Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 июня 2013 г. N 12АП-2604/13

г. Саратов

17 июня 2013 г.

Дело N А06-9078/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 17 июня 2013 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Смирникова А.В.,

судей: Кузьмичева С.А., Пригаровой Н.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бусянковой Е.И.,

при участии в судебном заседании представителей: Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани - Записных Н.М., действующей по доверенности N 04-31/06750@ от 04.06.2013 г., общества с ограниченной ответственностью "Астрамоторс" - Голуб Л.Г., действующей на основании доверенности от 27.02.2013 г.,

рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани

на решение Арбитражного суда Астраханской области от 28 января 2013 года по делу N А06-9078/2011 (судья Плеханова Г.А.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Астрамоторс" (ИНН 3015087659, ОГРН 1093015002409, г. Астрахань)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани (ИНН 3015026737, ОРГН 1043000719520)

заинтересованное лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Астраханской области (ИНН 3015067282, ОГРН 1043000717825)

о признании недействительным решения от 29.09.2011 г. N 13-35/30,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Астраханской области обратилось общество с ограниченной ответственностью "Астрамоторс Авто" (далее - ООО "Астрамоторс", заявитель, Общество) с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани (далее - налоговый орган, ИФНС по Кировскому району) о признании недействительным и отмене решения N 13-35/30 от 29.09.2011 года.

Решением Арбитражного суда Астраханской области от 01.03.2012 г. по делу N А06-9078/2011, оставленным без изменения постановлением арбитражного суда апелляционной инстанции от 26.06.2012 г., в удовлетворении заявленных требований было отказано в полном объеме.

Постановлением арбитражного суда кассационной инстанции от 09.10.2012 г. решение Арбитражного суда Астраханской области от 01.03.2012 г. и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2012 г. по делу N А06-9078/2011 отменено в части отказа ООО "Астрамоторс" в признании недействительным решения ИФНС по Кировскому району от 29.09.2011 г. N 13-35/30 по доначислению налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пеней и налоговых санкций по данному налогу.

В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Астраханской области.

Отменяя состоявшиеся судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что судами не была дана надлежащая правовая оценка доводам общества о том, что с суммы полученных бонусов и вознаграждений по дистрибьюторскому договору общество не обязано было исчислять на основании статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и уплачивать НДС в бюджет. Бонус за выполнение продаж неразрывно связан с договором поставки и является денежным вознаграждением за выполненный объем продаж после фактической продажи автомобиля по установленной поставщиком цене. То есть сумма бонуса никак не влияет на изменение продажной стоимости автомобиля.

При новом рассмотрении арбитражному суду необходимо дать оценку этим доводам заявителя.

В соответствии с ч. 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК) указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении дела заявитель в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил заявленные требования и просил признать недействительным решение ИФНС по Кировскому району от 29.09.2011 г. N 13-35/30, в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 516 885 руб. и пени по НДС в размере 93 723,41 руб.

Арбитражным судом заявленные уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приняты.

Решением Арбитражного суда Астраханской области от 28.01.2013 г. признано недействительным Решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани N 13-35/30 от 29.09.2011 г. в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 516 885 руб. и соответствующих сумм пени.

С Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани взысканы в пользу ООО "Астрамоторс" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 руб.

ИФНС по Кировскому району г. Астрахани с принятым решением не согласилось и обратилось в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе и вынести по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объёме.

ООО "Астрамоторс" представлен письменный отзыв в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в котором общество возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным, обоснованным и не подлежащим отмене.

Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания (п. 1 ст. 123, п. 3 ст. 156 АПК РФ).

Исследовав материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет всех налогов в отношении ООО "Астрамоторос".

В ходе проверки налоговым органом был установлен факт неуплаты со стороны налогоплательщика сумм налогов в бюджет за период 2009 - 2010 гг. в общей сумме 2 311 627 руб., из них: налог на прибыль (2009 - 2010 гг.) в сумме 1 709 973 руб.; налог на добавленную стоимость за 2010 г. в сумме 516 885 руб., единый налог на вмененный доход за 2010 г. в сумме 84 769 руб., что нашло отражение в акте проверки N 13-35/30 от 01.09.2011 г.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки, возражений налогоплательщика инспекцией принято решение N 13-35/30 от 29.09.2011 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в виде уплаты штрафных санкций в сумме 462 326 руб., доначислены НДС за 2010 г., ЕНВД за 2010 г. и налог на прибыль за 2009 - 2010 гг. в общей сумме 2 311 627 руб., пени в общей сумме 93 723,41 руб.

Оспариваемое решение обжаловано обществом в Управление Федеральной налоговой службы РФ по Астраханской области.

Решением от 09.11.2011 г. УФНС России по Астраханской области изменило решение N 13-35/30 от 29.09.2011 г. в части уменьшения начисленного налога на прибыль в сумме 757 816 руб., соответствующих сумм штрафа и пени, в остальной части Решение N 13-35/30 от 29.09.2011 г. оставлено без изменения.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что суммы премий и вознаграждений, полученные покупателем товаров от продавца и не связанные с оплатой товаров, налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.

Суд апелляционной инстанции считает, что вывод суда первой инстанции соответствует установленным обстоятельствам и действующему законодательству и не находит правовых оснований для его переоценки в силу следующего.

Основанием к доначислению обществу НДС, соответствующих пени и санкций, послужил вывод налогового органа о том, что выплаченные поставщиком - ООО "Ниссан Мотор Рус" дистрибутору ООО "Астрамоторс" премии (бонусы) являются оплатой за предоставленные услуги и подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ, услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров, работ или услуг.

В случае если денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных им товаров (работ, услуг), то такие денежные средства налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.

Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации существенным условием договора оказания услуг является обязанность Исполнителя по заданию Заказчика оказать услуги (совершить определенные действия).

Как установлено судами, ООО "Астрамоторс" является официальным дилером компании - поставщика ООО "Ниссан Мотор Рус".

По условиям дилерского соглашения от 01.04.2010 г., дилер рассматривается как внештатный продавец в форме отдельной самостоятельной организации, действующей за свой счет и от своего имени. Основной задачей дилера является выкуп товара и поиск конечного покупателя на эти товары, производимые заводом - изготовителем и реализуемым через своего уполномоченного Поставщика - ООО "Ниссан Мотор Рус". При этом соглашение допускает (в ряде случаев обязывает) для дилера создание дополнительных потребительских ценностей в виде оформления демонстрационного зала с условием использования всей его площади только для целей продажи товара, консультаций специалистов, сервисного и гарантийного обслуживания, дополнительных услуг (послегарантийное обслуживание автомобилей) и товаров (запчасти к проданным автомобилям).

Налоговый орган в ходе проверки установил, что деятельность дистрибутора подлежит стимулированию в виде выплаты бонусных вознаграждений при исполнении определенных условий.

ООО "Астрамоторс" обязано не только продвинуть приобретенный товар, но и выполнить основное условие договора - выполнить план продаж, в результате чего получить для себя прибыль.

На основании этого налоговый орган пришел к выводу, что обществом в нарушение статей 146, 153 НК РФ занижена налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость, поскольку выплачиваемые поставщиком бонусные вознаграждения, как плата за услуги, на основании пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Данная позиция налогового органа отклоняется судом по следующим основаниям.

Материалами дела установлено, что между заявителем и поставщиком ООО "Ниссан Мотор Рус" заключены договоры поставки от 16.11.2009 г. N 2081-09 и от 01.01.2010 г. N 2081-10.

Разделом 6 данных договоров определен порядок и условия выплаты бонусных вознаграждений при исполнении условий, определенных пунктом 6.9, где указано - подпунктом 6.9.1 - продавец продает товар по сниженным розничным ценам, рекомендованным поставщиком; подпунктом 6.9.2 - покупатель достигает заранее определенного объема продаж товара в период проведения промо-акций.

При этом премия выплачивается - за выполнение условия, предусмотренного в пункте 6.9.1 в фиксированном размере, установленном на каждую единицу товара, проданного покупателем по сниженной розничной цене, рекомендованной поставщиком в информационном письме, официально направленном покупателю; за выполнение условия, предусмотренного в пункте 6.9.2 в размере, установленном в виде фиксированной суммы, относящейся к заранее определенному объему продаж товара, достигнутому покупателем за период проведения промо - акций, или в виде процента от дохода, полученного покупателем от продажи товара за период проведения промо - акции, и указанном в применимом информационном письме, официально направленном поставщиком покупателю.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что бонусы, полученные Обществом, не могут быть квалифицированы как оплата за оказанные услуги, поскольку не могут быть отделены от договора поставки и не связаны с возникновением у ООО "Астрамоторс" обязанностей выполнить работы или оказать услуги, в том числе услуги по продвижению товаров. Данные цели деятельности не являются продвижением товара. Покупатель реализует автомобили для получения коммерческого результата с соблюдением условий договора поставки.

Порядок, условия предоставления бонусов и их вида определены в документах, представленных в материалы дела.

Таким образом, апелляционный суд считает, что деятельность покупателя по реализации автомобилей определенного поставщика, равно как и выполнение плана продаж, не может рассматриваться в качестве оказания услуг по смыслу статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации. Бонусы, полученные обществом, не могут быть квалифицированы как оплата за оказанные услуги, поскольку неразрывно связаны с обязательствами по договору поставки.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N ВАС - 11637/11 содержится правовая позиция, согласно которой, выплата поставщиками премий вследствие выполнения условий договора поставки является мерой, направленной на стимулирование общества в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров. Такие премии не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам.

Выводы суда первой инстанции соответствуют указанной правовой позиции.

Материалами дела не подтверждаются доводы апелляционной жалобы о приобретении ООО "Астрамоторс" автомобилей по одной цене, и реализации данного автомобиля по цене ниже приобретенной.

Как указывает налоговый орган, в буквальном понимании условий договора в первом возможном случае (п. 6.9.1. Договора) получается, что дилер покупает у своего Поставщика - ООО "Нисан Мотор Рус" товар по одной цене, причем согласно контексту п. 6.3., стоимость товара содержит, в том числе НДС, а продает конечному покупателю по цене гораздо ниже приобретенной. Образованная разница между приобретенной и реализованной ценой компенсируется налогоплательщику в виде так называемого бонуса, который, налогоплательщиком НДС не облагается и в бюджет не оплачивается.

За перепродажу товара по более низкой цене корректировки налогоплательщиком в счета - фактуры внесены не были, более того все счета - фактуры выставлялись уже после продажи товара по более низкой цене. Следовательно, данную сумму так называемого бонуса с точки зрения налогового законодательства следует рассматривать как возврат разницы между покупной и реализованной ценой товара, на которую должен быть начислен и уплачен в бюджет НДС.

Во втором возможном случае (п. 6.9.2. Договора), по мнению подателя апелляционной жалобы, премия выплачивается именно за услуги, оказываемые дилером своему поставщику - ООО "Нисан Мотор Рус" в виде проведения промо-акций.

Таким образом, любое вознаграждение дилера в виде бонусов, премий, есть ничто иное, как плата за его проделанную работу в части продвижения на рынке продукции исключительного поставщика, посредством, в том числе и промо-акций, признаваемых в силу действующего законодательства "О рекламе" рекламными услугами.

Указанные доводы апелляционной жалобы судебная коллегия считает необоснованными в силу следующего.

В материалах дела имеются акты начисления премий с приложениями (л.д. 131-152 т. 4), подтверждающие суммы премии, начисляемой и выплачиваемой за выполнение условий, установленных в договоре поставки за соответствующий период.

Так, по акту начисления премий N 18 от 14.10.2010 г. (л.д.133 т. 4) сумма премии составила 186 709 руб. без НДС. Согласно приложения к данному акту, премия начислена за выполнение условий договора поставки N 2081-10 от 01.01.2010 г. за сентябрь 2010 года и реализацию 7 автомобилей, в том числе автомобиля Nissan Qashqai 1,6 V1N-SJNFAAJ10U2091839 - сумма премии 13 493 руб. без НДС. Выплата бонусов по данному акту подтверждается платежным поручением от 01.11.2010 г. N 153.

В соответствии с дополнительным соглашением N 2081/0108-3108-10 от 29.07.2010 г. поставщик ООО "Нисан Мотор Рус" определил цену автомобиля Nissan Qashqai 1,6 VIN- SJNFAAJ10U2091839 в размере 700 290 руб. с НДС.

Данный автомобиль был принят на склад ООО "Астрамоторс" по товарной накладной от 04.08.2010 г. N 0000090630 по цене 700 290 руб. с НДС в соответствии со счетом-фактурой от 04.08.2010 г. N 0000090630 и платежным поручением от 08.09.2010 г. N 900 на сумму 700 290 руб., подтверждающим оплату ООО "Астрамоторс" за а/м.

В соответствии с товарной накладной от 03.09.2010 г. N 157, счетом - фактурой от 03.09.2010 г. N АнСЧФ00274, договором купли-продажи от 03.09.2010 г. N 282/А-01 автомобиль Nissan Qashqai 1,6 VIN-SJNFAAJ10U2091839 реализован покупателю Прокофьеву Н.В. по цене 762 079 руб. с НДС.

Следуя доводам налогового органа, цена реализованного автомобиля должна была составлять сумму 686 797 руб., как разница между ценой поставщика 700 290 руб. и суммой премии (бонуса) 13 493 руб., что не соответствует обстоятельствам дела.

По акту начисления премий N 19 от 31.10.2010 г. (л.д. 131 т. 4) сумма премии составила 544 486,39 руб. без НДС. Согласно приложения к данному акту начисления премии (л.д. 132 т. 4), премия начислена за выполнение условий договора поставки N 2081-10 от 01.01.2010 г. за сентябрь 2010 года и реализацию 19 автомобилей, в том числе автомобиля Nissan Qashqai 1,6 VIN-SJNFAAJ10U2125931 - сумма премии 18 831,36 руб. без НДС. Выплата бонусов по данному акту подтверждается платежным поручением от 02.12.2010 г. N 167.

В соответствии с дополнительным соглашением N 2081/0110-3110-10 от 28.09.2010 г. поставщик ООО "Нисан Мотор Рус" определил цену автомобиля Nissan Qashqai 1,6 VIN- SJNFAAJ10U2125931 в размере 709 590 руб. с НДС.

Данный автомобиль был принят на склад ООО "Астрамоторс" по товарной накладной от 12.10.2010 г. N 0000101882 по цене 709 590 руб. с НДС в соответствии со счетом-фактурой от 12.10.2010 г. N 0000101882 и платежным поручением от 18.10.2010 г. N 1122 на сумму 709 590 руб., подтверждающим оплату ООО "Астрамоторс" за автомобиль.

В соответствии с товарной накладной от 13.10.2010 г. N 203, счетом - фактурой от 13.10.2010 г. N АнСЧФ00327 и договором купли-продажи от 13.10.2010 г. N 387/А-01 автомобиль Nissan Qashqai 1,6 VIN-SJNFAAJ10U2125931 реализован покупателю Шабельскому А.В. по цене 765 779 руб. с НДС.

Следуя позиции налогового органа, цена реализованного автомобиля должна была составлять сумму 690 758,64 руб., как разница между ценой поставщика 709 590 руб. и суммой премии (бонуса) 18 831,36 руб., что не соответствует обстоятельствам дела.

Таким образом, оценка фактических обстоятельств по реализации автомобилей на конкретных примерах за период налоговой проверки опровергает вывод налогового органа о реализации автомобилей конечному покупателю по цене ниже приобретенной и об уплате НДС с уменьшенной цены на автомобиль в связи с компенсацией налогоплательщику разницы в виде бонуса.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства приобретения ООО "Астрамоторс" автомобилей по одной цене, и реализации по цене ниже приобретенной. Такие обстоятельства не были установлены в ходе налоговой проверки, доказательства таких обстоятельств не представлены налоговым органом по предложению суда апелляционной инстанции. Данный вывод налогового органа основан лишь на толковании им условий дилерского договора.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил неправильного применения норм материального и процессуального права.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают правильности выводов суда первой инстанции, направлены исключительно на переоценку установленных по делу обстоятельств и не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта. Апелляционную жалобу ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани следует оставить без удовлетворения.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Астраханской области от 28 января 2013 года по делу N А06-9078/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа путём подачи кассационной жалобы через суд первой инстанции, принявший решение, в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

А.В. Смирников

Судьи

С.А. Кузьмичев Н.Н. Пригарова