (т. 2 л.д. 45-46) указана скорректированная сумма неправомерно созданного резерва по ООО "Стайровит Трейд" в размере 26 824 210 рублей.

Таким образом, налогоплательщик еще до подачи заявления должен был знать об устранении указанных им технических ошибок из содержания самого оспариваемого решения. Кроме того, общество в апелляционной жалобе, поданной в Федеральную налоговую службу, также указывало на допущение указанных технических ошибок. В связи с чем, ФНС России указало на неправомерность заявленных претензий, в связи с тем, что при вынесении решения доводы общества о технических (математических) ошибках учтены, а перерасчет сумм задолженности, неправомерно включенной в состав резерва по сомнительным долгам приведен в решении.

При указанных обстоятельствах доводы налогоплательщика относительно технических (математических) ошибок, допущенных при вынесении решения налогового органа, являются несостоятельными.

Рассмотрев доводы заявителя, о том, что факт неуплаты налога в полном объеме необходимо определять по сроку 28.03.2010, суд первой инстанции обоснованно признал их несостоятельными по следующим основаниям.

Налоговый орган определял факт неуплаты налога по состоянию на сроки уплаты, о чем указано на страницах 58-59 Решения. Так при привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговым органом были проанализированы выписки из лицевого счета ОАО "СИБУР Холдинг", в части налога на прибыль организаций, зачисляемого в Федеральный бюджет Российской Федерации, из которых установлено:

на дату срока уплаты 28.03.2009 у налогоплательщика имелась переплата в сумме 84 661 346 руб., перекрывающая сумму доначисленного налога за 2008 год - 915 688 руб.;

на дату срока уплаты 29.03.2010 у налогоплательщика имелась переплата в сумме 3 241.00 руб., не перекрывающая сумму доначисленного налога за 2009 год - 19 046 829 руб.;

на дату вынесения решения 30.06.2011 имеется недоимка в размере 71 850 104, 53 рублей.

Согласно данным выписки из лицевого счета ОАО "СИБУР Холдинг", в части налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации:

на дату срока уплаты 28.03.2009 у налогоплательщика имелась переплата в сумме 141 010 341 руб., перекрывающая сумму доначисленного налога за 2008 год - 2 465 312 руб.;

на дату срока уплаты 29.03.2010 у налогоплательщика имелась переплата в сумме 3 237.00 руб., не перекрывающая сумму доначисленного налога за 2009 год - 171 421 459 руб.;

на дату вынесения решения 30.06.2011 имеется недоимка в размере 320 751 108, 25 рублей.

Налогоплательщик, делая указанные заявления, ошибочно полагает, что налоговому органу надлежало изучить не только состояние расчетов с бюджетом, но и налоговую отчетность общества за период с 01.01.2010 по 28.03.2010.

Между тем, выездная налоговая проверка проведена за период 2007-2009 годы, в связи с чем, анализ налоговой отчетности 2010 года выходит за рамки проверки.

В ходе налоговой проверки, инспекцией установлено, что общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций:

в 2008 году - на 14 087 500 рублей, что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль организаций в размере 3 381 000 рублей;

в 2009 году - на 749 235 687 рублей, что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль организаций в размере 149 847 137 рублей.

Таким образом, довод общества об исправлении нарушений выявленных в ходе выездной налоговой проверки отраженных в акте проверки необоснован, поскольку налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях не скорректированы спорные суммы расходов.

Общество указывает, что инспекцией при проведении проверки правильности исчисления налогов необоснованно не учтены расходы общества за проверяемый налоговый период.

По мнению заявителя, без учета сумм расходов указанных в п. 2 заявления общества, инспекция необоснованно определила размер действительных налоговых обязательств общества за проверяемые периоды.

Суд первой инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства, пришел к правильному выводу о их несостоятельности в виду следующего.

В соответствии с положениями пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией выборочным методом проверены расходы общества, учитываемые им для целей исчисления налога на прибыль организаций за проверяемые периоды.

При этом, право истребовать документы, обосновывающие расчеты за 2010 год, у инспекции отсутствуют, в связи с тем что, 2010 год не входит в проверяемый период выездной налоговой проверки.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации указанной в определениях от 16.07.2009 N 950-0-0, от 04.06.2007 N 320-О-П, от 01.12.2009 N 1553-0-П, законодатель дал право налогоплательщику самостоятельно определять относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения прибыли.

Обоснованно отклонена ссылка заявителя на судебную практику (Постановление ФАС ПО от 21.10.2012 N А49-442/2010, Постановления ФАС ВВО от 10.07.2009 N А29-7595/2008, от 06.06.2008 N АЗ 1-436/2008-26), поскольку данная судебная практика указывает, что налоговыми органами при проведении выездных налоговых проверок был доначислен ЕСН.

В связи с доначислением ЕСН судами сделан вывод, что налоговыми органами в нарушении пп.1 п.1 ст. 264 НК РФ не были включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль суммы доначисленного налога.

Согласно решению налогового органа, обществу доначислен только налог на прибыль, при том, что налог ранее уплачен не был, в связи с чем, вышеуказанная судебная практика не применима к настоящему спору.

Кроме того, заявителем не оспаривается, что данные расходы были отражены в налоговом учете общества, как расходы не учитываемые в целях налогообложения прибыли.

Согласно п. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать обстоятельства, на которые ссылается как на основание своих требований и возражений.

Однако общество в обосновании своих доводов изложенных в заявлении не представило документов подтверждающих заявленные требования.

Общество заявляет, что при проведении проверки правильности исчисления налогов необоснованно не учтены все расходы ОАО "СИБУР Холдинг", так как в расчете занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций налоговым органом не были приняты во внимание расходы, ошибочно отраженные ранее в налоговом учете компании, как расходы, не признаваемые в целях налогообложения.

По мнению налогоплательщика, без учета данных расходов инспекция не обоснованно определила размер действительных налоговых обязательств общества за рассматриваемые периоды. Правильность исчисления налога и соответственно привлечение к ответственности прямо зависит от определения всех расходов, влияющих на налоговую базу.

Между тем заявитель не учитывает, что выездная налоговая проверка была проведена выборочным методом проверки представленных документов (стр. 9 Акта выездной налоговой проверки от 03.06.2011 N 13-14/50). Документы, подтверждающие несение указанных налогоплательщиком в заявлении расходов, в ходе выездной налоговой проверки не запрашивались и не исследовались.

В соответствии со ст. 247 НК РФ прибылью в целях исчисления налога на прибыль признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с п. 2 статьи 286 НК РФ сумма налога на прибыль организаций по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

При этом в соответствии с позицией Конституционного суда, сформированной в определениях от 16.07.2009 N 950-О-О, от 04.06.2007 N 320-О-П, от 01.12.2009 N 1553-0-П, законодатель дал право налогоплательщику самостоятельно определять относятся те или иные затраты к расходам в целях налогообложения прибыли.

ОАО "СИБУР Холдинг", отнеся затраты, отраженные в заявлении, к расходам, не учитываемым в целях исчисления налога на прибыль организаций, принимал самостоятельное решение, экономическую обоснованность которого налоговый орган не вправе был ставить под сомнение.

Согласно сложившейся арбитражной практике, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Таким образом, у налогового органа не было обязанности исследовать в ходе проверки документы, отражающие формирования расходов, не учитываемых в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Довод общества о том, что в ходе рассмотрения возражений о необходимости дополнительно учесть в составе расходов затраты, ранее отнесенные к неучитываемым в целях исчисления налога на прибыль организаций, обоснованно непринят во внимание, поскольку налогоплательщик обязан самостоятельно исчислять сумму налога, подлежащую уплате в бюджет и подать налоговую декларацию.

В соответствии с положениями ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган.

Законодательством о налогах и сборах предусмотрено лишь три таких случая: исчисление налоговым органом сумм, подлежащих уплате физическими лицами по транспортному налогу (п. 1 ст. 362 НК РФ), земельному налогу (п. 3 ст. 396 НК РФ) и налогу на имущество физических лиц (п. 1 ст. 5 Закон РФ от 09.12.1991 N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц").

Таким образом, законодательством не предусмотрена обязанность налогового органа вместо налогоплательщика исчислять сумму налога на прибыль организаций, подлежащую уплате в бюджет. Как указывалось ранее данная обязанность в соответствии со ст. 52 НК РФ возложена на само общество. Кроме того, согласно ст. 286 НК РФ определение налогоплательщиками суммы налога на прибыль организаций по итогам налогового периода осуществляется самостоятельно.

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление, составленное в электронном виде и переданное по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи, налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-6331/2009, учет затрат в расходах, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализован только при соблюдении установленных в главе 25 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих по его мнению, право на отнесение затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, без отражения, указания в налоговой декларации не является основанием для уменьшения расходов по налогу на прибыль организаций.

Заявитель ошибочно расширяет функции налогового органа, осуществляемые в ходе процедуры принятия решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Налогоплательщиком после получения акта выездной налоговой проверки вместе с возражениями, представленными в соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ, были также представлены документы, подтверждающие несение расходов, ранее не учитываемых налогоплательщиком в целях исчисления налога на прибыль организаций. Ошибочно полагая, что в функции налогового органа при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесения решения входит обязанность определения налоговой базы, в частности, по налогу на прибыль организаций, посчитал, что налоговый орган обязан самостоятельно пересчитать заявленные обществом расходы, скорректировав их на указанные в возражениях затраты, ранее не учитываемые в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Между тем, заявитель не учитывает, что процедура принятия решения заключается в проверке обоснованности изложенных в акте проверки нарушений, а не проверке предъявленных документов, не связанных с указанными в акте проверки нарушениями, соответствию требованиям налогового законодательства для отнесения обусловленных названными документами затрат в состав расходов по налогу на прибыль организаций.

Как указывалось ранее только налогоплательщик может принимать решения о включении или не включении затрат в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций. Для создания правовых последствий налогоплательщику надлежит представить налоговую декларацию.

Таким образом, законодательно закреплен порядок (ст. 52, 54, 80, 286 НК РФ), определяющий последовательность действий налогоплательщиков и налоговых органов при представлении налогоплательщиком деклараций и дальнейшем проведении налоговых проверок. Данные порядок, подразумевает, что налогоплательщик должен самостоятельно подать налоговую декларацию, а налоговый орган в дальнейшем проверить ее и указать на выявленные нарушения и неточности.

Проверка представленной налогоплательщиком декларации, в зависимости от условий ее подачи, может осуществляться налоговым органом в форме камеральной (ст. 88 НК РФ) и/или выездной налоговых проверок (ст. 89 НК РФ).

Между тем, функции налоговой (камеральной и/или выездной налоговой проверки) не должны возлагаться на процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения, в порядке ст. 101 НК РФ, в том числе, в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

Согласно положениям п. 6 ст. 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Следовательно, дополнительные мероприятия налогового контроля могут проводиться только в отношении обстоятельств, уже установленных в ходе проверки и изложенных в акте, а не выявлять новые обстоятельства.

Об этом свидетельствует и тот факт, что в итоговом решении по проверке обстоятельства вменяемого правонарушения должны быть изложены так, как они установлены проверкой (п. 8 ст. 101 НК РФ). Результаты же налоговой проверки оформляются актом (ст. 100 НК РФ).

Кроме того, заявитель имел возможность заявить о необходимости изменения своих налоговых обязательств в ходе проведения налоговой проверки (в том числе путем подачи уточненной налоговой декларации), однако этого не сделал, тем самым лишив налоговый орган возможности проверить приведенные обществом доводы на стадии проведения выездной налоговой проверки.

Из материалов дела установлено, что заявителем после окончания выездной налоговой проверки, вручения справки о проведенной проверки, и составления акта проверки были приведены доводы относительно ранее не заявляемых расходов.

В своих доводах общество указывает, что в соответствии с пп. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ, предметом выездной налоговой проверки являются правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В связи с чем, в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить не только размер заявленных, но и фактических расходов.

Между тем, заявитель не учитывает, что, как уже указывалось ранее, выездная налоговая проверка проведена выборочным методом проверки представленных документов, документы, подтверждающие несение указанных налогоплательщиком в заявлении расходов, в ходе выездной налоговой проверки не запрашивались и не исследовались, самим налогоплательщиком в ходе проверки данные доводы не заявлялись. При этом выездная налоговая проверка была завершена, в соответствии с п. 8 ст. 89 НК РФ, в момент составления справки о проведенной выездной налоговой проверке.

Суд первой инстанции, разрешая данный вопрос, правомерно исходил из того, что после завершения налоговой проверки (момент составление справки) налоговый орган не мог проводить проверку правильности исчисления и своевременность уплаты налогов, а был обязан лишь рассмотреть результаты проверки и вынести соответствующее решение в установленном законе порядке.

В связи с чем, налоговый орган правомерно не принял во внимание заявление общества о включении в состав расходов затрат налогоплательщика, поименованных в заявлении, не включенных последним в декларацию по налогу на прибыль организаций.

Вместе с тем, налоговый орган, правомерно отказав обществу в рассмотрении в ходе вынесения решения представленных документов, отражающих несение не учитываемых ранее затрат, не лишил налогоплательщика права учесть названные затраты в составе расходов по налогу на прибыль организаций при соблюдении условий, установленных главой 25 НК РФ, в порядке, предусмотренном ст. 54 НК РФ.

В указанной связи доводы общества не могут служить основанием для отмены принятого судом решения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10.12.2012 по делу N А40-14593/12-90-69 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

С.Н. Крекотнев Н.В. Дегтярева