Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 21 января 2008 г. N КА-А40/14445-07 Решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности и требование об уплате пени и штрафа признаны недействительными, поскольку налогоплательщик представленными в налоговый орган и в материалы дела первичными документами подтвердил правильность исчисления и уплаты налогов, а налоговый орган не доказал, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, недостоверны (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 21 января 2008 г. N КА-А40/14445-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2008 г.

Закрытое акционерное общество "Зарубежнефтегаз" обратилось в арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции ФНС России N 36 по г. Москве о признании недействительным решения от 07.11.2006 N 14247 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления штрафа по налогу на прибыль в размере 788.376 руб., начисления штрафа за грубое нарушение учета расходов по налогу на добавленную стоимость в размере 15.000 руб., доначисления налога на прибыль в размере 7.257.554 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в размере 889.204 руб., уменьшения суммы возмещения из бюджета по НДС в размере 279.944 руб.; о признании недействительными требования от 24.11.2006 N 21523 об уплате налога на прибыль в размере 7.257.554 руб., пени по налогу на имущество организаций в размере 3.948 руб. 67 коп., требования об уплате налоговой санкции от 24.11.2006 N 21524 в части требования уплатить штраф в размере 197.094 руб., требование об уплате налоговой санкции от 24.11.2006 N 21525 в части уплаты штрафа в размере 591.282 руб., требование об уплате налоговой санкции от 24.11.2006 N 979 полностью, выставленные ответчиком в отношении заявителя, как не соответствующие ч. 1 НК РФ; об обязании возвратить из бюджета незаконно взысканные денежные средства в размере 8.441.702 руб.; о взыскании расходов по уплате госпошлины в размере 66.788 руб. 12 коп.

Решением от 18.07.2007 требования заявителя удовлетворены.

Постановлением от 08.10.2007 апелляционного суда решение оставлено без изменения по тем же мотивам.

В кассационной жалобе ответчик просит судебные акты отменить, в требованиях отказать, ссылаясь нарушение норм материального и процессуального права, полагая свои решения правильными.

Заявитель в отзыве на жалобу просил оставить решение и постановление без изменений.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы жалобы и судебные акты соответственно.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд не находит оснований для их отмены, так как ответчиком не указанны кассационные основания, влекущие это последствие.

Ответчик ссылается на недоказанность заявителем факта списания денежных средств с его счетов в банках, что не может быть принято во внимание судом кассационной инстанции, поскольку доказательства списания денежных средств по решению ответчика от 07.11.2006 N 14247 со счетов заявителя были представлены на обозрение в суды обеих инстанций, а именно: платежное поручение от 29.11.2006 N 1058, инкассовые поручения от 04.12.2006 N N 14393, 14394, от 02.05.2007 N 4933, дубликат решения ответчика от 04.12.2006 N 10263, а также письмо ответчика от 08.06.2007 N 09-32/35841@, что подтверждается материалами дела (т. 8, л.д. 25, 26, 28-30, 127).

По требованию о признании в части недействительным требования от 24.11.2006 N 21523 и уплаты пени по налогу на имущество организаций в размере 3.948 руб. 67 коп. суды правомерно указали, что данное требование не может содержаться в требовании N 21523, поскольку оно должно быть выставлено отдельным требованием.

Согласно второму абзацу ст. 70 НК РФ требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения, а не с момента вручения решения должностному лицу налогоплательщика.

Данный срок не является пресекательным, поэтому заявитель просил суды признать данное требование об уплате налога незаконным в части требования уплатить налог на прибыль в размере 7.257.554 руб., что обусловлено незаконностью решения в соответствующей части, а также требования уплатить пени по налогу на имущество организаций в размере 3.948 руб. 67 коп.

Требование уплатить пени по налогу на имущество организаций в размере 3.948 руб. 67 коп., не связано с оспариваемым решением, что не оспаривается ответчиком. Однако в качестве основания взимания налогов (сборов) и соответствующих пеней в требовании N 21523 указано решение (т. 1 л.д. 72).

Следовательно, требование уплатить пени по налогу на имущество организаций в размере 3.948 руб. 67 коп. не может содержаться в требовании N 21523, а должно быть выставлено отдельным требованием.

В отношении требований о признании незаконными требований от 24.11.2006 N N 21524, 21525, 979 судами также установлено, что учитывая незаконность вынесенного ответчиком решения в соответствующей части, выставленные в соответствии с ним указанные требования также являются незаконными.

Указание ответчика по эпизоду с векселем на неправомерное отнесение дебиторской задолженности ООО "Техника-Эксклюзив" в размере 5.000.000 руб. на внереализационные расходы в качестве базы для создания резерва по сомнительным долгам по итогам коммерческой деятельности за 2003 год и соответственно занижение налогооблагаемой прибыли на указанную сумму, не может служить основанием для отмены судебных актов в связи со следующим.

В соответствии с подп. 38 и 77 Положения о переводном и простом векселе, утв. Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, держатель простого векселя сроком на определенный день должен предъявить его к платежу либо в день, когда он должен быть оплачен, либо в один из двух следующих рабочих дней.

По истечении сроков установленных для совершения протеста в неплатеже простого векселя векселедержатель теряет свои права против индоссантов и других обязанных лиц, за исключением векселедателя (п.п. 53, 77 и 78 Положения).

Протест в неплатеже простого векселя сроком на определенный день должен быть совершен в один из двух рабочих дней, которые следуют за днем, в который он подлежит оплате (п.п. 44 и 77 Положения).

Исковые требования, вытекающие из простого векселя против векселедателя, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа (п.п. 70, 77 и 78 Положения).

Данный вывод также подтверждается положениями п. 21 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 N 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей", согласно которому векселедатель в простом векселе является прямым должником, требования к нему могут быть предъявлены в течение всего срока вексельной давности (3 года) безотносительно к наличию или отсутствию протеста, основанием требований к прямому должнику является сам вексель, находящийся у кредитора (т. 1 л.д. 56).

Довод ответчика об отсутствии на векселе подписи уполномоченного представителя и печати ООО "Блонда Альянс" у которого по договору купли-продажи векселей от 21.09.2000 б/н заявитель приобрел вексель, является необоснованным.

Согласно п. 13. Положения индоссамент может не содержать указания лица, в пользу которого он сделан, или он может состоять из одной подписи индоссанта (бланковый индоссамент). В этом последнем случае индоссамент, для того чтобы иметь силу, должен быть написан на обороте переводного векселя. На рассматриваемом векселе имеет место бланковый индоссамент, совершенный ОАО "Стройтрансгаз".

Согласно п. 14. Положения держатель векселя с бланковым индоссаментом может передать вексель третьему лицу, не заполняя бланка и не совершая индоссамента. При этом лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов, даже если последний индоссамент является бланковым (п. 16 Положения).

Следовательно, купля-продажа векселя по договору купли-продажи векселей не является индоссаментом, а ООО "Блонда Альянс" соответственно не является индоссантом и, таким образом, его подпись на рассматриваемых векселях не требуется.

Ответчик утверждается также на нарушение положений ст. 144 ГК РФ, что не может служит основанием для отмены судебных актов.

Согласно п. 1 ст. 144 ГК РФ обязательные реквизиты ценных бумаг, требования к форме ценной бумаги и другие необходимые требования определяются законом или в установленном им порядке. Отсутствие обязательных реквизитов ценной бумаги или несоответствие ценной бумаги установленной для нее форме влечет ее ничтожность (п. 2 ст. 144 ГК РФ).

В ст. 4 ФЗ "О переводном и простом векселе" от 11.03.1997 N 48-ФЗ установлена форма простого векселя, а в п. 75. Положения приведен исчерпывающий перечень обязательных реквизитов простого векселя.

Таким образом, вексель полностью отвечает требованиям законодательства Российской Федерации, так как составлен на бумажном носителе и содержит все обязательные реквизиты.

Кроме того, в соответствии с абз. 1 ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Согласно акту выездной налоговой проверки ответчик проводил выездную проверку по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в 2006 году за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

Довод ответчика о том, что в нарушение п. 1 ст. 252 и п. 4 ст. 266 НК РФ заявитель занизил налогооблагаемую прибыль на сумму 12.107.676 руб. в связи с неправомерным отнесением дебиторской задолженности ЗАО "Корвет" во внерелизационные расходы в качестве базы для создания резерва по сомнительным долгам по итогам коммерческой деятельности за 2003 год, судом кассационной инстанции не принимается.

Так, дебиторская задолженность в размере 12.107.676 руб. образовалась в 2000 году в результате невыполнения ЗАО "Корвет" своих обязательств по агентскому договору от 16.06.2000 N 008/М/ОО, что подтверждается карточкой счета 61/2 Расчеты по авансам, выданным АООТ АНК "Башнефть" г. Уфа данному обществу за 2001 год.

Учитывая то, что согласно п. 1 ст. 266 НК РФ указанная дебиторская задолженность являлась сомнительной, заявителем был создан резерв по сомнительным долгам по итогам коммерческой деятельности за 2001 год в размере 2.421.535 руб. 20 коп., 2002 год в размере 871.753 руб. и 2003 год в размере 8.814.387 руб. 80 коп., что подтверждается материалами дела (т. 1 л.д. 98 - 103).

В соответствии с абз. 1 ст. 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Согласно акту выездной налоговой проверки ответчик проводил выездную проверку по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в 2006 году за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

Следовательно, 2001 и 2002 года., в которых был создан резерв по сомнительным долгам в размере 3.293.288 руб. 20 коп., налоговой проверке не подлежат.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ(в редакции, действовавшей в 2001-2003 годах), сомнительным долгом признавалась любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией, а резерв по сомнительным долгам согласно п. 4 ст.266 НК РФ создается на основании данных инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного (налогового) периода. Отнесение дебиторской задолженности в сумме 8.814.387 руб. 80 коп. на внереализационные расходы в качестве базы для создания резерва по сомнительным долгам по итогам коммерческой деятельности за 2003 год произведено в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Ответчиком за 2003 год доначислений по налогу на прибыль не производилось, произведено доначисление налога на прибыль за 2004 год.

Так, дебиторская задолженность в размере 12.107.676 руб. после признания ее безнадежной в соответствии со ст. 266 НК РФ была отнесена заявителем на финансовые результаты по итогам 2004 года, однако, одновременно с этим, заявитель уменьшил созданный в 2001-2003 годах резерв по сомнительным долгам на сумму 12.107.676 руб., включив ее во внереализационные доходы за 2004 год.

Таким образом, финансовый результат в 2004 году в результате покрытия убытков от рассматриваемой дебиторской задолженности в размере 12.107.676 руб. не изменился и, следовательно, уменьшение налогооблагаемой прибыли в 2004 году на указанную сумму отсутствует, что подтверждается материалами дела (т. 1 л.д. 104-106).

В бухгалтерском учете заявителя сумма созданного резерва по сомнительным долгам по счетам бухгалтерского учета была восстановлена и отнесена на внереализационные доходы, а сама безнадежная задолженность списана на внереализационные расходы бухгалтерскими проводками, что подтверждается также карточкой счета 63, оборотно-сальдовой ведомостью по счету 63, карточкой счета 91.2, оборотно-сальдовой ведомостью по счету 91.1, карточкой счета 76.2 (т. 1 л.д. 100-106).

Так, в результате финансовый результат за 2004 год не изменился, и налогооблагаемая прибыль за 2004 год на сумму задолженности не уменьшилась.

Выводы судов в части правомерного отнесения заявителем дебиторской задолженности в размере 12.107.676 руб. на финансовые результаты организации по итогам 2004 года, обоснованны.

В отношении расходов на подготовку аналитического обзора политической, экономической и отраслевой ситуации в Алжире, Анголе, Иране, Сирии и Ливии полностью, суды правомерно указали, что данные расходы соответствуют требованиям налогового законодательства, предъявляемым к расходам, принимаемым для целей налогообложения и уменьшающим полученные доходы.

В соответствии с положениями ст. 252 и подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения (уменьшающие полученные доходы), должны быть экономически оправданы, документально подтверждены, связанны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), а также должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судами, одним из основных видов деятельности, согласно Уставу заявителя, является привлечение инвестиций на реализацию проектов. Основной целью аналитического обзора политической, экономической и отраслевой ситуации в Алжире, Анголе, Иране, Сирии и Ливии, подготовленного ООО "Мегатрейд" по договору от 22.12.2003 N 5ФЕ-03, являлось определение целесообразности инвестирования денежных средств в нефтегазовые отрасли указанных государств.

Таким образом, аналитический обзор, подготовленный ООО "Мегатрейд", относится к одному из основных видов деятельности заявителя, что свидетельствует об экономической оправданности расходов на его подготовку.

Кроме того, заявителем использование указанного аналитического обзора в его деятельности подтверждается следующими документами: отчетом о командировке в Алжир руководителя группы советников Д. в период с 14.11.2005 по 17.11.2005, письмом на имя директора Департамента топливно-энергетического комплекса Минпромэнерго РФ N ВД-13-619 от 20.04.2006, письмом на имя заместителя руководителя Федерального агентства по энергетике (РОСЭНЕРГО) N ЮС-13-652 от 27.04.2006 и служебной запиской советника Управления по международному сотрудничеству заявителя (т. 7 л.д. 102. 104).

Судами установлено, что заявителем понесены расходы на подготовку аналитического обзора, что подтверждаются материалами дела (т. 1 л.д. 107-115, т. 3 л.д. 1-293).

Таким образом, судами сделаны обоснованные выводы о том, что расходы заявителя непосредственно связаны с производством и реализацией услуг по привлечению инвестиций на реализацию зарубежных нефтегазовых проектов, а также произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Утверждение ответчика о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в связи с отнесением заявителем затрат на ремонт арендованных офисных помещений в сумме 7.048.603 руб. в общехозяйственные расходы, является необоснованным.

Так, для обеспечения нормальной деятельности заявителя в арендованных помещениях произведены ремонтно-строительные работы, относящиеся к текущему ремонту, согласно нормам ВСН 58-88 (р), утвержденным приказом Госкомархитектуры России при Госстрое России СССР от 23.11.1988 N 312.

Судами установлено, что расходы на указанные ремонтные и ремонтно-строительные работы полностью отвечают требованиям ст. 252 НК РФ. Данные расходы экономически оправданы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, а также подтверждены вышеуказанными договорами и актами о приемке выполненных работ.

Статья 260 НК РФ прямо обязывает налогоплательщика относить свои затраты на ремонт арендованных помещений на расходы, принимаемые для целей налогообложения и уменьшающие полученные доходы в соответствии со ст. 252 НК РФ, если договором между налогоплательщиком и арендодателем не предусмотрено иное.

Кроме того, в письме Минфина РФ от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74 указано, что при налогообложении прибыли арендаторы не вправе учитывать затраты, связанные с неотделимыми улучшениями арендованного имущества.

Расходы, связанные с неотделимыми улучшениями, не являются текущими. Они носят характер капитальных вложений в виде модернизации, реконструкции. В свою очередь, капитальные вложения увеличивают стоимость основных средств.

Следует отметить, что первоначальная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию согласно п. 2 ст. 257 НК РФ, изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Вместе с тем, в ст. 260 НК РФ отсутствует разделение понятий "текущий ремонт" и "капитальный ремонт" и, следовательно, для целей налогообложения принимаются расходы налогоплательщика арендатора как на текущий, так и на капитальный ремонт арендуемых амортизируемых основных средств.

Таким образом, указанные выше ремонтные и ремонтно-строительные работы не относятся к неотделимым улучшениям, так как не изменяют первоначальную стоимость. технико-экономические показатели и параметры, конструктивные элементы, технологическое или служебное назначение и срок полезного использования помещений и здания в целом, что подтверждается материалами дела (т. 1 л.д. 116-144, т. 2 л.д. 1-16, 43-86).

Судами установлено, что данные расходы экономически оправданы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, что подтверждается договорами и актами о приемке выполненных работ (т. 2 л.д. 43-91).

Доводы жалобы по вопросу отнесения затрат на разработку бизнес-плата развития производства ОАО "Кыргызнефтегаз" (инвестиционного предложения) в размере 1.707.627 руб. на расходы за 2004 год, образуя занижение налогооблагаемой прибыли на указанную сумму и завышение вычета по НДС на сумму 307.373 руб., не могут служить основанием для отмены судебных актов.

В соответствии с положениями ст. 252 и подп. 27 ст. 264 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения (уменьшающие полученных доходы), должны быть экономически оправданы, документально подтверждены, связанны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), а также должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Конституционный Суд РФ в своих определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П и N 366-О-П дал разъяснения, связанные с толкованием и применением норм ст. 252 НК РФ.

Конституционный Суд РФ считает, что все произведенные организацией расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат. Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности, суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса.

Согласно подп. и п. 6.1. ст. 6 Устава заявителя одним из основных видов его деятельности является привлечение инвестиций на реализацию проектов.

Судами установлено, что основной целью бизнес-плана развития производства указанного общества (инвестиционного предложения), разработанного ООО "НИИгазэкономика" по Договору от 05.01.2004 N 04П-04, являлось определение экономической и коммерческой эффективности инвестиций в развитие производства ОАО "Кыргызнефтегаз".

Таким образом, бизнес-план, разработанный ООО "НИИгазэкономика", относится к одному из основных видов деятельности заявителя, что свидетельствует об экономической оправданности расходов на его разработку.

В кассационной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы судебных инстанций, как и не приведено оснований, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы являться основанием для отмены судебных актов.

В кассационной жалобе изложены доводы, которые приводились при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанции, и этим доводам дана правильная правовая оценка.

Кассационная инстанция не вправе пересматривать фактические обстоятельства дела, установленные судами, оценку ими доказательств, не принимает новых или дополнительных документов.

Иная оценка ответчиком установленных судами обстоятельств дела и толкование закона не свидетельствуют о судебной ошибке.

Руководствуясь ст.ст. 110, 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 18.07.07 Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-6956/07-118-53 и постановление от 08.10.07 Девятого арбитражного апелляционного суда по тому же делу оставить без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России N 36 по г. Москве в доход бюджета РФ 1000 руб. госпошлины по кассационной жалобе.