Вопрос: ООО "Вега" получило заем от ООО "Гамма", которое по законодательству РФ признается аффилированным лицом иностранной фирмы, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного капитала ООО "Гамма". Признается ли положительная разница между процентами, начисленными по договору займа между ООО "Вега" и ООО "Гамма", и предельными процентами, рассчитанными в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, дивидендами иностранной фирмы для целей налогообложения прибыли? Кто исчисляет и уплачивает налог с положительной разницы? ("Российский налоговый курьер", N 5, март 2008 г.)

ООО "Вега" получило заем от ООО "Гамма", которое по законодательству РФ признается аффилированным лицом иностранной фирмы, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного капитала ООО "Гамма". Признается ли положительная разница между процентами, начисленными по договору займа между ООО "Вега" и ООО "Гамма", и предельными процентами, рассчитанными в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, дивидендами иностранной фирмы для целей налогообложения прибыли? Кто исчисляет и уплачивает налог с положительной разницы?

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом необходимо учитывать особенности, установленные в статье 269 Налогового кодекса. В пункте 2 названной статьи сказано, как определяется предельная величина процентов, признаваемых в целях налогообложения прибыли, в следующих случаях:

- российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации;

- российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом указанной иностранной организации;

- российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства.

Непогашенная задолженность по долговому обязательству признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией. Однако, чтобы применить порядок, закрепленный в пункте 2 статьи 269 НК РФ, нужно выполнить еще одно условие. Размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией должен более чем в 3 раза (а для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 12,5 раза) превышать собственный капитал российской организации - должника на последнее число отчетного (налогового) периода. Под собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств без учета задолженности по налогам и сборам, в том числе отсрочек, рассрочек, инвестиционного налогового кредита.

При наличии контролируемой задолженности перед иностранной организацией положительная разница между процентами, начисленными по долговому обязательству, и предельными процентами, рассчитанными по правилам, установленным в пункте 2 статьи 269 НК РФ, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам этой иностранной организации. Так сказано в пункте 4 статьи 269 НК РФ. Данная положительная разница облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

Источником дохода налогоплательщика может быть российская организация. Тогда она признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений пункта 2 статьи 275 НК РФ. Налоговыми агентами являются лица, на которых согласно Налоговому кодексу возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ (п. 1 ст. 24 НК РФ). Таким образом, возникающая положительная разница между начисленными и предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам иностранной организации. Это означает, что организация-заемщик (ООО "Вега") обязана исчислить, удержать у организации-заимодавца (ООО "Гамма") и перечислить в бюджет налог с указанной разницы.

Д.В. Осипов,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

1 марта 2008 г.

"Российский налоговый курьер", N 5, март 2008 г.