Судебные решения в отношении применения налоговых вычетов по НДФЛ (А. Беляев, "Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 1, январь 2008 г.)

Судебные решения в отношении применения
налоговых вычетов по НДФЛ

В ходе проведения ревизий и проверок по вопросам ведения налогового учета контролеры особое внимание уделяют применению налоговых вычетов по НДФЛ. Разногласия между проверяющими и проверяемыми по вопросам применения вычетов нередко решаются в судебном порядке. Рассмотрим данную судебную практику.

Начисление и выплата НДФЛ регулируются гл. 23 НК РФ. К плательщикам НДФЛ относятся физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ (ст. 207 НК РФ).

Налоговая база по НДФЛ определяется исходя из доходов налогоплательщика, полученных им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходов в виде материальной выгоды. Однако порядок ее расчета зависит от применяемого к полученному физическим лицом доходу налоговой ставки.

Так, для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, к которым относятся стандартные, социальные, имущественные и профессиональные вычеты.

Исходя из гл. 23 НК РФ данные о применении социальных налоговых вычетов, в отличие от остальных налоговых вычетов, представляются самими физическими лицами в налоговые органы, то есть налоговые агенты в предоставлении данных вычетов не задействованы и, соответственно, не проверяются налоговыми органами. Ввиду указанных обстоятельств, по мнению автора, отражать судебную практику по социальным налоговым вычетам в данной статье не имеет смысла.

Стандартные налоговые вычеты

Указанный вычет предусмотрен ст. 218 НК РФ. Он предоставляется лицам, здоровью которых был причинен вред во время выполнения работ, связанных с тяжелыми и вредными условиями труда, а также лицам, имеющим детей. Размер стандартного налогового вычета зависит от категорий налогоплательщиков:

- налоговый вычет в размере 3 000 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на:

1) лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС;

2) лиц, получивших инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС в связи с участием в ликвидации последствий катастрофы в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС или занятых на других работах на Чернобыльской АЭС (в том числе временно направленных или командированных), военнослужащих и военнообязанных, призванных на специальные сборы и привлеченных к выполнению работ, связанных с ликвидацией последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от места дислокации указанных лиц и выполняемых ими работ, а также лиц начальствующего и рядового состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, проходивших (проходящих) службу в зоне отчуждения, лиц, эвакуированных из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС и переселенных из зоны отселения либо выехавших в добровольном порядке из указанных зон, лиц, отдавших костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, независимо от времени, прошедшего со дня проведения операции по трансплантации костного мозга и времени развития у этих лиц в этой связи инвалидности;

3) инвалидов из числа военнослужащих, ставших инвалидами I, II и III групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР, РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы либо вследствие заболевания, связанного с пребыванием на фронте, из числа бывших партизан, а также другие категории инвалидов, приравненных по пенсионному обеспечению к указанным категориям военнослужащих и иным лицам, перечисленным в пп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ;

- налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на:

1) Героев Советского Союза и Героев РФ, а также лиц, награжденных орденом Славы трех степеней;

2) лиц вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота СССР, органов внутренних дел СССР и государственной безопасности СССР, занимавших штатные должности в воинских частях, штабах и учреждениях, входивших в состав действующей армии в период Великой Отечественной войны, либо лиц, находившихся в этот период в городах, участие в обороне которых засчитывается этим лицам в выслугу лет для назначения пенсии на льготных условиях, установленных для военнослужащих частей действующей армии;

3) лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационной нагрузкой, вызванные последствиями радиационных аварий на атомных объектах гражданского или военного назначения, а также в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику;

4) лиц, принимавших (в том числе временно направленных или командированных) в 1957-1958 годах непосредственное участие в работах по ликвидации последствий аварии в 1957 году на производственном объединении "Маяк", а также занятых на работах по проведению защитных мероприятий и реабилитации радиоактивно загрязненных территорий вдоль реки Теча в 1949-1956 годах, и иных лиц, перечисленных в пп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ;

- налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на те категории налогоплательщиков, которые не перечислены выше, и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 руб., налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ);

- налоговый вычет в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ):

1) каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых он находится и которые являются родителями или супругами родителей;

2) каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями.

Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 40 000 руб.

Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил эту сумму, налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется.

Кроме того, налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов родителей, опекунов или попечителей, приемных родителей. Указанный налоговый вычет удваивается в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является инвалидом, а также если учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы.

В отношении вдов (вдовцов), а также одиноких родителей, попечителей налоговый вычет предоставляется в двойном размере.

Стандартный налоговый вычет предоставляется налогоплательщику налоговым агентом.

Для вычисления налогового вычета налогоплательщик обязан документально подтвердить право на получение вычета налоговому агенту. Однако в отдельных случаях налоговые агенты не требуют от налогоплательщиков таких подтверждений, что приводит в дальнейшем к судебным разбирательствам.

Так, ФАС ЗСО в Постановлении от 05.12.2006 N Ф04-7924/2006(28822-А46-27) рассмотрел кассационную жалобу учреждения на решение арбитражного суда об удовлетворении требований налогового органа о применении к нему налоговых санкций за ненадлежащее исполнение обязанностей налогового агента при исчислении и уплате в бюджет НДФЛ. Суд кассационной инстанции, в соответствии со ст. 284, 286 АПК РФ, изучив материалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, не нашел оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Исходя из положений п. 3 ст. 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие вычеты. Следовательно, на налогового агента возлагается обязанность проверить право работника на стандартный налоговый вычет. Обязанность по хранению и предоставлению при необходимости данных документов в налоговый орган также лежит на налоговом агенте.

Вместе с тем, исходя из материалов дела, налоговый агент предоставлял налогоплательщикам при исчислении НДФЛ стандартный налоговый вычет без их письменного заявления и документов, подтверждающих право на налоговый вычет, что влечет помимо взыскания суммы недополученного налога применение к нему штрафных санкций, установленных ст. 123 НК РФ.

Аналогичные судебные решения вынесены ФАС ВСО от 26.05.2005 N А69-1778/04-7Ф02-2368/05-С1, ФАС СКО от 21.06.2005 N Ф08-2649/2005-1065А.

Однако суды не во всех случаях принимают сторону налоговых органов, данное обстоятельство зависит от неверного толкования норм Налогового кодекса. Так, ФАС ВВО в Постановлении от 24.05.2006 N А82-18637/2005-37 рассмотрел кассационную жалобу налогового органа на решение арбитражного суда о неполном удовлетворении заявленных требований о взыскании с налогоплательщика НДФЛ, пеней и штрафов. По мнению налоговиков, суд неправильно применил положение пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ в отношении обязанности налогоплательщика для получения стандартного налогового вычета предъявить налоговому агенту свидетельства о заключении брака, которое подтверждает участие налогоплательщика в содержании ребенка.

Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС не нашел оснований для отмены судебного акта. Руководствуясь пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, суд определил, что налоговый вычет в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, и которые являются родителями или супругами, что подтверждается предъявленным налоговому агенту свидетельством о рождении ребенка. При этом представления свидетельства о заключении брака для подтверждения права на вычет налоговым законодательством не предусмотрено.

Также распространены судебные разбирательства, касающиеся правильности применения норм НК РФ в отношении исчисления налоговых вычетов в зависимости от полученного налогоплательщиком дохода. В Постановлении от 09.04.2007 N А19-19632/06-Ф02-1816/07 ФАС ВСО рассмотрел кассационную жалобу налогового органа на решение арбитражного суда об отмене вынесенного решения налоговым органом о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в результате необоснованного применения налогоплательщиком стандартного налогового вычета. По мнению заявителя, налогоплательщик имеет право на вычет только в том месяце, когда осуществлялась деятельность, вычет не накапливается в течение налогового периода.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, в соответствии с полномочиями, предоставленными ст. 286 АПК РФ, кассационная инстанция приходит к следующему. По эпизоду неправомерного уменьшения налоговым органом стандартных налоговых вычетов судебная инстанция пришла к ошибочному выводу о том, что налоговое законодательство не ставит в зависимость получение стандартного налогового вычета от дохода, который получен в конкретном налоговом периоде. Как следовало из материалов дела, в период с января по июль 2005 года налогоплательщик не получал дохода, однако по отношению к нему применен стандартный налоговый вычет, предусмотренный пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ.

Стандартные налоговые вычеты, утвержденные ст. 218 НК РФ, предоставляются налогоплательщику за каждый месяц налогового периода, то есть указанный вычет уменьшает налоговую базу на соответствующий установленный размер вычета. Таким образом, стандартный налоговый вычет не накапливается в течение налогового периода и не подлежит суммированию нарастающим итогом в случае отсутствия налоговой базы за отдельные месяцы налогового периода.

Аналогичное решение вынесено ФАС ВВО в Постановлении от 29.01.2007 N А31-11712/2005-19.

Еще одним спорным моментом является применение вычета в случае, когда физическое лицо в начале года трудилось на другом рабочем месте.

Как определено п. 3 ст. 218 НК РФ, если налогоплательщик начал работать не с первого месяца налогового периода, налоговые вычеты, предусмотренные пп. 3, 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом. Поэтому на налоговый орган ложится обязанность доказывать факт работы физического лица на другой работе, а также получения им дохода.

Так, ФАС УО в Постановлении от 14.11.2007 N Ф09-9304/07-С2 рассмотрел жалобу налогового органа на решение арбитражного суда об отмене вынесенного налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а также доначислении НДФЛ.

По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно предоставил стандартные налоговые вычеты работникам при отсутствии справок о доходах, полученных ими с начала налогового периода по другому месту работы. Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, суд кассационной инстанции решил, что выводы арбитражного суда соответствуют установленным обстоятельствам, представленным доказательствам и действующему законодательству по следующим основаниям.

В соответствии с положениями п. 2, 3 ст. 218 НК РФ судом установлено и материалами дела подтверждено (копиями трудовых книжек, объяснительными работников), что стандартные налоговые вычеты предоставлялись работникам на основании их письменных заявлений, при этом трое из них впервые заключили трудовой договор, остальные работники длительное время не работали и не получали доходов. Ввиду указанных обстоятельств в обоснование предоставления стандартных налоговых вычетов по НДФЛ не требовалось подтверждение суммы полученного дохода справкой о полученных налогоплательщиком доходах, выданной налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 230 НК РФ.

В соответствии со ст. 65, 200 АПК РФ обязанность доказывать правомерность оспариваемого ненормативного акта возложена на инспекцию.

Имущественные налоговые вычеты

Указанный вычет предусмотрен ст. 220 НК РФ и предоставляется налогоплательщику как при продаже имущества, так и при его приобретении, а именно:

- в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих 125 000 руб. При продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков и земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества;

- в сумме, израсходованной налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций в РФ и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

В ходе налоговой проверки могут выявиться случаи заключения физическим лицом с другим лицом договора переуступки права требования недвижимого имущества. Имеет ли лицо, передающее имущество по указанному договору, право на получение имущественного налогового вычета?

По мнению налоговых органов, высказанному в Письме от 23.12.2005 N 04-2-03/2005 "О налоге на доходы от уступки права", право требования является имущественным правом. Однако в соответствии с положениями п. 2 ст. 38 НК РФ указанные права не относятся к имуществу, следовательно, имущественный налоговый вычет к доходам от продажи имущественных прав не применяется независимо от давности приобретения таких прав.

Аналогичное мнение высказано ВС РФ исходя из Обзора судебной практики от 07.03.2007. При этом в обзоре уточнено, что, несмотря на отсутствие прав на получение имущественного налогового вычета у лица, передающего право требования, лицо, приобретающее такое право, согласно абз. 1 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ имеет право на получение налогового вычета.

Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик должен представить:

- при строительстве или приобретении жилого дома (в том числе не оконченного строительством) или доли (долей) в нем - документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем;

- при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме - договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней (абз. 14, 15, 16 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Также имеет место судебная практика в отношении продажи имущества, находящегося в общей долевой собственности. Как определено пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, в случае продажи жилого имущества, а также земельных участков и долей в указанном имуществе, находящегося в общей долевой либо общей совместной собственности, размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле либо по договоренности между ними (в случае реализации имущества, находящегося в общей совместной собственности). Что касается данного подпункта, то у налоговых органов имеется свое мнение, которое оспаривается судом. Так, ФАС ВВО в Постановлении от 08.10.2007 N А79-2073/2007 рассмотрел кассационную жалобу налогового органа на решение арбитражного суда о признании недействительным решения налогового органа о доначислении сумм НДФЛ. Заявитель считает, что суд неправильно применил пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ. По его мнению, размер налогового вычета по налогу на доходы физических лиц при реализации налогоплательщиком доли в квартире, находящейся в собственности менее трех лет, для налогоплательщика ограничен и составляет 166 666,66 руб. (1 000 000/6).

Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС ВВО не нашел оснований для ее удовлетворения. Налогоплательщик имел право на имущественный налоговый вычет в связи с реализацией квартиры одновременно по двум основаниям: в размере стоимости 1/2 доли в указанной квартире в сумме 849 000 руб. в связи с нахождением ее в собственности более трех лет и от реализации 1/6 доли в данной квартире, перешедшей к нему и его детям по наследству, находившейся в собственности менее трех лет.

Следовательно, при реализации данной квартиры в собственности налогоплательщика и его детей менее трех лет находилась 1/2 доля квартиры, перешедшая по наследству, соответственно, на 1/2 долю распространяется право на получение имущественного налогового вычета, размер которого не может превышать 1 000 000 руб.

Стоимость 1/2 квартиры составляет 849 000 руб., то есть менее 1 000 000 руб. Учитывая также, что налогоплательщик и его дети имели в собственности по 1/3 доле от указанной части квартиры, размер причитающегося имущественного вычета по названному основанию составляет 283 000 руб. на каждого (849 000/3).

Общая сумма имущественного налогового вычета, полагающегося налогоплательщику, составляет 1 132 000 руб. (849 000 + 283 000), что соответствует сумме вычета, заявленного им в налоговой декларации, представленной в инспекцию.

Как определено п. 2, 3 ст. 220 НК РФ, имущественные налоговые вычеты (за исключением имущественных налоговых вычетов по операциям с ценными бумагами) предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика при подаче им налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода. Право на получение налогоплательщиком имущественного налогового вычета у налогового агента должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи письменного заявления налогоплательщика, а также предъявления документов, подтверждающих право на получение имущественного налогового вычета.

Вместе с тем налоговый орган может отказать в предоставлении налогового вычета в связи с задолженностью по налоговым платежам, что, по мнению арбитражного суда, противоречит нормам налогового законодательства.

В Постановлении от 09.09.2006 N А55-18246/05-6 ФАС ПО рассмотрел кассационную жалобу налогового органа на решение арбитражного суда об отмене вынесенного решения об отказе в выдаче уведомления для предоставления имущественного налогового вычета. Налоговый орган считает, что уведомление на предоставление имущественного налогового вычета налогоплательщику не может быть выдано, поскольку у него имеется задолженность по налоговым платежам.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и проверив в соответствии с п. 1 ст. 286 АПК РФ правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, ФАС ПО установил следующее.

Судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что право на получение имущественного налогового вычета налогоплательщиком подтверждено договором на долевое инвестирование в строительство жилья, актом приема-передачи квартиры, квитанцией к приходному кассовому ордеру об оплате стоимости жилья, соответствующим заявлением. Имеющаяся за налогоплательщиком задолженность подлежит взысканию в установленном Налоговым кодексом порядке. При этом согласно п. 3 ст. 220 НК РФ налоговый орган обязан выдать уведомление и осуществить налоговый вычет при подтверждении права налогоплательщика на получение данного вычета независимо от наличия недоимки по налогу. Следовательно, законных оснований для оставления заявления налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета без исполнения у налогового органа не имелось.

Профессиональные налоговые вычеты

Данные вычеты предусмотрены ст. 221 НК РФ. Право на них имеют следующие налогоплательщики:

- физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов;

- лица, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг);

- лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, - в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

В случае если расходы документально подтвердить невозможно, они принимаются к вычету в процентах к сумме начисленного дохода, определенных ст. 221 НК РФ.

Право на налоговый вычет налогоплательщики получают через налогового агента путем подачи заявления. При отсутствии налогового агента право на предоставление профессионального налогового вычета реализуется путем подачи декларации и заявления в налоговый орган. При этом налоговики дословно трактуют указанное положение, имея в виду обязательность предъявления заявления на предоставление вычета. Однако на этот счет у судебных органов имеется свое мнение.

Так, Десятым арбитражным апелляционным судом в Постановлении от 12.07.2007 N А41-К2-22502/06 рассмотрена жалоба налогового органа на решение арбитражного суда о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налогоплательщиком НДФЛ. В обоснование своей жалобы налоговый орган приводит следующее: налогоплательщик не реализовал свое право на получение профессионального налогового вычета, поскольку письменное заявление и документы, подтверждающие расходы в установленном порядке в налоговую инспекцию одновременно с подачей налоговой декларации по окончании налогового периода не подавались, что не соответствует абз. 12 ст. 221 НК РФ.

Апелляционный суд посчитал правомерным удовлетворение арбитражным судом требований о признании указанного решения недействительным, поскольку выводы, послужившие основанием для его вынесения, противоречат действующему законодательству и материалам дела.

По мнению Десятого арбитражного апелляционного суда, отсутствие письменного заявления налогоплательщика на получение профессионального налогового вычета не может являться основанием для взыскания недоимки, так как НК РФ не предусмотрено за неподачу заявления на получение профессионального вычета взыскание налога с суммы дохода без учета суммы расходов. Фактически налогоплательщик заявил о вычете в представленной налоговой декларации, что свидетельствует о его намерении воспользоваться правом на вычет.

Кроме того, если налогоплательщик указывает в налоговой декларации на наличие у него права на профессиональные налоговые вычеты, то это обстоятельство при проведении камеральной налоговой проверки должно быть исследовано независимо от предварительного обращения налогоплательщика в налоговую инспекцию с соответствующим заявлением.

А. Беляев,

зам. главного редактора журнала "Бюджетные учреждения:

ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности"

"Бюджетные учреждения: ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности", N 1, январь 2008 г.