Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 4 декабря 2007 г. N КА-А40/12427-07-3 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС суду необходимо установить взаимосвязь с товаром, приобретенным на внутреннем рынке и экспортируемым в спорный налоговый период, и, соответственно, проверить обоснованность предъявления обществом соответствующих сумм налога к вычету в заявленном объеме в спорный налоговый период, а при необходимости предложить сторонам провести сверку по документам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 4 декабря 2007 г. N КА-А40/12427-07-3
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2007 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 2 декабря 2008 г. N КА-А40/10671-08-П-2,3

ИФНС России N 6 по г. Москве (далее - налоговый орган) проведена камеральная налоговая проверка по представленной 20.06.2007 ООО "ЛЛК-Интернешнл" (далее - заявитель, общество) налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по налоговой ставке 0 процентов за май 2006 года и документов, предусмотренных ст.ст. 165, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По результатам налоговой проверки вынесено решение от 20.09.2006 N 19-13/344э, которым обществу отказано в применении налоговой ставки 0 процентов и возмещении НДС в сумме 247 240 814 руб.

Считая решение налогового органа незаконным, нарушающим права и охраняемые законом интересы заявителя, ООО "ЛЛК-Интернешнл" обратилось в арбитражный суд с требованиями к ИФНС России N 6 по г. Москве о признании недействительным решения от 20.09.2006 N 19-13/344э и обязании возместить НДС в сумме 247 240 814 руб. за май 2006 года путем зачета.

Определением от 15.02.2007 суд первой инстанции привлек в качестве второго ответчика МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в связи с тем, что общество с 31.01.2007 состоит на налоговом учете в данном налоговом органе.

После чего заявитель уточнил требования и просил признать недействительным решение ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.09.2006 N 19-13/344э в части п. 1 полностью в части отказа в применении налоговой ставки 0 процентов в сумме 1 675 998 838 руб.; п. 2 в части отказа в возмещении НДС в сумме 235 273 932 руб. и обязании МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить НДС в сумме 235 273 932 руб. за май 2006 года путем возврата, что принято судом первой инстанции в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 18.06.2007, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2007, признано недействительным решение ИФНС России N 6 по г. Москве от 20.09.2006 N 19-13/344э в части отказа в применении налоговой ставки 0 процентов по операциям при реализации товаров (работ, услуг) в сумме 1 669 806 754 руб., отказа в возмещении НДС в сумме 234 404 698 руб. по налоговой декларации по НДС по ставке 0 процентов за май 2006 года; суд обязал МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить путем возврата из федерального бюджета НДС в сумме 234 404 698 руб. за май 2006 года; в удовлетворении остальной части заявления отказал.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, налоговые органы обратились в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами, в которых просят об отмене принятых по делу судебных актов в указанной части и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований, полагая, что суды неправильно применили нормы материального права, регулирующие порядок применения налоговой ставки 0 процентов по НДС по экспортным поставкам, налоговых вычетов и возмещения НДС, а также нарушены нормы процессуального права, поскольку, по мнению налоговых органов, обществом в ходе проведения камеральной проверки декларации по ставке 0 процентов за май 2006 года не были представлены соответствующие дополнительные соглашения к контрактам N 2005-021 от 23.12.2005, N 2006-002 от 10.01.2006, N 2005-014 от 21.12.2005, N 2005-022 от 23.12.2005, N 2005-006 от 19.12.2005, на которые имеется ссылка в гр. 44 относящихся к указанным контрактам ГТД, являющиеся их неотъемлемой частью и регулирующие конкретные условия экспортных поставок, относящихся к оспариваемому периоду; заявителем ни в ходе проведения камеральной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не было представлено выписок банка и комплекта документов, подтверждающих поступление экспортной выручки по контрактам в отношении экспортных поставок; в связи с непредставлением документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ для подтверждения правомерности применения ставки 0 процентов, с учетом п. 3 ст. 172 НК РФ, у заявителя отсутствует и право на применение соответствующих вычетов по налогу в размере 234 404 698 руб.; заявителем не подтверждена относимость операций по приобретению товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке к конкретным экспортным отгрузкам, в связи с осуществлением которых налогоплательщиком заявлена соответствующая налоговая база, подлежащая обложению по ставке 0 процентов, а, следовательно, не подтверждена и правомерность предъявления соответствующих сумм налога к вычету по указанной декларации в заявленном объеме, ввиду чего в нарушение ч. 1 ст. 65 АПК РФ заявителем не доказана и правомерность предъявленных требований в соответствующем размере; заявителем по результатам совершения операций, выручка от осуществления которых заявлена по декларации по ставке 0 процентов за май 2006 года, получен убыток в размере 395 875 207,75 руб., что указывает на отсутствие разумной деловой цели в сделках по реализации по реализации товара на экспорт и, соответственно, на необоснованное получение налоговой выгоды.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части отказа в удовлетворении требований, заявитель обратился в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просят об отмене принятых по делу судебных актов в указанной части и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований, полгая, что судами неправильно применены нормы материального и процессуального права, поскольку, по мнению заявителя, им был представлен полный комплект документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ и при исследовании подлинников документов, которые имели недостатки при предоставлении в налоговый орган, суды необоснованно не приняли спорные документы в качестве надлежащих доказательств.

Определением от 27.11.2007 суд кассационной инстанции приобщил к материалам дела письменные пояснения ИФНС России N 6 по г. Москве и отказал в приобщении к материалам дела отзыва налогового органа на кассационную жалобу заявителя.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает принятые по делу судебные акты в части удовлетворения требований законными и обоснованными, просит кассационные жалобы налоговых органов оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представители налогового органа поддержали доводы своих кассационных жалоб и возражали против удовлетворения кассационной жалобы заявителя. Представители заявителя поддержали доводы своей кассационной жалобы и возражала против удовлетворения кассационных жалоб налоговых органов.

Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 АПК РФ.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и возражений на них, суд кассационной инстанции считает, что судебные акты подлежат отмене в связи с нарушениями судами норм процессуального права - ст.ст. 170, 271 АПК РФ, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Согласно ст.ст. 170, 271 АПК РФ в решении и постановлении суд должен указать фактические и иные обстоятельства дела, установленные судом, доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, мотивы, по которым суд отклонил доказательства и доводы лиц, участвующих в деле.

Данные требования закона судами не выполнены.

Документы, предоставляемые во исполнение требований, предусмотренных положениями ст. 165 НК РФ, должны отвечать критериям достоверности, непротиворечивости, полноты сведений, содержащихся в них, а также составлять единый пакет, относящийся к определенной экспортной операции, в связи с осуществлением которой налогоплательщиков заявляется соответствующая налоговая база по НДС, подлежащая обложению по ставке 0 процентов, а также предъявляются соответствующие налоговые вычеты.

Положения ст. 171 НК РФ предусматривают возможность применения налогового вычета по НДС, уплаченного поставщикам приобретенных товаров (работ, услуг) только лишь при наличии прямой причинной связи между приобретением товаров (работ, услуг) и их использованием в деятельности, облагаемой НДС. При этом в соответствии с положениями п. 3 ст. 173 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренные ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся только при предоставлении в налоговый орган соответствующих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ и на основании отдельной налоговой декларации указанной в ст. 165 НК РФ.

Таким образом, исходя из указанных выше норм, заявитель., предъявляя соответствующие суммы налога к вычету по налоговой декларации по ставке 0 процентов за май 2006 года в целях подтверждения правомерности такого предъявления и обоснованности размера сумм налога, обязан доказать наличие причинной связи между приобретением товаров (работ, услуг), в связи с которыми заявлены соответствующие суммы налоговых вычетов по представленной декларации и экспортными операциями, в связи с осуществлением которых обществом заявлена налоговая база, подлежащая обложение по ставке 0 процентов.

Как следует из материалов дела и установлено судами, экспортируемым заявителем товаром выступают товарные масла различных марок, являющиеся продуктом переработки путем процессинга приобретенного обществом на внутреннем рынке сырья.

Между тем, налоговые органы указывают на то, что заявителем не подтверждена относимость операций по приобретению товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке к конкретным экспортным отгрузкам, что следует из представленного заявителем в материалы дела расчета сумм НДС, принимаемых к вычету по декларации по ставке 0 процентов за май 2006 года, в корреспонденции с конкретными экспортными контрактами и ГТД.

Так, например, в отношении ГТД N 10312040/190506/0002442 к контракту N 2005-007 (экспортная выручка и вычеты (прямые и косвенные), приходящиеся на указанную ГТД составляют 14 426 692,36 руб. и соответственно 2 136 095,78 руб.) сырье, использованное для изготовления отгруженных на основании указанной ГТД товарных масел было приобретено заявителем на основании актов приема-передачи и счетов-фактур от апреля 2006 года (л.д. 22 т. 74).

При этом, как усматривается из указанной ГТД (л.д. 41 т. 30) и относящихся к ней товаросопроводительных документов, товар на основании этой ГТД был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации 09.04.2006, в то время как передача его перевозчику с территории соответствующего завода для отправки на экспорт и помещение под таможенный режим экспорта была осуществлена 01,02,06.04.2006, то есть до приобретения обществом сырья, необходимого для производства экспортируемого товара.

Следовательно, при новом рассмотрении дела суду необходимо установить взаимосвязь с товаром, приобретенном на внутреннем рынке, и экспортируемого в спорный налоговый период, и соответственно проверить обоснованность предъявления обществом соответствующих сумм налога к вычету в заявленном объеме в спорный налоговый период, а при необходимости предложить сторонам провести сверку по документам.

Кроме того, перечень документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, является обязательным для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов. Отсутствие какого-либо документа из этого перечня либо несоответствие представленных документов законодательно установленным требованиям влечет необоснованность применения налоговой ставки 0 процентов и возмещения НДС.

Налоговые органы указывают на то, что ряд дополнительных соглашений к экспортным контрактам, в том числе от 20.03.2006 N 2005-021-007, от 29.03.2006 N 2005-021-008, от 21.03.2006 N 2006-002-002, от 20.03.2006 N 2005-014-001, от 20.03.2006 N 2005-022-022, на которые имеется ссылка в графе 44 ГТД, были представлены заявителем в материалы дела и не представлялись в налоговый орган с пакетом документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, что не отрицается заявителем.

Дополнительные соглашения, представленные заявителем непосредственно в суд, были приняты судом в качестве надлежащих доказательств со ссылкой на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006.

В то же время судами не были приняты в качестве надлежащих доказательств представленные заявителем копии CMR N 0142561, N 053752, N 25685, N 000054, поручения на отгрузку от 21.03.2006 N 26/236043 с отметками таможенного органа по причине того, что указанные документы с отметками таможенного органа не были представлены в налоговый орган, который проверяет правомерность применения налоговой ставки 0 процентов, ссылаясь при этом на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2004 N 1200/04.

Ссылка судов на данное постановление является несостоятельной, поскольку фактические обстоятельства настоящего дела существенно отличаются от тех, которые описаны в указанном постановлении. В приведенном постановлении рассмотрена ситуация, когда налогоплательщиком вообще не были представлены в налоговый орган товаросопроводительные документы, а в настоящем деле они были представлены, но с некоторыми недостатками.

Кроме того, судебные инстанции противоречат сами себе, поскольку в одном случае принимают доказательства, представленные обществом непосредственно в суд, а в другом случае не принимают, что является нарушением принципа равноправия сторон, закрепленного в ст. 8 АПК РФ. Следовательно, при новом рассмотрении дела суду необходимо установить причины непредставления обществом в пакете документов для подтверждения налоговой ставки 0 процентов указанных выше дополнительных соглашений к экспортным контрактам, содержат ли они существенные условия, отличные от представленных экспортных контрактов, а также причины представления копий указанных CMR, поручения на отгрузку с недостатками в отличие от подлинных документов, которые судами фактически не исследовались и за основу приняты копии документов с недостатками.

В соответствии с ч. 3 ст. 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

При этом факт экспорта налоговым органом не оспаривается. Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14.07.2003 N 12-П признал недопустимым формальный подход к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком права на применение налоговой ставки 0 процентов, в том числе и по документальному подтверждению обоснованности применения этой ставки, и подтвердил необходимость учитывать в сфере налоговых правоотношений публичные интересы государства, связанные с его экономической безопасностью, к частные интересы физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений и внешнеэкономической деятельности.

В связи с чем, суду необходимо проверить, потребовались ли налоговым органом у общества оригиналы указанных документов в силу ст.ст. 31, 33, 88 НК РФ, учитывая то обстоятельство, что документы по определенному в п. 1 ст. 165 НК РФ перечню, представляются в копиях в налоговый орган.

Судами установлено, что для подтверждения ставки 0 процентов в отношении реализации нефтепродуктов в рамках контракта от 23.12.2005 N 2005-024, заключенным с ИП "ЛУКОЙЛ-Белоруссия" (резидент Республики Белоруссия), по МЖН N Х258757 заявителем не был представлен полный комплект документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ и международным Соглашением между Россией и Белоруссией; МЖН N Х259108 была указана в заявлении о ввозе от 22.05.2006 N 6, которое представлено заявителем в пакете документов за другой налоговый период - июль 2006 года, по которому налоговым органом осуществлена проверка и вынесено решение от 20.11.2006 N 19-13/438э, а в заявлениях на ввоз NN 3, 4, 5 не указана МЖН N Х259108.

В связи с чем, судебные инстанции пришли к выводу о том, что полный пакет документов по МЖН N Х259108 в сумме 1315 330,63 руб. был собран в другом налоговом периоде, в котором и должна быть заявлена данная реализация, а поэтому посчитали законным оспариваемое решение налогового органа в части отказа в применении ставки 0 процентов по данной реализации в сумме 1 315 330,63 руб. и возмещения НДС в размере 184 643,93 руб.

Между тем заявитель утверждает, что экспортная поставка в Республику Беларусь по указанным МЖН осуществлена именно в спорный налоговый период и судами не учтены нормы Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь, являющегося неотъемлемой частью Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь от 15.09.2004, не предусматривающие в обязательном порядке содержать в заявлении ссылку на транспортные документы.

Также заявитель указывает на то, что ГТД N 10312040/300306/0001392 (л.д. 125 т. 43) содержит в графе 44 ссылку на МЖН N Х259108, указанная ГТД содержится в базе данных. "БД ГТД".

Следовательно, довод заявителя о принадлежности указанных поставок товара на экспорт к спорному налоговому периоду подлежит дополнительной проверке на основании полного и всестороннего исследования доказательств.

При этом суду необходимо учесть, что согласно пункту 4 Раздела II названного Положения, в случае непредставления в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 2 настоящего раздела, налоговый орган вправе принять решение о подтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС и налоговых вычетов в отношении "итераций по реализации товаров, вывезенных с территории другого государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны, при наличии в налоговых органах государства одной Стороны подтверждения в электронном виде от налоговых органов государства другой Стороны факта уплаты косвенных налогов в полном объеме (освобождение от уплаты налогов).

Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции полагает необходимым отметить несостоятельность доводов налоговых органов в кассационных жалобах о том, что заявителем не подтверждено поступление экспортной выручки в спорный налоговый период; заявителем по результатам совершения операций, выручка от осуществления которых заявлена по декларации по ставке 0 процентов за май 2006 года, получен убыток в размере 395 875 207,75 руб., что указывает на отсутствие разумной деловой цели в сделках по реализации по реализации товара на экспорт и, соответственно, на необоснованное получение налоговой выгоды, поскольку не опровергнуты вывод судов о том, что факт поступления валютной выручки за. экспортируемые товары подтвержден предусмотренными законом выписками банка, представленными в налоговый орган в полном объеме, налоговый орган располагал ответами и документами уполномоченного банка, в котором открыты паспорта сделок; данные бухгалтерской, отчетности свидетельствуют о том, что деятельность заявителя и при отсутствии реального возмещения налога является прибыльной; налоговыми органами не доказаны признаки необоснованной налоговой выгоды, при этом реальность и исполнение сделок налоговыми органами не оспаривается.

Кроме того, суд кассационной инстанции считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле агентами валютного контроля являются уполномоченные банки, подотчетные Центральному банку Российской Федерации (п. 3 ст. 22 Федерального закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ). Следовательно, данные платежи прошли валютный контроль, а налоговые органы не предоставили суду нарушений действующего законодательства со стороны агента валютного контроля.

Налоговыми органами также не учтено, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации; при расчете прибыли в стоимость приобретения у российского поставщика товаров не подлежит включению НДС, уплаченный поставщику.

Между тем, суд кассационной инстанции считает, что выводы судебных инстанций по указанным выше основаниям сделаны без полного и всестороннего исследования доказательств, представленных в материалы дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть вышеуказанное, проверить доводы сторон по обозначенным вопросам и оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и принять правильное решение.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 18 июня 2007 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 августа. 2007 года по делу N А40-78660/06-33-482 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.