Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 21 января 2008 г. N КА-А40/14364-07 При новом рассмотрении дела о привлечении общества к налоговой ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения суду необходимо дать правовую оценку доводам налогового органа, в том числе и о том, что общая сумма вознаграждения, начисленная обществом банку за хранение и архивирование заявлений, свидетельствует о направленности действий на завышение процентной ставки по выдаваемым банком физическим лицам кредитам, кроме того, обратить внимание на то, что размер вознаграждения за повышение количества заявлений увеличен "задним числом" (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 21 января 2008 г. N КА-А40/14364-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2008 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 23 марта 2009 г. N КА-А40/2179-09-П

Общество с ограниченной ответственностью "Чешская страховая компания" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 50 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) от 29.12.2006 г. N 7485 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением суда от 29.06.2007 г. заявление удовлетворено со ссылкой на отсутствие в действиях Общества состава налогового правонарушения.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.10.07 г. решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит судебные акты отменить в связи с нарушением норм материального и процессуального права, несоответствием выводов суда совокупности имеющихся в деле доказательств.

В объяснениях по кассационной жалобе Общество возражает против доводов Инспекции, считая их необоснованными, и просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения. Совещаясь на месте, суд определил: приобщить объяснения к материалам дела.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального права и соблюдение процессуальных норм, суд кассационной инстанции считает решение и постановление подлежащими отмене в части выводов, касающихся обоснованности уменьшения доходов на сумму расходов, связанных с хранением и архивированием банком ООО "Хоум Кредит энд Финанс Банк" заявлений на страхование.

Из материалов дела усматривается, что МИФНС России N 50 по г. Москве провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства Российской Федерации, за исключением порядка исчисления и уплаты единого социального налога и налога на доходы физических лиц за период с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2005 г., по результатам которой был составлен Акт N 3094 от 30.06.2006 г. и принято Решение N 7485 от 29.12.2006 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением на Общество наложен штраф в размере 5000 руб. по п. 1 ст. 120 НК РФ за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода (по НДС), Обществу предложено уплатить НДС в размере 197262 руб., а также уменьшить заявленный за 2005 г. убыток на 122282477 руб. и внести необходимые исправления в налоговый и бухгалтерский учет.

По пункту 1.2. решения Инспекцией сделан вывод о необоснованном, экономически неоправданном уменьшении доходов на сумму расходов, связанных с хранением и архивированием банком ООО "Хоум Кредит энд Финанс Банк" заявлений на страхование.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При рассмотрении дела в суде Инспекция обосновывала свой вывод в тем, что стоимость хранения одного заявления составила по условиям договора от 15.02.2005 г. между Обществом и банком 118 руб., в то время как по ряду договоров страхования страховая премия составляет менее 100 руб.; при сравнении расценок на аналогичные услуги, оказываемые в Главном Архивном Управлении города Москвы и ООО "ОРБ", выяснилось, что стоимость сопоставимых по качеству и условиям предоставления услуг по хранению одного листа формата А-4 в год составляет в Главном Архивном Управлении города Москвы 4 рубля, а в ООО "ОРБ" - 1 рубль.

Инспекция также ссылалась на то, что расходы по оплате услуг хранения не подтверждены документально, как это предусмотрено в. 2 ст. 887 ГК РФ, поскольку к проверке не представлены сохранная расписка, квитанция, свидетельство или иной документ, подписанный хранителем, либо номерной жетон (номер); иной знак, удостоверяющий прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещи на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения. Представленные обществом акты приемки-передачи, передаваемых банку документов, в которых перечислены исключительно реестры платежных поручений, Инспекция сочла ненадлежащими доказательствами передачи заявлений на хранение, указав, что они относятся к правоотношениям между контрагентами, установленным договором агентирования.

В нарушение положений пункта 7 статьи 71, статьи 162, подпункта 2 пункта 4 статьи 170, подпункта 12 пункта 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные доводы налогового органа судами не рассмотрены, в судебных актах не отражены и не получили правовой оценки.

Невыполнение судами требований закона могло привести или привело к принятию незаконного судебного акта.

При таких обстоятельствах судебные акты в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо дать правовую оценку всем доводам налогового органа, в том числе и о том, что общая сумма вознаграждения, начисленная Обществом банку за хранение и архивирование заявлений за 2005 год составила 81041780 руб., что, по мнению Инспекции, свидетельствует о фактической направленности действий контрагентов на завышение эффективной процентной ставки по выдаваемым банком физическим лицам кредитам, с учетом условия дополнительного соглашения к договору, в соответствии с которым размер вознаграждения увеличен "задним числом" применительно к увеличению количества заявлений по состоянию на 01.08.2005 г., а сами заявления, как пояснили представители общества, хранились банком в общих делах страхователей одновременно являвшихся заемщиками, и банк, в соответствии с условиями договора от 17.02.05 г., принимал эти заявления и выдавал страхователям страховые полисы.

Другие доводы налогового органа обоснованно отклонены судебными инстанциями, так как хранение заявлений страхователей было обусловлено причинами экономического характера и необходимостью обеспечения контроля за соблюдением прав страхователя со стороны Федеральной службы страхового надзора.

Подлежат отклонению доводы налогового органа о необоснованном двойном учете в составе расходов, уменьшающих доходы, идентичных услуг по договорам от 15.02.2005 г. и от 17.02.2005 г. между Обществом и ООО "Хоум Кредит энд Финанс Банк", а также о завышении затрат по этим договорам в сравнении с аналогичными услугами, оказанными Обществу ЗАО КБ "Ситибанк" по договору от 05.07.2005 г. (пункт 1.1 решения инспекции)

Судебные инстанции путем проверки и оценки условий каждого из указанных договоров пришли к выводу о том, что в рамках этих договоров Обществу были оказаны различные по составу и качеству услуги, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для увеличения налоговой базы на сумму расходов, связанных с исполнением договора N 40701/20 от 17.02.05 г., характер взаимоотношений по которому между Обществом и ООО "Хоум Кредит энд Финанс Банк" потребовал установления в нем особых условий обработки безналичных платежей.

Так, в соответствии с договором от N 40701/20 от 17.02.05 г. Банк не только должен осуществлять зачисление денежных средств (страхового взноса) со счета страхователя. Перед этим Банк был обязан определить по согласованной в договоре формуле размер перечисляемого страхового взноса, то есть перед зачислением средств на счет Общества определить размер страхового взноса, удержать из суммы предоставленного кредита необходимую рассчитанную сумму списать денежные средства со счета страхователя, формировать сводные платежные поручения и обеспечивать соответствие одного сводного платежного поручения одному реестру договоров страхования, при наступлении страхового случая расчет и перечисление соответствующей денежной суммы, причитающейся страхователю, также возложены на Банк.

Суды сделали вывод, что вышеперечисленные операции не являются стандартными и не могли быть осуществлены в рамках обычного договора банковского счета, следовательно, затраты, осуществленные Заявителем в рамках Договора N 40701/20 от 17.02.2005 г. в 2005 г. в размере 41 233 697 руб. являются обоснованными и экономически оправданными.

Доводы инспекции, представляющие собой иную оценку установленных судебными инстанциями обстоятельств, не могут быть поводом к отмене судебных актов, принятых на основе анализа и оценки доказательств, переоценка которых в компетенцию суда кассационной инстанции не входит.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 4 июня 2007 года N 320-О-П об отказе в принятии к рассмотрению запроса группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации отметил, что общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК Российской Федерации), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности, а для некоммерческих организаций служит достижению целей, ради которых они созданы (статья 50 ГК Российской Федерации).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253-255, 260-264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискре-цией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

При изложенных обстоятельствах ссылка Инспекции на экономическую необоснованность предпринятых Обществом расходов, рассмотренная судами первой и апелляционной инстанции, правильно отклонена судами как несостоятельная применительно к положениям и условиям договоров.

Судебными инстанциями установлено, что Общество производило безвозмездную передачу товаров в целях рекламирования своей деятельности, в связи с чем судами сделан правильный, основанный на положениях ст.ст. 39 п. 1, 38 пп. 1 и 3, п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, ст. 2 Федерального закона от 18.07.95 г. N 108-ФЗ "О рекламе", о неправомерном доначислении налоговым органом НДС в сумме 197262 руб. по п. 1.3 решения в связи с невключением Обществом в облагаемый оборот стоимости безвозмездно переданных товаров (работ, услуг) в размере 1294036 руб.

При этом судебные инстанции также исходили из того, что Общество в своей практике использовало разъяснения, данные в письме УМНС России по г. Москве от 31.07.2001 г. N 02-14/35611 "О налоге на добавленную стоимость", согласно которому стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т.д. относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, обороты по передаче во время "введения массовых рекламных кампаний, и не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость, и правомерно указали, что стоимость рекламной продукции, передаваемой в рамках рекламной кампании, относится к расходам на рекламу в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ, в связи с чем не может рассматриваться как безвозмездная передача товаров в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ.

С учетом изложенного довод жалобы Инспекции о правомерном доначислении НДС подлежит отклонению как основанный на неправильном толковании налоговых норм.

Так как состав правонарушения, предусмотренный ст. 120 НК РФ, в действиях Общества не установлен, судебные инстанции правомерно признали решение Инспекции о привлечении Общества к налоговой ответственности необоснованным.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 29 июня 2007 года по делу N А40-7029/07-114-35 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 октября 2007 года изменить.

В части признания недействительным решения МИ ФНС России N 50 по г. Москве от 29.12.2006 г. N 7485 по вопросу включения в состав затрат расходов по оплате услуги хранения заявлений о страховании решение и постановление отменить.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части решение и постановление оставить без изменения.