Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2013 г. N 08АП-433/13

город Омск

19 марта 2013 г.

Дело N А46-27093/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 марта 2013 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Золотовой Л.А.

судей Лотова А.Н., Сидоренко О.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-433/2013) Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска

на решение Арбитражного суда Омской области от 14.12.2013 по делу N А46-27093/2012 (судья Крещановская Л.А.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дом на Мельничной" (ОГРН 1095543038590 ИНН 5503217217)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (ОГРН 1045504039184 ИНН 5503085553), Управлению Федеральной налоговой службы по Омской области

о признании недействительным решения от 15.06.2012 N 13-18/584 ДСП; решения от 07.08.2012 N 16-15/09909,

при участии в судебном заседании представителей:

от Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска - Приймак Василий Николаевич (удостоверение, по доверенности N 03-15/010840 от 28.05.2012);

от Управления Федеральной налоговой службы по Омской области - Михалькова Ирина Александровна (паспорт, по доверенности N 01-15/16668 от 27.12.2012 сроком действия по 31.12.2013);

от общества с ограниченной ответственностью "Дом на Мельничной" - Грязнов Вячеслав Михайлович (паспорт, по доверенности N 15 от 02.08.2012 сроком действия на три года).

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Дом на Мельничной" (далее - ООО "Дом на Мельничной", заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, к Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска (далее - ИФНС N 1 по ЦАО г. Омска, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция), о признании недействительным решения от 15.06.2012 N 13-18/584 ДСП.

Решением от 14.12.2013 по делу N А46-27093/2012 требования заявителя были удовлетворены со ссылкой на несоответствие приведенных в решении налогового органа оснований для частичного отказа в предоставлении налогового вычета нормам главы 21 Налогового кодекса, регламентирующим порядок и условия предоставления такового. Суд первой инстанции не усмотрел также оснований для квалификации действий заявителя, предшествующих осуществлению сделки по купле-продаже объекта незавершенного строительства, в качестве недобросовестных, направленных на получение незаконного возмещения НДС из бюджета. Судом отклонены также доводы налогового органа о взаимозависимости участников сделки, как порождающие последствия, предусмотренные статьей 40 Налогового кодекса РФ, которые в рассматриваемом случае налоговым органом не были применены.

В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств дела, просит решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

Оспаривая законность вынесенного судебного акта налоговый орган ссылается на отсутствие в нем оценки доводов связанных с созданием налогоплательщика незадолго до совершения сделки по купле-продаже объекта незавершенного строительства, отсутствием у заявителя собственных денежных средств, необходимых для приобретения указанного объекта, отсутствием у всех организаций, задействованных в схеме, необходимых условий для достижения соответствующих экономической деятельности, что в полном объеме подтверждается исследованными и представленными в материалы рассматриваемого спора доказательствами, а именно : анализом движения денежных средств по расчетному счету заявителя, договорами займа, показания свидетелей. Анализ представленных доказательств в совокупности позволяет прийти к выводу, что реальных денежных расчетов между сторонами-участниками сделки не было, а умышленно была создана видимость реальных хозяйственных операций в результате согласованных действий организаций, руководимых Дмитриенко Е.А., Че В.Ч., Грязновым В.М., Шнайдер А.В., Кухаренко В.И.

Также налоговый орган, делая вывод о получении ООО "Дом на Мельничной" необоснованной налоговой выгоды, ссылается также на то, что налогоплательщик получил разрешение на строительство спорного объекта (N 55-1268) только 28.10.2011.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что реализация жилого дома в силу подпункта 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость и, следовательно, заявитель не мог применять налоговые вычеты. Указанный довод мотивирован ссылками на позицию ВАС РФ, изложенную в определениях от 16.04.2012 г., 19.04.2012 г.

Управление в представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу Инспекции указало на правомерность оспариваемого ненормативного акта, просило решение суда первой инстанции отменить.

В представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу налогового органа Общество выразило свое несогласие с доводами жалобы, считает решение суда первой инстанции законным, обоснованным и не подлежащим отмене или изменению.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзывы на нее, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска была проведена выездная налоговая проверка ООО "Дом на Мельничной", по результатам которой составлен акт проверки N 13-18/580 ДСП от 02.04.2012 и принято решение N 13-18/584 ДСП от 15.06.2012. Указанным решением Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 3 633 136 руб. Кроме того, Обществу начислены пени за просрочку уплаты налога на добавленную стоимость и предложено возвратить излишне возмещенный из бюджета ранее налоговым органом налог на добавленную стоимость в размере 9 062 769 руб.

Основанием для доначисления сумм налога на добавленную стоимость и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности послужили установленные в ходе проведенной проверки обстоятельства, свидетельствующие о получении им необоснованной налоговой выгоды, а также о направленности документального переоформления недвижимого имущества между участниками сделки на возмещение НДС из бюджета. Организации, задействованные в схеме, не имели необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. ООО "Дом на Мельничной" создано за 4 дня до сделки по приобретению объекта незавершенного строительства.

Не согласившись с принятым решением, Общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы. Решением Управления N 16-15/09909 от 07.08.2012 в удовлетворении апелляционной жалобы было отказано, решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с вышеназванными требованиями.

Решением от 14.12.2013 по делу N А46-27093/2012 требования заявителя были удовлетворены.

Означенное решение суда первой инстанции обжалуется в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, не находит оснований для его отмены.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость носят заявительный характер, налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) НДС при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов.

При этом, совершенные налогоплательщиком операции должны обладать признаками реальности, а документы, подтверждающие факт совершения операции, -признаками непротиворечивости.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, предусмотренном статьёй 88 НК РФ.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее -Постановление от 12.10.2006 N 53), представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В Постановлении от 12.10.2006 N 53 указано, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, а также получение права на возврат (зачёт) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 2 Постановления от 12.10.2006 N 53, доказательства обоснованности или необоснованности налоговой выгоды подлежат оценке в совокупности и взаимосвязи.

Как видно из материалов дела и установлено судом заявителем по договору купли-продажи недвижимого имущества N ФДДМ/Н-11/12/2009 от 11.12.2009 был приобретен объект недвижимости у Общества с ограниченной ответственностью "Форум - Дом", а именно, объект незавершенного строительства - многоквартирный жилой дом, расположенный по адресу: г. Омск, ул. Мельничная, д 87, корп. 4, общей площадью застройки 2507,2 кв. м., подземная этажность: 1, то есть цокольный этаж. Цена сделки составила 120 100 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 18 320 338 руб.

Заявителем была подана налоговая декларация за 4 квартал 2009 года, по результатам ее проверки решением Инспекции N 11-18/011357 ДСП Обществу был возмещен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2009 в сумме 18 308 084 руб.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что указанная сумма была возмещена неправомерно и налогоплательщику следует возвратить в бюджет излишне возмещенную сумму налога на добавленную стоимость в размере 9 062 769 руб.

Из материалов проверки следует, что по результатам участия в аукционе Дмитриенко Е.А. был заключен с Главным управлением по земельным ресурсам Омской области договор аренды N ДГУ-К-32-424 от 23.10.2007. По акту передачи во исполнение договора Дмитриенко Е.А. был передан в аренду земельный участок, площадью 8705 кв.м. с кадастровым номером 55:36:19 01 40:1512, разрешенное использование - под строительство жилого дома. Стоимость арендной платы составила 180 000 руб. в месяц и уплачена была арендная плата за 36 месяцев в размере 6 480 000 руб.

19.02.2008 Дмитриенко Е.А. был заключен договор о совместной деятельности с обществом с ограниченной ответственностью "ВерсоПроект", целью которого было осуществление строительства многоквартирного жилого дома на указанном земельном участке. При этом в качестве вклада Дмитриенко Е.А. обязался внести земельный участок и разрешительную документацию на строительство многоквартирного жилого дома, а ООО "ВерсоПроект" обязалось выступить в качестве застройщика.

После закладки фундамента и возведения цокольного этажа за Дмитриенко Е.А. было зарегистрировано право собственности на объект незавершенного строительства - многоквартирный жилой дом, расположенный по адресу: г. Омск, ул. Мельничная, 87 корп. 4, общая площадь застройки 2 507,2 кв.м., подземная этажность: 1.

После государственной регистрации права на объект незавершенного строительства Дмитриенко Е.А. продал данный объект ООО "ВерсоПроект" по цене 6 480 000 руб., которая обусловлена расходами, понесенными Дмитриенко Е.А. в рамках договора о совместной деятельности от 19.02.2008.

ООО "ВерсоПроект" в свою очередь продало объект незавершенного строительства Обществу с ограниченной ответственностью "Форум-Дом" по договору купли - продажи N ВФ/Н1/04/08/2009 от 04.08.2009. Цена сделки составила 120 000 000 руб., в том числе НДС 18 305 338 руб., которая была установлена с учетом реальных затрат, понесенных ООО "ВерсоПроект".

11.12.2009 ООО "Форум-Дом" реализовало по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 объект незавершенного строительства Обществу с ограниченной ответственностью "Дом на Мельничной" по цене 120 100 000 руб., в том числе НДС в размере 18 320 338 руб.

Признавая, что ранее возмещенный налоговым органом налог на добавленную стоимость, возмещен излишне в сумме 9 062 769 руб., налоговый орган полагает, что ООО "ВерсоПроект" завысило сумму расходов на строительство спорного объекта незавершенного строительства, приводя в оспариваемом решении доводы о взаимозависимости, о расчетах по сделкам заемными средствами, о создании ООО "Дом на Мельничной" незадолго до сделки покупки, об отсутствии необходимого персонала, о регистрации поставщиков услуг и материалов в Санкт-Петербурге, об отсутствии транспортных документов.

Данные доводы обоснованно были отклонены судом первой инстанции.

Суть доводов налогового органа изложенных в апелляционной жалобе сводится к несогласию с ценой последней сделки в размере 120 100 000 (сто двадцать миллионов сто тысяч) рублей, в том числе НДС 18 320 338 (восемнадцать миллионов триста двадцать тысяч триста тридцать восемь) рублей. При этом налоговой орган не соглашается с данной ценой, потому что полагает, что общество "ВерсоПроект" завысило сумму расходов на строительство указанного объекта незавершенного строительства, приводя многочисленные доводы, в том числе: о взаимозависимости, анализ движения денежных средств по сделкам, расчеты заемными средствами, создание ООО "Дом на Мельничной" незадолго до сделки покупки, отсутствие необходимого персонала, регистрация поставщиков услуг и материалов в Санкт-Петербуге, отсутствие транспортных документов.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что перечисленные налоговым органом в оспариваемом решении обстоятельства не могут быть расценены в качестве исключающих право налогоплательщика на предъявление налогового вычета по заключенной им сделке, связанной с приобретением объекта незавершенного строительства. Приведенные в обоснование довода о завышении цены сделки обстоятельств не опровергают факта наличия у заявителя отсутствие расходов, связанных с приобретением объекта недвижимости, равно как и не опровергают размер понесенных расходов на строительство названного объекта.

Более того, как это следует из апелляционной жалобы налоговый орган не оспаривает и признает наличие затрат, понесенных обществом "ВерсоПроект" на создание объекта незавершенного строительства, но только в размере: 71 493 632 (семьдесят один миллион четыреста девяносто три тысячи шестьсот тридцать два) рубля.

Из материалов дела усматривается, что на момент продажи обществом "ВерсоПроект" указанной недвижимости обществу "Форум-Дом" такое имущество существовало, как объект незавершенного строительства, следовательно, и расходы на его создание налоговый орган отрицать не мог, равно как и соответствие таких расходов, экономическому смыслу, выраженному в строительстве объекта и его продаже.

В данном случае налоговый орган, обосновывая свою позицию относительно затрат, возникших у ООО "ВерсоПроект" при создании объекта незавершенного строительства и уплаченных последним поставщикам услуг и материалов, согласился с наличием затрат, но не согласился с их размером.

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестных налогоплательщиков.

Исходя из этого, в силу пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации пока налоговым органом не доказано обратное, предполагается, что цена, примененная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен.

Как видно из оспариваемых решений в качестве единственного доказательства иного размера расходов, понесенных обществом "ВерсоПроект" на строительство спорного объекта, налоговым органом использовано заключение по экспертизе проектно-сметной документации и документов строящегося многоквартирного дома по адресу: город Омск, ул. Мельничная, д. 87, корп. 4, составленного на основании постановления N 13-18/85 от 25 мая 2012 года.

Согласно статье 40 НК РФ в определенных случаях налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения установлены статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом рыночная цена товара определяется на основании требований пунктов 4 -11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рьшочных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Кроме того, помимо метода определения цены по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в статье 40 Кодекса приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод цены последующей реализации и затратный метод.

Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4-11 статьи 40 Кодекса.

Для каждого метода НК РФ устанавливает определенные правила и условия, при соблюдении которых суд может удостовериться в правильности определения рыночной цены.

Таким образом, анализ положений статьи 40 НК РФ позволяет прийти к выводу о том, что корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами и принципами, определенными соответствующей нормой.

Вместе с тем, как верно было указано судом первой инстанции, заключение по экспертизе проектно-сметной документации и документов строящегося многоквартирного дома по адресу: город Омск. ул. Мельничная. д. 87, корп. 4, составленного на основании постановления N 13-18/85 от 25 мая 2012 года нельзя назвать доказательством, подтверждающим рыночную стоимость работ и материалов, использованных при строительстве спорого объекта, поскольку составлено оно не в соответствии с методами и принципами определения рыночной цены, приведенными в статье 40 НК РФ.

Так из данного заключения не следует, что экспертом проводился анализ рынка идентичных работ и товаров в соответствующий период, и экспертом учитывалась информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. Следовательно, нельзя утверждать что цена, указанная в заключении, сложилась при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Несоответствие указанного экспертного заключения названной норме является основанием для вывода о том, что заключение не является допустимым доказательством по методу определения цены по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам), подтверждающим рыночную цену на товары работы и услуги, использованные при строительстве многоквартирного дома по адресу: город Омск. ул. Мельничная, д. 87, корп. 4.

Апелляционный суд убежден, что цена сделки определяется не только исходя из размера понесенных затрат, иначе отсутствует всякий смысл в предпринимательской деятельности, которая, как известно, направлена на извлечении прибыли. Следовательно, совершенно обосновано, когда лицо, продающее результаты своей деятельности, к себестоимости произведенной продукции делает определенную надбавку, составляющую рентабельность такой деятельности. Определять цену сделки только с учетом расходов, понесенных продавцом, в данном случае обществом "ВерсоПроект", не является верным, поэтому законодатель в статье 40 НК РФ и установил, что цены могут быть определены налоговым органом исходя из рыночных цен.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно указал, что налоговому органу необходимо было устанавливать стоимость объекта незавершенного строительства, исходя из его рыночной стоимости, а не только затрат понесенных на его создание.

Даже если предположить, что общество "ВерсоПроект" понесло затраты на создание объекта незавершенного строительства в размере 71 493 632 (семьдесят один миллион четыреста девяносто три тысячи шестьсот тридцать два) рубля, на который указывает налоговый орган, то это вовсе не означает, что цена 120 000 000 (сто двадцать миллионов) рублей, по которой это лицо продало объект незавершенного строительства обществу "Форум-Дом", отличается от рыночной.

При этом данное заключение нельзя отнести и к доказательству, подтверждающему рыночную стоимость строительства спорного объекта, основанному на ином методе определения рыночной стоимости, поскольку налоговым органом в нарушении статьи 40 НК РФ не представлено доказательств, свидетельствующих об обоснованности применения методов определения рыночных цен следующих за методом определения цены по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам).

Из вышеизложенного апелляционный суд заключает о том, что налоговый орган не представил ни одного доказательства, предусмотренного статьей 40 НК РФ, подтверждающего завышение цены договора купли-продажи N ВФ/Н1/04/08/2009, а также ни одного доказательства, подтверждающего необоснованность размера расходов, понесенных обществом "ВерсоПроект" на создание объекта незавершенного строительства.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что в рассматриваемом случае нет связи между расходами, понесенными обществом "ВерсоПроект" на создание объекта незавершенного строительства, расходами, понесенными обществом "Форум-Дом" на покупку данной недвижимости и расходами общества "Дома на Мельничной". Наличие либо отсутствие указанных затрат ООО "ВерсоПроект" и ООО "Форум-Дом" не доказывает наличие либо отсутствие затрат у ООО "Дом на Мельничной", поскольку затратами последнего является оплата по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009. Налоговый кодекс Российской Федерации связывает право налогоплательщика на вычет с суммами налога, предъявленными налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, но никак не с расходами тех лиц, которые эти товары, работы, услуги реализовывают.

Таким образом, проведенный налоговым органом анализ затрат ООО "ВерсоПроект" и ООО "Форум-Дом" не опровергает наличие затрат ООО "Дом на Мельничной", выраженных в уплате цены по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 в размере 120 100 000 (сто двадцать миллионов сто тысяч) рублей, в том числе, НДС 18 320 338 (восемнадцать миллионов триста двадцать тысяч триста тридцать восемь) рублей и, как, следствие отказу в праве ООО "Дом на Мельничной" на возмещение НДС в размере 18 308 084 рублей.

Налоговый орган не оспаривает оплату обществом "Дом на Мельничной" цены по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 обществу "Форум-Дом", указывая лишь на то, что оплата происходила заемными средствами.

Вместе с тем использование обществом "Дом на Мельничной" в расчетах за объект незавершенного строительства заемных денежных средств не препятствует применению налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в силу пункта 9 Постановления Пленума N 53, согласно которому обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от источника привлечения средств (использование заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.).

При этом необходимо отметить, что в материалы дела были представлены доказательства, подтверждающие осуществление операций направленных на понуждение исполнения указанных заемных обязательств, а именно документы, подтверждающие предъявление векселей к оплате обществу "Дом на Мельничной". Данные векселя выданы в счет погашения займа, средства которого направлены налогоплательщиком на расчеты по договору купли-продажи от 11 декабря 2009 года N ФДДМ/Н-11/12/2009.

Из вышеназванных обстоятельств апелляционная коллегия заключает о том, что налоговый орган не представил правовое обоснование и доказательства отсутствия реального характера как самого договора купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009, так расходов связанных с его исполнением.

Налоговый орган, делая вывод о получении ООО "Дом на Мельничной" необоснованной налоговой выгоды, ссылается также на то, что налогоплательщик получил разрешение на строительство спорного объекта (N 55-1268) только 28.10.2011. При этом, согласно разрешению на строительство N 55-660 с 21.01.2009 по 01.07.2011 заказчиком строительства данного объекта являлся Дмитриенко Евгений Александрович.

Собственником объекта незавершенного строительства является ООО "Дом на Мельничной", что подтверждается свидетельством о государственной регистрации, выданным 28.12.2009 года.

8 февраля 2011 года между обществом "Дом на Мельничной" (арендатор) и ГУ по земельным ресурсам по Омской области (арендодатель) было заключено соглашение согласно которому налогоплательщик является арендатором земельного участка, расположенного по адресу города Омск, ул. Мельничная, дом 87, корпус N 4

Согласно статье 271 ГК РФ при переходе права собственности на недвижимость, находящуюся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право пользования соответствующим земельным участком на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний собственник недвижимости.

Положения указанной нормы повторяются и в статье 35 Земельного кодекса Российской Федерации при переходе права собственности на здание, строение, сооружение, находящиеся на чужом земельном участке, к другому лицу оно приобретает право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием, строением, сооружением и необходимой для их использования, на тех же условиях и в том же объеме, что и прежний их собственник.

Лица, не являющиеся собственниками земельных участков, за исключением обладателей сервитутов, осуществляют права собственников земельных участков, установленные статьей 40 Земельного Кодекса РФ, за исключением прав, установленных подпунктом 2 пункта 2 указанной статьи (статья 41 Земельный кодекс Российской Федерации).

В соответствии со статьей 40 Земельного Кодекса Российской Федерации собственник земельного участка имеет право:

1) использовать в установленном порядке для собственных нужд имеющиеся на земельном участке общераспространенные полезные ископаемые, пресные подземные воды, а также пруды, обводненные карьеры в соответствии с законодательством Российской Федерации;

2) возводить жилые, производственные, культурно-бытовые и иные здания, строения, сооружения в соответствии с целевым назначением земельного участка и его разрешенным использованием с соблюдением требований градостроительных регламентов, строительных, экологических, санитарно-гигиенических, противопожарных и иных правил, нормативов;

3) проводить в соответствии с разрешенным использованием оросительные, осушительные, культуртехнические и другие мелиоративные работы, строить пруды и иные водные объекты в соответствии с установленными законодательством экологическими, строительными, санитарно-гигиеническими и иными специальными требованиями;

4) осуществлять другие права на использование земельного участка, предусмотренные законодательством.

По общему правилу п. 21 ст. 51 Градостроительного Кодекса Российской Федерации срок действия разрешения на строительство при переходе права на земельный участок сохраняется. В связи с этим в п. 21.5 данной статьи Градостроительного Кодекса Российской Федерации уточняется, что физическое или юридическое лицо, которое приобрело права на земельный участок, вправе осуществлять строительство, реконструкцию объекта капитального строительства на нем в соответствии с разрешением на строительство, выданным прежнему правообладателю земельного участка.

Таким образом, анализ изложенных выше норм права позволяет заключить о том, что с момента перехода права собственности на объект незавершенного строительства обществу "Дом на Мельничной" перешло и право пользование земельным участком под объектом незавершенного строительства в том же объеме и на тех же условиях, что и у предыдущего собственника. При этом, с момента перехода прав на земельный участок, расположенный под указанным выше объектом недвижимости, обществу "Дом на Мельничной" у общества появилось право использовать данный земельный участок в той же мере, как и у предыдущего его пользователя, в том числе, осуществлять строительство на основании разрешения N 55-660 с 21.01.2009, выданного предыдущему землепользователю участка под спорным объектом недвижимости. Иными словами, несмотря на то, что в разрешении на строительство N 55-660 от 21.01.2009 в качестве застройщика объекта незавершенного строительства указан Дмитриенко Евгений Александрович застройку имело право производить лицо, которому данный объект принадлежит на праве собственности и который является землепользователем участка под спорным объектом, то есть обществу "Дом на Мельничной".

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что реализация жилого дома в силу подпункта 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость и, следовательно, заявитель не мог применять налоговые вычеты.

Согласно пункту 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Как видно из материалов дела, общество "Дом на Мельничой" является плательщиком НДС и в соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ приняло к вычету суммы налога, предъявленные ему обществом "Фрум-Дом" при приобретении заявителем по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 от 11 декабря 2009 года объекта незавершенного строительства - многоквартирный жилой дом, расположенный по адресу: город Омск. ул. Мельничная. Д. 87, корп. 4, общая площадь застройки 2507,2 кв.м, подземная этажность 1. Цена договора купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 составила 120 100 000 (сто двадцать миллионов сто тысяч) рублей, в том числе НДС 18 320 338 (восемнадцать миллионов триста двадцать тысяч триста тридцать восемь) рублей.

Таким образом, принятие к вычету обществом "Дом мельничной" указанной суммы налога в спорный период являлось правомерным действием, реализованным заявителем в соответствии с законом.

При этом ссылка налогового органа в данной ситуации на подпункты 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ ошибочна, поскольку в положениях указанной нормы говорится о реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них, передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир.

Вместе с тем, из материалов дела видно, что факт реализации указанных в подпункте 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ объектов налогоплательщиком в ходе проверки налоговым органом не устанавливался.

Более того, у налогового органа вообще отсутствовала объективная возможность установить данный факт, поскольку реализация имущества, о чем говорится в подпункте 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ, возможна только в случае его наличия у общества "Дом на Мельничной". Иными словами, о наличии такого имущества у заявителя можно говорить только после ввода в эксплуатацию объекта незавершенного строительства: многоквартирный жилой дом, расположенный по адресу: город Омск, ул. Мельничная, д. 87, корп. 4 и, следовательно, с этого момента возможна реализация жилых помещений.

До ввода в эксплуатацию указанный объект незавершенного строительства нельзя отнести к жилым помещениям в силу п. 2 ст. 15 Жилищного кодекса, согласно которому жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства.

В соответствии со статьей 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу

В проверяемый период общество "Дом на Мельничной" располагало только указанным объектом незавершенного строительства, не введенным в эксплуатацию, и, соответственно, не могло производить реализацию жилых помещений указанных в подпункте 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

При этом, получение обществом "Дом на Мельничной" с вводом в эксплуатацию спорного объекта недвижимости возможности реализации жилых помещений, вовсе не означает, что их реализация будет освобождена от налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу того, что согласно пункту 5 статьи 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные пунктом 3 настоящей статьи, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения. Кроме того если продавец продает жилой дом с налогом на добавленную стоимость, то для него возникают последствия, предусмотренные подпунктом 2 пункта 5 статьи 173 Кодекса, в виде уплаты в бюджет полученной суммы налога на добавленную стоимость.

Более того спорный объект недвижимости согласно проекту к моменту окончания строительства должен состоять как из жилых так и из нежилых помещений. При этом, как известно на реализацию нежилых помещений льгота предусмотренная статьей 149 НК РФ не распространяется. Данный факт опровергает выводы налогового органа о том, что затраты произведенные обществом "Дом на Мельничной" на покупку спорного объекта недвижимости, совершались заявителем только для операций по реализации жилых помещений, которые по мнению налогового органа не облагаются НДС.

Таким образом, для того чтобы доказать, что затраты общества "Дома на Мельничной" на покупку спорного объекта недвижимости были совершены для операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость, в данном случае операций, предусмотренных в подпункте 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ, то налоговому органу следовало доказать, что реализация такого имущества будет производиться налогоплательщиком без учета пункта 5 статьи 149 НК РФ и подпункта 2 пункта 5 статьи 173 Кодекса, а также доказать что спорное имущество не содержит нежилых помещений, которые могут быть реализованы заявителем.

В ходе проверки, а также рассмотрения дела судом первой инстанции доказательства, подтверждающие такие обстоятельства, налоговым органом не представлялись.

Более того, необходимо отметить, что законодатель предусмотрел ситуацию, связанную со строительством, когда затраты с учетом сумм налога производятся налогоплательщиком в то время, когда еще не известно с какими операциями такие затраты будут связаны: с операциями облагаемыми НДС, либо не облагаемыми НДС.

Согласно абзацу 4 пункта 6 статьи 171 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), при приобретении иных товаров (работ, услуг) для осуществления строительно-монтажных работ, исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости (основные средства) в дальнейшем используются для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, за исключением основных средств, которые полностью с амортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

В случае, указанном в абзаце четвертом настоящего пункта, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент, указанный в пункте 4 статьи 259 настоящего Кодекса, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти, отражать восстановленную сумму налога. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в пункте 2 статьи 170 настоящего Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год. Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость данного имущества не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 настоящего Кодекса.

Анализ указанной нормы права, а также положений статьи 170 Налогового кодекса РФ позволяет прийти к выводу о, том, что законодатель установил порядок налогообложения применительно к рассматриваемой ситуации. Согласно этому порядку налогоплательщик имеет право на вычет сумм налога, предъявленных ему при приобретении объекта незавершенного капитального строительства вне зависимости от того для каких операций в дальнейшем используется приобретенный объект. С той лишь разностью, что указанные суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению в порядке, предусмотренном абзацем 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ, если приобретенный налогоплательщиком объект полностью либо частично используется для операции не облагаемых НДС.

Таким образом, принятие к вычету обществом "Дом на Мельничной" сумм налога, предъявленных ему обществом "Форум-Дом" при приобретении заявителем по договору купли-продажи N ФДДМ/Н-11/12/2009 спорного объекта недвижимости без учета фактического исчисления налога по конкретным операциям для осуществления, которых приобретен данный объект недвижимости, является правомерным.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, который уплачивается налогоплательщиком в составе цены за приобретенные у поставщиков товаров, работ, услуги. Исходя из экономической сущности налога на добавленную стоимость как косвенного налога, законодатель предусмотрел многоступенчатый механизм его исчисления и уплаты, в рамках которого статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации для расчета суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, предусмотрена необходимость определения как сумм налога, исчисленных с налоговой базы (со стоимости реализованных товаров, работ, услуг), так и сумм налога, предъявленных по покупкам, подлежащих налоговому вычету. При этом налогоплательщику в пределах срока, установленного пунктом 2 данной статьи, предоставлена возможность возмещать налог из бюджета, а именно в случае превышения налоговых вычетов, указанных в декларации, над суммами налога, исчисленными в связи с реализацией товаров (работ, услуг).

Поскольку общество "Дом на Мельничной" имело право на вычет сумм налога, предъявленных обществом "Форум-Дом" при продаже спорного объекта недвижимости, то, следовательно, налогоплательщик имел право возместить налог из бюджета, при условии, если сумма вычетов превышает суммы налога, подлежащие уплате в бюджет.

В случае, если с момента ввода в эксплуатацию спорного объекта недвижимости налогоплательщик будет осуществлять реализацию квартир с учетом льготы предусмотренной в подпункте 22, 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ, то он обязан будет восстановить указанные суммы налога принятые к вычету в порядке, предусмотренном абзацем 5 пункта 6 статьи 171 НК РФ.

Помимо прочего, необходимо отметить, что данные доводы налогового органа в оспариваемом решении не содержатся, в рамках выездной проверки обстоятельства, подтверждающие указанные доводы, налоговым органом не устанавливались. Более того, исходя из оспариваемых решений налоговый орган признает правомерность указанных вычетов, и право на возмещение, лишь не соглашается с объемом возмещения. Поскольку в рамках настоящего дела оцениваются на предмет законности конкретные решения, основанные на конкретных мотивах, постольку исследование новых обстоятельств выходит за пределы настоящего спора.

Фактически доводы апелляционной жалобы повторяют доводы налогового органа, изложенные им в суде первой инстанции, которым дана надлежащая оценка в обжалуемом судебном акте. Данные доводы основаны на неверном толковании норм действующего законодательства и, по существу, сводятся к переоценке обстоятельств дела. При этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными ст. 71 АПК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Центральному административному округу г. Омска оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Омской области от 14.12.2013 по делу N А46-27093/2012 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.А. Золотова

Судьи

А.Н. Лотов О.А. Сидоренко