"Камералка" по ЕСН (Н. Жемчугова, "Практическая бухгалтерия", N 2, февраль 2008 г.)

"Камералка" по ЕСН

ФНС вновь затронула давно поднятый вопрос по начислению пеней и штрафов по недоимке ЕСН, возникшей в результате неполной уплаты пенсионных взносов. Налоговики выпустили 3 декабря 2007 года письмо N ШТ-6-06/925@, касающееся оформления результатов камеральных налоговых проверок и решений, принимаемых по результатам проверки отчетности по ЕСН. Об особенностях данного разъяснения пойдет речь в нашей статье.

Сумма ЕСН, которая уплачивается в федеральный бюджет, уменьшается на сумму пенсионных взносов, начисленных за тот же период (п. 2 ст. 243 НК РФ). Если же налоговый вычет окажется больше фактически уплаченных страховых взносов, то на сумму превышения у налогоплательщика возникает задолженность по налогу. Как быть в такой ситуации бухгалтеру, чтобы не переплачивать налогов и не подвергнуть штрафам свое предприятие?

Из истории проблемы

Такая проблема возникала еще в 2005 году, и тогда Высший Арбитражный Суд разъяснял, что в данном случае недоимка по ЕСН образуется из-за неполной уплаты пенсионных взносов, а не в результате занижения налоговой базы или других действий (бездействия), указанных в статье 122 Налогового кодекса. Поэтому оштрафовать организацию за неуплату ЕСН в такой ситуации нельзя (постановления Президиума ВАС РФ от 1 ноября 2005 г. N 8736/05, от 1 сентября 2005 г. N 4486/05, от 1 сентября 2005 г. N 4336/05). Несмотря на это, налоговые органы продолжали спорить с налогоплательщиками. Последние же были вынуждены отстаивать свои интересы в суде. В настоящее время в пользу налогоплательщиков сложилась многочисленная судебная практика.

Последнее же письмо ФНС выпустила также в связи с многочисленными запросами от территориальных налоговых органов о порядке проведения и оформления проверок в части реализации статьи 243 Налогового кодекса.

В рассматриваемом письме налоговики разъясняют, что при применении налогоплательщиком вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, происходит не в результате указанных в статье 122 Налогового кодекса действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса. Таким образом, данное занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, относится к нарушению законодательства о налогах и сборах, не обладающему признаками налогового правонарушения.

Правила оформления

Рассматриваемое письмо является еще по сути "руководством" по оформлению результатов камеральной проверки по единому социальному налогу. Приведем коротко основные этапы этого оформления.

- Если в ходе проверки были выявлены нарушения налогового законодательства, то не позднее, чем через десять дней после ее окончания составляется акт (приказ ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@).

- Если найденные в ходе проверки нарушения выражаются в занижении суммы ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, которое образовалось в результате неполной уплаты страховых взносов, принимается решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В резолютивной части такого решения указывается доначисленная сумма по единому социальному налогу, подлежащему уплате в федеральный бюджет, и соответствующая сумма пеней.

- Если налогоплательщик поторопился и уплатил до момента принятия решения об отказе в привлечении к ответственности доначисленную в ходе камеральной налоговой проверки сумму по ЕСН, подлежащему уплате в федеральный бюджет, или в качестве страхователя уплатил недоимку по страховым взносам за тот же период, то в решении указывается только сумма пеней по единому социальному налогу, подлежащему уплате в федеральный бюджет, рассчитанных по день уплаты налога или страховых взносов.

- Если налогоплательщик уплатил страховые взносы за тот же период и в связи с данной уплатой представил уточненную декларацию (расчет) по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование после принятия вышеуказанного решения, то налоговый орган в акте, составляемом по результатам проверки данной уточненной декларации, отражает факт уплаты страховых взносов в более поздние сроки по сравнению с установленными Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

В рассматриваемом письме ФНС также напоминает, что налоговые органы имеют право (п. 3 ст. 88, подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ) потребовать представить в течение пяти дней необходимые пояснения и вызвать налогоплательщика в налоговые органы для дачи пояснений, если это необходимо. Для этого они направляют налогоплательщику уведомление по установленной форме (приказ ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах").

Уже с 1 января 2005 года на налоговые органы возложена функция контроля за правильностью исчисления и за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (п. 1 ст. 25 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ). Однако полномочия по привлечению страхователей к ответственности налоговым органам не предоставлены. В данном случае они обязаны передать материалы в территориальные органы Пенсионного фонда в части уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в срок не позднее 10 календарных дней со дня вручения указанных материалов проверки плательщику.

Н. Жемчугова,

главный бухгалтер

ООО "ИНТРОВЭБ"

Это важно

Занижение суммы единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, произошедшее в результате превышения суммы уплаченных взносов над суммой ЕСН, подлежащей уплате в федеральный бюджет, относится к нарушению законодательства о налогах и сборах, не обладающему признаками налогового правонарушения.

Судебная практика

В пользу налогоплательщиков:

- постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25 апреля 2007 г. по делу N А82-12549/2006-20;

- постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16 января 2007 г. по делу N А33-11777/06-Ф02-6930/06-С1;

- постановление ФАС Дальневосточного округа от 22 августа 2007 г. по делу N Ф03-А80/07-2/3033;

- постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13 сентября 2007 г. по делу N Ф04-6132/2007(37922-А46-7);

- постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 марта 2007 г. по делу N Ф04-928/2007(31896-А46-25);

- постановление ФАС Московского округа от 2 марта 2007 г. по делу N КА-А41/1144-07;

- постановление ФАС Поволжского округа от 24 мая 2007 г. по делу N А55-11162/06;

- постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 8 августа 2007 г. по делу N Ф08-4969/2007-1907А;

- постановление ФАС Уральского округа от 1 августа 2007 г. по делу N Ф09-6108/07-С3.

"Практическая бухгалтерия", N 2, февраль 2008 г.