Вопрос: Нормативно-правовым актом органа местного самоуправления Ямало-Ненецкого автономного округа утверждены повышенные нормы суточных при командировках. Следует ли облагать ЕСН сумму суточных, превышающую норму, утвержденную законодательством РФ? ("Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.)

Нормативно-правовым актом органа местного самоуправления Ямало-Ненецкого автономного округа утверждены повышенные нормы суточных при командировках. Следует ли облагать ЕСН сумму суточных, превышающую норму, утвержденную законодательством РФ?

В соответствии со ст. 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами ее субъектов, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

В соответствии с Перечнем*(1) Ямало-Ненецкий автономный округ отнесен к районам Крайнего Севера. Согласно ст. 327 ТК РФ гарантии и компенсации в области социального страхования, пенсионного обеспечения, жилищных правоотношений и другие устанавливаются лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, законами и иными нормативными правовыми актами ее субъектов, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.

В настоящее время размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, для организаций, финансируемых из федерального бюджета, установлены Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет федерального бюджета" (далее - Постановление N 729). Законодательство, на основании которого устанавливаются нормы суточных, не включаемых в налогооблагаемый доход, не ограничивается названным нормативным документом. Общий порядок установления норм суточных и ограничения их размера предусмотрен трудовым законодательством. В соответствии со ст. 168 ТК РФ порядок и размер суточных, выплачиваемых работникам, устанавливаются коллективным договором или иным локальным нормативным актом. Поэтому в налогооблагаемую базу по ЕСН не должны включаться суммы суточных, не превышающие размер, установленный таким актом.

По нашему мнению, Постановление N 729 неприменимо для целей гл. 24 НК РФ по следующим основаниям.

Во-первых, в п. 1 Постановления N 729 прямо указано, что оно применяется только организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета. Кроме того, этот документ принят в целях упорядочения финансирования и расходования средств федерального бюджета. Таким образом, данный нормативный правовой акт имеет иную сферу применения. При этом, как следует из п. 3 данного нормативного документа, установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не величину производимых работникам выплат, если они согласованы с работодателем. В этом случае расходы, превышающие установленные размеры, возмещаются организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных организациями от приносящей доход деятельности.

Во-вторых, определенный Постановлением N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях обложения ЕСН. В тех случаях, когда законодательно предусмотрено применение нормативов, утвержденных для целей исчисления налога, он указывает его размер либо отсылает к положениям, установленным для соответствующего налога. Примером может служить Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", в котором указан размер суточных, подлежащий включению в расходы при исчислении налога на прибыль. Главой 24 НК РФ такой размер не предусмотрен.

Таким образом, Постановление N 729 ограничивает только размер расходов на командировки, покрываемых за счет средств федерального бюджета, и не ограничивает их размер, если они покрываются за счет других источников, не ставя организации, финансируемые из федерального бюджета, в неравное положение с другими организациями при применении ст. 168 ТК РФ.

Таким образом, размер суточных, установленный Администрацией Ямало-Ненецкого автономного округа, не подлежит обложению ЕСН в полном объеме.

С. Валова,

зам. главного редактора журнала "Автономные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 февраля 2008 г.

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Перечень районов Крайнего Севера и местностей, приравненных к районам Крайнего Севера, на которые распространяется действие указов Президиума Верховного Совета СССР от 10.02.1960 и от 26.09.1967 о льготах для лиц, работающих в этих районах и местностях, утв. Постановлением Совмина СССР от 03.01.1983 N 12.