Фитнес-центры (Л.А. Масленникова, "Упрощенка", N 2, февраль 2008 г.)

Фитнес-центры

Поддержание хорошей физической формы стало очень популярным, и все больше людей посещают фитнес-центры. Поговорим об учете в этой отрасли

Фитнес укрепляет здоровье и поднимает настроение. Что предлагают клубы? Прежде всего тренажерный зал, где тренеры разработают индивидуальную спортивную программу, проведут групповые занятия аэробикой, покажут силовые упражнения. Во многих клубах обучают танцам, есть свой бассейн и сауна. Список можно продолжать, но мы перейдем к бухгалтерским проблемам.

Возможность применения УСН

Обратимся к статье 346.12 НК РФ. Среди видов деятельности, для которых "упрощенка" запрещена, проведение спортивных занятий и прочие услуги фитнес-центров не упомянуты. Однако в пункте 3 приведены другие ограничения, распространяемые уже на всех. Так, не могут рассчитывать на применение УСН организации, в которых доля участия юридических лиц составляет более 25% (подп. 14). Нельзя забывать и о лимите на доходы. Напомним, что у организации (к индивидуальным предпринимателям это не относится), которая решит в следующем году перейти на "упрощенку", доходы за девять месяцев текущего года не должны превышать 15 млн. руб., умноженных на коэффициент-дефлятор (п. 2 ст. 346.12 НК РФ).

Отдельно стоит остановиться на основных средствах. Если на балансе организации (данное требование также предусмотрено только для них) есть основные средства и нематериальные активы общей остаточной стоимостью более 100 млн. руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), упрощенная система невозможна. Так что фитнес-центрам, предпочитающим работать на УСН, нужно быть внимательными при покупке дорогостоящих зданий. Подчеркнем, что данное положение касается только основных средств, являющихся собственностью. Арендуемые площади на возможность применения УСН никак не влияют.

Остается еще один контрольный показатель - средняя численность работников. При упрощенной системе налогообложения она не должна превышать 100 человек, причем и в организациях, и у индивидуальных предпринимателей (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Поэтому желающим сохранить право на данный налоговый режим необходимо регулировать количество обслуживающего персонала.

Фитнес-центры и ЕНВД

Итак, для фитнес-клубов не исключена упрощенная система налогообложения. Осталось разобраться, не подпадут ли они под уплату ЕНВД. Ведь если режим введен в регионе, он обязателен к применению.

Обратимся к пункту 2 статьи 346.26 НК РФ, где дан перечень видов деятельности, которые по решению местных властей могут облагаться ЕНВД. В подпункте 1 указаны бытовые услуги населению. Не относятся ли к ним услуги фитнес-центров? Согласно статье 346.27 НК РФ под бытовыми понимаются платные услуги для физических лиц (кроме услуг ломбардов, а также ремонта, техобслуживания и мойки автотранспортных средств), объединенные в ОКУН под кодом 010000. То, на чем специализируются фитнес-клубы: оздоровительная физподготовка, занятия в тренажерном зале и бассейне, инструктаж у тренера, входит в группу с кодом 070000 "Услуги физической культуры и спорта", поэтому здесь опасаться нечего.

В некоторых фитнес-центрах есть сауна. Ее работу можно отнести к прочим услугам бань и душевых (код 019200), которые относятся уже к бытовым. Правда, только в том случае, если сауна расположена именно в бане или душевой, поэтому фитнес-центры, обустроив сауну, ЕНВД уплачивать не будут. А вот прокат спортинвентаря (например, коньков или теннисных ракеток) ЕНВД облагается: он прямо указан в разделе 010000 (код 019406 "Прокат предметов спорта, туризма, игр"). Возможно, придется перечислять ЕНВД и при наличии объектов общественного питания с залом обслуживания не более 150 кв. м или вообще без него (подп. 8 и 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).

Таким образом, если фитнес-клуб на "упрощенке" занимается прокатом или имеет пункты общественного питания в регионе, где такая деятельность облагается ЕНВД, он должен совмещать два налоговых режима и вести раздельный учет доходов и расходов.

Доходы

Прежде чем непосредственно перейти к порядку учета доходов фитнес-центрами, рассмотрим один интересный вопрос, касающийся ценообразования.

Цена клубной карты

Установить цену абонементов на конкретные услуги несложно. Величина общих затрат на оказание услуги делится на количество человек, которые могут одновременно воспользоваться этой услугой (например, групповые занятия аэробикой), и умножается на установленный самостоятельно коэффициент наценки. Все, минимальная цена готова!

Иначе с клубными картами, держатели которых вправе располагать любой услугой из определенного набора. Если пойти по простому пути, ориентиром будут цены конкурентов. Вариант хороший, но имеет ряд недостатков. Во-первых, другие клубы могут использовать более дешевое оборудование или, например, иметь более выгодные условия аренды помещения, и если установить их цену (или чуть ниже), есть вероятность остаться в убытке. Во-вторых, такого же набора услуг и сходных условий может ни у кого не оказаться. Что тогда?

Придется, очевидно, исходить из себестоимости и средней наценки. Расчет производится так же, как в первом случае, только берется себестоимость не одной услуги, а всех обещанных клиенту за время действия клубной карты. Так, если она годовая, складывается себестоимость услуг, включенных в нее на год, умножается на коэффициент средней наценки и делится на предполагаемое количество посетителей клуба в день. При разных типах карты (допустим, VIP- с полным набором предложений или эконом-карта с двумя-тремя) учитывается себестоимость только тех услуг, которыми может воспользоваться ее покупатель.

Пример 1

ООО "Спорт" - фитнес-центр, применяющий УСН. Определим минимальную цену годовой клубной карты VIP-класса, позволяющей пользоваться всеми услугами каждый день в любом объеме. Примерная себестоимость услуг за год - 12 800 650 руб., коэффициент наценки - 1,2. Согласно прогнозам среднее число посетителей клуба за день составит 800 человек.

Расчет выглядит следующим образом:

12 800 650 руб. х 1,2 : 800 чел. = 19 201 руб.

Итак, цена годовой клубной карты VIP-класса ООО "Спорт" должна быть не ниже 19 201 руб.

Зная минимальный уровень, руководство вводит уже свои расценки. В дальнейшем, если количество проданных клубных карт и соответственно среднее число посетителей клуба за день не совпадет с предполагаемым количеством, расчет можно подкорректировать.

Налоговый учет

Учет доходов не составит особого труда. Согласно пункту 1 статьи 346.17 НК РФ при "упрощенке" они признаются при получении денежных средств на расчетный счет или в кассу, прочего имущества или при погашении задолженности другим способом. Поэтому сразу после внесения клиентами наличных денежных средств или расчетов пластиковой картой у фитнес-центра появляются налогооблагаемые доходы.

На заметку. Бланки строгой отчетности не для фитнес-центров

Согласно пункту 1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ в случае продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг при расчетах наличными деньгами или по платежным картам необходимо использовать ККТ. Никаких специальных положений, касающихся спортивных и прочих услуг фитнес-центров, закон не содержит. Вспомним еще, что, обслуживая население и заполняя бланки строгой отчетности, применять ККТ уже необязательно (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ). Тогда возникает естественный вопрос: можно ли и фитнес-центрам ограничиться бланками строгой отчетности, например формой БО-3 "Наряд-заказ", утвержденной письмом Минфина России от 20.04.95 N 16-00-30-33?

К сожалению, нет. Форма БО-3 предусмотрена только для бытовых услуг населению (код ОКУН 010000), а деятельность фитнес-центров преимущественно относится к группе "Услуги физической культуры и спорта" (код ОКУН 070000). Других же бланков строгой отчетности, которые бы подошли, пока нет. Поэтому фитнес-центрам придется применять ККТ

Иногда клубные карты приобретают работодатели для своих сотрудников, но учет доходов фитнес-центрам это не осложнит. При УСН доходы включаются в расчет налоговой базы в день получения денежных средств или имущества независимо от того, кто оплачивает услуги.

Пример 2

5 февраля 2007 года в кассу ООО "Фитнес+", применяющего УСН с объектом налогообложения доходы, поступило от клиентов 12 500 руб., а расчетный счет пополнился 158 000 руб., переведенными ЗАО "Септур" за клубные карты для своих работников. Отразим доходы общества.

Налоговый учет ООО "Фитнес+" показан в табл. 1.

Таблица 1. Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Фитнес+" за
I квартал 2008 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, читываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
115	Z-отчет N 318 от 05.02.2008	Получены наличные деньги от продажи клубных карт	12 500	-
115	Платежное поручение N 1234 от 05.02.2008	Поступил перевод за клубные карты для сотрудников ЗАО "Септур"	158 000	-
...	...	...	...	...

Раздельный учет

Как мы сказали, некоторые виды деятельности фитнес-центров могут облагаться ЕНВД, и тогда потребуется вести раздельный учет как доходов, так и произведенных расходов. С доходами вроде бы все ясно: клиент рассчитался - сумму приписали к соответствующей позиции. Однако это не всегда так.

Предположим, клуб предоставляет напрокат спортинвентарь, а с бытовых услуг населению в регионе уплачивается ЕНВД. Проблема возникнет в том случае, если клубные карты позволяют обращаться как за услугами, не подпадающими под этот режим, так и за прокатом. А сколько он будет стоить, если им воспользуется владелец клубной карты, неизвестно. Может быть, клиент вообще ничего не возьмет. Как тогда быть с раздельным учетом? Законодательство ответа не дает, поэтому налогоплательщики должны разработать свой порядок.

Рекомендуем исходить из имеющихся данных. Определите долю себестоимости услуги, с которой взимается ЕНВД, в общей себестоимости предлагаемого набора. Умножьте эту долю на стоимость клубной карты. Получите величину доходов, относящихся к деятельности, облагаемой ЕНВД. Остальные доходы нужно учесть в целях налогообложения при "упрощенке" и записать в Книге учета доходов и расходов.

Пример 3

ООО "Спортивный стиль", применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, является фитнес-клубом. Здесь можно посетить бар (его площадь равна 100 кв. м) и взять напрокат спортинвентарь. И та и другая услуга облагается ЕНВД. В цене клубных карт учтена стоимость проката и напитков из бара. Доля себестоимости проката, а также напитков, отпускаемых по клубной карте, в общей себестоимости набора составляет 18%. 8 февраля 2008 года клубных карт продано на сумму 62 800 руб. Деньги получены в кассу организации. Какие записи должны быть в Книге учета доходов и расходов?

Вычислим величину доходов от деятельности, переведенной на режим уплаты ЕНВД. Она равна 11 304 руб. (62 800 руб. х 18%). Соответственно в Книгу учета доходов и расходов нужно вписать 51 496 руб. (62 800 руб. - 11 304 руб.) - сумму, относящуюся к доходам, облагаемым по упрощенной системе (табл. 2).

Бухгалтерский учет

Если бухгалтерский учет ведется в полном объеме, вопросы возникают с операциями, связанными с клубными картами со сроком действия более месяца. Поясним.

Таблица 2. Фрагмент Книги учета доходов и расходов ООО "Спортивный
стиль" за I квартал 2008 года

N п/п	Дата и номер первичного документа	Содержание операции	Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы	Расходы, учи- тываемые при исчислении налоговой базы
1	2	3	4	5
...	...	...	...	...
97	Z-отчет N 108 от 08.02.2008, бухгалтерская справка N 28 от 08.02.2008	Получены деньги за клубные карты на услуги, не облагае- мые ЕНВД	51 496	-
...	...	...	...	...

Согласно пункту 5 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, выручка за клубные карты относится к доходам от обычных видов деятельности. А в соответствии с пунктом 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, доходы, полученные в текущем отчетном периоде, но относящиеся к следующим, отражаются как доходы будущих периодов. Поэтому при получении сумм от реализации клубных карт, действующих более месяца, проводка будет такая:

Дебет 50 (51) Кредит 98-1 - отражены доходы будущих периодов.

В конце каждого месяца до полного погашения срока действия клубной карты делаются записи:

Дебет 98-1 кредит 90-1 - признана выручка за услуги, оказанные в текущем месяце (в размере их стоимости, относящейся к данному месяцу).

Пример 4

ООО "Активный отдых" - фитнес-центр (УСН, бухгалтерский учет ведется в полном объеме). 1 февраля 2008 года реализована клубная карта сроком действия шесть месяцев и стоимостью 10 500 руб. Отразим в бухгалтерском учете общества соответствующие хозяйственные операции.

Бухгалтерские проводки приведены в табл. 3.

Расходы

В налоговом учете расходов фитнес-центров нет никаких особенностей: порядок общий, установленный статьями 346.16 и 346.17 НК РФ.

Таблица 3. Бухгалтерские проводки ООО "Активный отдых"

N п/п	Содержание операции	Дата	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ
1	2	3	4	5	6	7
...	...	...	...	...	...	...
345	Получены деньги за клубную карту на шесть месяцев	01.02.2008	50	98-1	10 500	Чек ККТ
...	...	...	...	...	...	...
380	Признана выручка от реализации клубной карты за февраль 2008 года*	29.02.2008	98-1	90-1	1750 (10500 руб. : 6 мес.)	Бухгалтерс- кая справка
...	...	...	....	...	...	...

Аналогичные проводки должны быть в марте-июле 2008 года (до истечения срока действия карты)

При объекте налогообложения доходы минус расходы налоговую базу можно уменьшать на плату за аренду помещений и оборудования (подп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Помимо этого в расходах учитывается стоимость приобретенных или построенных (изготовленных) своими силами основных средств (подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 346.16 НК РФ) после расчета с поставщиками и ввода в эксплуатацию, выданная работникам зарплата (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), материальные затраты (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), стоимость банковских услуг (подп. 9 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), компьютерных программ (подп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), рекламы (подп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) и т.д. Если налогоплательщики предоставляют в прокат спортивное снаряжение, затраты на его покупку также включаются в расходы.

Л.А. Масленникова,

эксперт журнала "Упрощенка",

кандидат экономических наук

"Упрощенка", N 2, февраль 2008 г.