Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18 июля 2013 г. N 09АП-18712/13

г. Москва

18 июля 2013 г.

Дело N А40-6292/13

Резолютивная часть постановления объявлена 11.07.2013.

Постановление изготовлено в полном объеме 18.07.2013.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи М.С. Сафроновой

судей Н.В. Дегтяревой, Н.О. Окуловой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.Н. Холиным,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Тольяттиазот"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.04.2013

по делу N А40-6292/13, принятое судьей Л.А. Шевелевой

по заявлению ОАО "Тольяттиазот"

(ОГРН 1026302004409, 445045, Самарская обл., г. Тольятти, Поволжское ш., д. 32)

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщиками N 3 по г. Москве

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Ломизе А.С. по доверенности от 26.12.2012, Григорьева Т.А. по доверенности от 26.12.2012, Акчурина Г.М. по доверенности от 26.12.2012,

от заинтересованного лица - Тимофеева Ю.М. по доверенности от 03.09.2912, Шуйков А.В. по доверенности от 04.12.2012, Терехов А.Ю. по доверенности от 20.11.2012, Нечипоренко А.В. по доверенности от 18.02.2013, Михайлова М.П. по доверенности от 18.02.2013, Званков В.В. по доверенности N 04-1-27/004 от 17.01.2013,

УСТАНОВИЛ:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 22.04.2013 ОАО "Тольяттиазот" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) отказано в удовлетворении заявления о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщиками N 3 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 04.07.2012 N 04-1-31/08 в части п.п. 1.1, 1.3, 1.5.

Общество не согласилось с принятым судом решением, обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании отклонено ходатайство заявителя о назначении судебной экспертизы и приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, в том числе в приобщении которых обществу отказано в суде первой инстанции. Одновременно суд апелляционной инстанции удовлетворил ходатайство налогового органа об отказе налогоплательщику в приобщении указанных документов.

Законность и обоснованность решения суда судом апелляционной инстанции проверены в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Выслушав стороны, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет всех налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

По результатам проверки составлен акт от 20.04.2012 N 04-1-30/07.

Рассмотрев материалы проверки, дополнительные материалы налогового контроля и возражения заявителя на акт проверки, инспекцией принято решение от 04.07.2012 N 04-1-31/08 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением ФНС России от 24.10.2012 N СА-4-9/18030@ решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

В связи с этим общество обратилось в суд.

Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований общества.

Правомерность доначисления налога на прибыль в связи с применением ст. 40 НК РФ к операциям экспортной реализации аммиака (п. 1.1. решения инспекции).

В апелляционной жалобе общество приводит довод о том, что инспекция со ссылкой на ст. 40 НК РФ пришла к неправильному выводу о занижении заявителем цены реализации аммиака жидкого безводного марки "Ак" на экспорт, поставленного компании ""Nitrochem Distribution AG"" (Швейцария).

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Согласно п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В названых случаях налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на то, что он не является взаимозависимым с компанией ""Nitrochem Distribution AG"", выступившей покупателем по спорному контракту, в целях применения ст. 40 НК РФ.

Однако данный довод судом отклоняется.

НК РФ не содержит требования совокупности нескольких установленных п. 2 ст. 40 НК РФ факторов для осуществления контроля цен по сделке.

На основании контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 с компанией "Nitrochem Distribution AG" (Швейцария) обществом поставлен на экспорт аммиак безводный марки Ак ГОСТ -6221-90 в адрес следующих грузополучателей: "Yara Switzerland Ltd" (Швейцария), Toros Tarim Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), Bagfas Bandirma Gubre Fabrikalari A.S. (Турция), Yildiz Entegre Agac Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), PCS Nitrogen Fertilizer, LP, Mosaic Fertilizer, LLC (США), Maroc-Phosphore S.A. (Марокко), Koch Nitrogen International SARL (Исландия), Groupe Chimique Tunisie (Тунис).

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал на то, что общество в 2009 г. осуществляло внешнеторговые сделки, что в силу пп. 3 п. 2 ст. 40 НК РФ является самостоятельным основанием для осуществления налогового контроля цен, при установлении отклонений более чем на 20 % в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком для целей налогообложения.

Однако как следует из материалов дела, судом первой инстанции установлена и взаимозависимость между обществом (продавец) и швейцарской фирмой ""Nitrochem Distribution AG"" (покупатель товара).

При этом налоговый орган сослался на обстоятельства взаимозависимости, повлиявшие на результаты конкретных спорных сделок со ссылкой на п. 2 ст. 20 НК РФ.

В частности, налоговой проверкой установлено, что единственным учредителем швейцарской фирмы ""Nitrochem Distribution AG"" (покупателя) является компания Ameropa Holding AG (Binningen (CH)), также являющаяся единственным учредителем Ameropa AG (Binningen (CH)).

Ameropa AG (Binningen (CH)) владеет 30 % доли ООО "Тафко" (Самарская область, д. Микушкино), которому принадлежит 25 % ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот", являющейся управляющей компанией общества. Доля участия общества в ООО "Тафко" составляет 69 %.

Кроме того, руководителем ООО "Тафко" является Волостнова В.В., получившая в 2009 г. доход одновременно от ООО "Тафко", ЗАО "Корпорация "Тольяттиазот" и общества.

Инспекцией в материалы дела представлены полученные от Управления по Самарской области Следственного Комитета Российской Федерации, которое расследует уголовное дело в отношении общества, протокол осмотра предметов (документов) от 01.03.2013 с приложением отчета Компании Ernst & Young "Результаты диагностики системы управления и ключевых областей деятельности Группы ТОA3".

При анализе указанных документов установлено, что общество является взаимозависимым с компанией ""Nitrochem Distribution AG"", о чем свидетельствует схема на 8 странице отчета "Структура управления диверсифицированным портфелем активов Группы ТОA3".

Из указанного отчета также следует, что в структуру Корпорации ТОАЗ помимо основного производственного предприятия (общества), входит ряд диверсифицированных зависимых и аффилированных компаний. Структура управления группой и текущая роль Корпорации не прозрачны.

Учитывая, что названная информация предоставлена Следственным комитетом в официальном порядке, в рамках соглашения о взаимодействии между Следственным комитетом Российской Федерации и Федеральной налоговой службой, и подготовлена компанией "Эрнст энд Янг", специализирующейся на анализе и оценке соответствующей информации, доводы компании, изложенные в ответе на запрос заявителя, о том, что письмо с приложенными материалами, направленное в адрес следственного комитета не отражает профессионального мнения компании, несостоятельны.

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что доля косвенного участия Yara в ОАО "Минудобрения" в 2009 г. составляла 30 %, что в силу ст. 20 НК РФ позволяет признать Yara и ОАО "Минудобрения" взаимозависимыми. Соответственно, сделки между этими лицами согласно ст. 40 НК РФ не могут приниматься во внимание при определении рыночных цен.

Согласно п. 8 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Факт наличия взаимозависимости между ОАО "Минудобрения" и "Yara Switzerland Ltd". никак не повлиял на результаты заключенного сторонами внешнеторгового контракта, о чем свидетельствует соответствие применяемых ОАО "Минудобрения" экспортных цен на аммиак уровню рыночных цен, сложившихся за соответствующие периоды на базисе FOB Южный.

Таким образом, доводы общества являются необоснованными ввиду факта наличия отклонения экспортной цены на реализуемый по внешнеторговым сделкам аммиак обществом более чем на 20 % в сторону понижении от рыночных цен на идентичный товар.

Как видно из материалов дела, основным видом деятельности общества является производство и реализация минеральных удобрений: аммиака, карбамида и КФК.

В проверяемом периоде общество реализовывало на экспорт аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак", классифицирующийся по позиции 2814100000 ТН ВЭД и систем внешнеторговой классификации зарубежных стран (HS).

Материалами дела установлено, что контракт от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 (т. 3, л.д. 136-139) между обществом (продавец) и фирмой ""Nitrochem Distribution AG"" (Швейцария) (покупатель) заключен на поставку 1 500 000 метрических тонн безводного аммиака на условиях FOB порт Южный.

Согласно п.п. 1, 2 контракта, товар поставлялся по аммиакопроводу на Одесский припортовый завод. По условиям контракта датой поставки считается дата выдачи коносамента. Поставка считается состоявшейся, и все риски переходят к покупателю в момент пересечения товаром линии борта судна. Срок действия контракта с 01.01.2009 по 31.03.2010.

Согласно условиям контракта страна назначения определяется сторонами на каждую поставку товара отдельно.

Как указывалось, грузополучателями аммиака жидкого технического по названному контракту являлись "Yara Switzerland Ltd". (Швейцария), Toros Tarim Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), Bagfas Bandirma Gubre Fabrikalari A.S. (Турция), Yildiz Entegre Agac Sanayi Ve Ticaret A.S. (Турция), PCS Nitrogen Fertilizer, LP, Mosaic Fertilizer, LLC (США), Maroc-Phosphore S.A. (Марокко), Koch Nitrogen International SARL (Исландия), Groupe Chimique Tunisien (Тунис) (т. 4 л.д. 1-115).

Общее количество аммиака жидкого безводного, отгруженного обществом в адрес названных грузополучателей, составило 1 240 861,64 тонн.

Отличительной особенностью экспортных поставок общества является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России сооружению - магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса". Аммиакопровод "Тольятти-Горловка-Одесса" перекачивает до 2,5 млн. тонн аммиака в год.

Указанный аммиакопровод принадлежит на праве собственности ОАО "Трансаммиак" г. Тольятти (российский участок аммиакопровода до НС-8 (насосная станция) на границе с Украиной).

ОАО "Трансаммиак" в соответствии с заключенным с обществом договором от 01.01.2009 N 1992/08 (т. 6, л.д. 44-46) на транспортировку жидкого аммиака осуществляет транспортировку аммиака до границы с Украиной.

Годовой объем транспортировки за 2009 г., согласованный условиями договора, составляет 1 600 000 метрических тонн аммиака.

Услуги по транспортировке до границы с Украиной оплачиваются обществом по тарифу в размере 500 руб. за 1 тонну принятого в аммиакопровод аммиака со ставкой НДС - 0 % с предоставлением от общества документов, подтверждающих транспортировку жидкого аммиака, вывезенного в таможенном режиме экспорта.

Дальнейшую транспортировку аммиака магистральным аммиакопроводом по участку граница Россия/Украина - терминал ОАО "Одесский припортовый завод" протяженностью 804 км, прием, захолаживание, хранение и перегрузку аммиака из изотермических емкостей ОАО "Одесский припортовый завод" на судно, предоставление спецпричалов ГП "Морской торговый порт "Южный" согласно контракту от 24.12.2007 N 026/А/2007 (т. 6 л.д. 48-52), заключенному с обществом, осуществляет Украинское Государственное Предприятие "Укрхимтрансаммиак" (УГП "Укрхимтрансаммиак").

В течение 2009 г. на все расстояние (804 км) за предоставление услуг по транзитной транспортировке одной тонны аммиака действовала тарифная ставка в размере 35,55 доллара США.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу об установленности налоговым органом оснований, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рыночная цена сделки определяется в порядке, установленном п.п. 4-11 ст. 40 НК РФ, при этом предусмотрено ступенчатое применение методов определения рыночных цен: каждый последующий метод применяется, если невозможно применить предыдущий.

Таким образом, инспекция при проведении проверки обязана была сначала применить метод сопоставимых рыночных цен и лишь потом, при невозможности применения первого метода, иные методы проверки цен налогоплательщика.

Только при соблюдении данных условий презумпция соответствия цены сделки рыночной цене может быть оспорена. В противном случае цена сделки будет считаться рыночной ценой, и презумпция соответствия цены сделки рыночной цене не будет опровергнута надлежащим образом (п. 3 постановления Пленума ВАС РФ и ВС РФ 41/9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового Кодекса Российской Федерации", постановление Президиума ВАС РФ от 18.01.2005 N 11583/04).

Инспекцией в соответствии с установленным порядком применен первый метод определения рыночной цены товара, предусмотренный нормами ст. 40 НК РФ.

Судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о правильном определении рыночного уровня цен на основании сопоставимой сделки ОАО "Минудобрения".

В качестве сопоставимых сделок инспекцией и судом первой инстанции были приняты сделки ОАО "Минудобрения".

Заявитель в апелляционной жалобы указывает на то, что сравнение цен по сделке общества с ценами ОАО "Минудобрения" не соответствует требованиям ст. 40 НК РФ в связи с различиями в условиях сделок.

Данный довод заявителя судом отклоняется ввиду необоснованности.

В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Согласно п. 9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

Согласно пп. 6, 7 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки, однородными - товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Как следует из материалов дела, ключевой особенностью деятельности общества является зависимость от специфического способа транспортировки аммиака - через аммиакопровод "Тольятти-Горловка-Одесса", при поставке на условиях FOB Южный.

На данное обстоятельство указал и суд первой инстанции в решении от 08.07.2008 по делу N А40-14529/08-33-41, рассматривая дело по заявлению ОАО "Тольяттиазот", отметив, что к важнейшим из условий, которые могут оказывать существенное влияние на ценообразование, относится наличие уникальной системы транспортировки аммиака по продуктопроводу "Трансаммиак".

Отмечено это и в экспертном заключении ЗАО "РИЭРСИ" N 03-12/12, которое заявителем представлено в материалы дела в обоснование своих требований.

Так, эксперт указал, что особенностью, отличающей общество от других российских производителей аммиака, является зависимость от бесперебойной отгрузки (транспортировки) аммиака в трубопровод.

Инспекцией данная особенность деятельности заявителя была выявлена и учтена, более того, именно это обстоятельство послужило основанием выбора сделки ОАО "Минудобрения" в качестве сопоставимой со сделкой налогоплательщика.

ОАО "Минудобрения" является единственным производителем аммиака, осуществляющим поставку товара на экспорт на тех же условиях, что и общество - при транспортировке через аммиакопровод "Тольятти-Горловка-Одесса" с поставкой на условиях FOB Южный.

Суд первой инстанции правомерно указал, что отличительной особенностью экспортных поставок общества является тот факт, что транспортировка аммиака жидкого безводного на Одесский припортовый завод осуществляется по уникальному, единственному в России магистральному трубопроводу (аммиакопроводу) "Тольятти-Горловка-Одесса".

Как установил суд, по данным FMB Consultants Ltd и Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd, на протяжении последних двадцати лет Россия удерживает лидирующие позиции на мировом рынке азотных удобрений, являясь лидером в экспорте аммиачной селитры и карбамида (39,5% и 14,6% мирового экспорта, соответственно). В мировой торговле аммиаком Россия занимает второе место после Тринидада (19,8 % мирового экспорта).

Основными российскими предприятиями - производителями аммиака являются: общество (г. Тольятти), ОАО НАК "Азот" (г. Новомосковск), ОАО "Невинномысский азот" (г. Невинномысск), ОАО "Акрон" (г. Великий Новгород), ЗАО "Завод минеральных удобрений КЧХК" (г. Кирово - Чепецк), ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская обл.), ОАО "Череповецкий азот" (г. Череповец, Вологодская обл.), ОАО "Куйбышевазот" (г. Тольятти), ОАО "Азот" (г. Кемерово), ОАО "Дорогобуж" (п. Верхнеднепровский), ОАО "Газпром Нефтехим Салават", ОАО "Минеральные удобрения" (г. Пермь).

Суд первой инстанции, обоснованно указав на то, что инспекция при отборе организации для сравнения не ограничивалась одним поставщиком или контрактом, а проанализировала ситуацию на рынке в целом, правильно пришел к выводу о том, что из всех названных российских производителей - экспортеров аммиака только ОАО "Минудобрения" (г. Россошь, Воронежская область) имеет доступ и осуществляет прокачку аммиака в Одесский порт базис fob Южный по магистральному аммиакопроводу "Тольятти-Горловка-Одесса".

С учетом п. 6 ст. 40 НК РФ идентичность продукции при определении рыночных цен на аммиак жидкий безводный марки "Ак" устанавливается на основании перечней признаков товаров, лежащих в основе Гармонизированной системы кодирования и описания товаров (HS), используемой во внешнеторговой статистике и таможенной практике большинства государств, в том числе стран ЕС, Украины и России (действует на территории Российской Федерации с 01.01.1997).

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество реализовывало на экспорт аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак", классифицирующийся по позиции 2814100000 ТН ВЭД и систем внешнеторговой классификации зарубежных стран (HS).

Техническими требованиями для аммиака, установленными в ГОСТ 6221-90 являются массовая доля NH3 - не менее 99,5 %, массовая доля воды/влаги - 0,5 %, массовая концентрация масла - не более 10 мг/дм 3, охлажден до температуры -33°С.

В соответствии с ГОСТ, аммиак, реализуемый обществом и аммиак, реализуемый ОАО "Минудобрения" по одному и тому же аммиакопроводу, полностью идентичны по химическому составу и сферам применения, обладают коммерческой взаимозаменяемостью и могут рассматриваться при определении рыночных цен как идентичные товары.

В подтверждение идентичности производимого обществом и ОАО "Минудобрения" аммиака свидетельствует и тот факт, что на этих предприятиях используются одинаковые агрегаты по производству аммиака мощностью 450 тыс. тонн чехословацкой фирмы "Техноэкспорт" в комплектации Государственного института азотной промышленности (ГИАП), которые введены в действие в обществе в тот же период, что и на ОАО "Минудобрения" (в 1986 г и 1988 г соответственно).

Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля по истребованию документов (информации) у ОАО "Минудобрения" (поручение об истребовании документов от 17.01.2012 N 17708 (т.2 л.д. 50-54)).

Согласно представленным ОАО "Минудобрения" сведениям установлено, что покупателем и грузополучателем аммиака у ОАО "Минудобрения" по контракту от 01.03.2006 N 38749VTB (т. 2 л.д. 55-58) являлась швейцарская компания "Yara Switzerland Ltd" (Швейцария).

Доводы общества о том, что контракт от 01.03.2006 N 38749VTB является неотносимым доказательством, так как срок его действия был прекращен 31.12.2006, противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Налоговым органом в адрес общества предоставлены счета-фактуры и товарные накладные, отражающие цены реализации аммиака, применяемые в 2009 г. ОАО "Минудобрения" (т. 2 л.д. 59-73).

В указанных документах имеются ссылки на контракт от 01.03.2006 N 38749VTB, что подтверждает, что реализация аммиака в адрес компании "Yara Switzerland Ltd" происходила в рамках названного договора, что в свою очередь свидетельствует о его пролонгации.

Кроме того, само по себе окончание срока действия договор, при его исполнении сторонами является основанием для вывода о наличии между сторонами правоотношений по купле-продаже (определение ВАС РФ от 25.02.2010 N ВАС-2168/08).

Таким образом, суд первой инстанции располагал документами, подтверждающими действие названного договора, и правомерно рассматривал его положения при рассмотрении вопроса о сопоставимости условий сделок.

Судом также установлено, что компания "Yara Switzerland Ltd" является одним из грузополучателей в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 (т. 1 л.д. 136-139), заключенного между обществом и фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION".

Как установлено инспекцией, отгрузка аммиака и общества и ОАО "Минудобрения" осуществлялась в одни и те же страны на одних и тех же судах.

Так, в 2009 г. в адрес одного из грузополучателей - "Yara Switzerland Ltd" обществом осуществлена отгрузка 251 743,48 тонн аммиака. ОАО "Минудобрения" в адрес "Yara Switzerland Ltd" в 2009 г. отгружено 419 358,69 тонн аммиака.

Материалами дела установлено, что ОАО "Минудобрения" заключены аналогичные договоры с ОАО "Трансаммиак" от 01.01.2009 N 1993/08 на транспортировку жидкого аммиака до границы с Украиной (т. 2 л.д. 74-80) и с УГП "Укрхимтрансаммиак" от 21.12.2007 N 027/А/2007 на дальнейшую транспортировку аммиака магистральным аммиакопроводом по участку "граница Россия/Украина - терминал ОАО "Одесский припортовый завод" протяженностью 804 км (т. 2 л.д. 81-93).

Стоимость транспортировки аммиака магистральным аммиакопроводом по участку "граница Россия/Украина - терминал ОАО "Одесский припортовый завод" протяженностью 804 км, приема, захолаживания, хранения и перегрузки аммиака из изотермических емкостей ОАО "Одесский припортовый завод" на судно, спецпричалов ГП "Морской торговый порт "Южный", предоставляемых УГП "Укрхимтрансаммиак" для ОАО "Минудобрения" аналогична услугам, оказываемым УГП "Укрхимтрансаммиак" обществом (35,55 долл. США).

На запрос инспекции от 21.12.2011 N 19-10/0879 (т. 2 л.д. 94-97) Государственная налоговая служба Украины письмом от 06.04.2012 N 2460/8/40-366 (т. 2 л.д. 98-111) подтвердила, что по контрактам с нерезидентами (Россия) плата за комплекс услуг по транзиту русского аммиака в 2009 г. взималась в размере 35,55 долл. США за 1 тонну.

Инспекцией установлено, что ввиду близости границы Россия/Украина стоимость услуг ОАО "Трансаммиак" для ОАО "Минудобрения" за транспортировку аммиака до границы с Украиной почти в 10 раз дешевле стоимости услуг для общества - 50,50 руб. за 1 тонну (со ставкой НДС - 0 %). В то время как услуги по транспортировке до границы с Украиной оплачиваются обществом по тарифу в размере 500 руб. за 1 тонну (со ставкой НДС - 0 %).

Таким образом, общество, оплачивая транспортировку аммиака до границы Россия/Украина по цене выше, чем ОАО "Минудобрения", реализует аммиак по цене ниже цены, установленной ОАО "Минудобрения".

В результате анализа представленных ОАО "Минудобрения" документов установлено, что применяемая данной организацией экспортная цена на аммиак по результатам сделок на базисе fob порт Южный соответствует диапазону рыночных цен, указанных компанией Аргус, Федеральной службой государственной статистики РФ и независимыми ценовыми группами Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и FertEcon и соответствует уровню рыночных цен.

Инспекцией проведено сравнение условий поставки аммиака обществом и ОАО "Минудобрений" (базис fob порт Южный): периодичность поставок; способ транспортировки; страна назначения (покупатель и грузополучатель); сроки исполнения обязательств по договорам; условия платежей.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что анализ и сопоставление указанной информации позволяет налоговому органу признать условия экспортных сделок общества и ОАО "Минудобрения" сопоставимыми.

В результате сопоставления экспортной цены на аммиак, применяемой обществом в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 с фирмой "NITROCHEM DISTRIBUTION" и экспортной ценой, применяемой ОАО "Минудобрения" по контракту от 01.03.2006 N 38749 VTB (т. 2 л.д. 55-58), установлено занижение обществом экспортной цены более чем на 20 % от экспортных цен ОАО "Минудобрения".

Кроме того, по запросу налогового органа в отношении турецкой компании Yildiz Entegre Agac Sanayi Ve Ticaret A.S. (контрагента - грузополучателя швейцарской фирмы ""Nitrochem Distribution AG"" налоговые органы Турции Письмом от 03.02.2012 N B.07.1.GIB.0.30.90-724.01.03/RU (1-6/11-102) 012582 сообщили, что аммиак в количестве 11 500 метрических тонн, согласно коносаменту от 28.08.2009 N 1 и Манифесту N 1 был закуплен Yildiz Entegre Agac Sanayi Ve Ticaret A.S. на базисе fob Южный (производство Россия) у швейцарской фирмы ""Nitrochem Distribution AG"" по договору купли-продажи от 31.07.2009 по цене 282 долл. США за тонну.

В то же время, экспортная цена общества за данную партию (11 500 метрических тонн, погрузка 28.08.2009) по коносаменту от 28.08.2009 N 1 и Манифесту N 1 составила 171 долл. США.

Общая сумма заниженной обществом экспортной выручки от реализации аммиака составила за 2009 г. 1 059 533 429,754 руб.

В соответствии с п. 2.1 контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, заключенного между обществом и "NITROCHEM DISTRIBUTION, датой поставки считается дата выдачи коносамента.

Поставка считается состоявшейся, и все риски переходят к фирме "NITROCHEM DISTRIBUTION" (покупателю) в момент пересечения товаром линии борта судна.

Инспекцией при доначислении суммы по налогу на прибыль организации применен курс доллара на дату оформления коносамента по каждой товарной партии, соответствующий информации ЦБ РФ о курсе доллара США.

При этом следует отметить, что проанализированные сделки сопоставимы не только по ключевому условию транспортировки, которым и обосновывает заявитель специфику своей деятельности, но и по иным условиям, на которые ссылается общество.

Так, налогоплательщик указывает, что особые условия сложились в связи с долгосрочностью контракта, ориентированностью на зарубежных покупателей, а также особенностями поставки через Украинский порт (квотирование Украиной поставок, погодные факторы порта Одессы, демпинговой политикой украинских производителей).

Однако налогоплательщик не учитывает, что ОАО "Минудобрения", осуществляя экспортные поставки аммиака на тех же условиях FOB Южный при транспортировке по продуктопроводу "Трансаммиак", осуществляло деятельность с теми же особенностями поставки через Украинский порт, что и заявитель.

Следовательно, указанные заявителем специфические факторы поставки через Украину (квотирование Украиной поставок, погодные факторы порта Одессы, демпинговой политикой украинских производителей) оказывали такое же влияние и на ценообразование в сделках ОАО "Минудобрения".

Контракт от 03.03.2006 N 38749 VTB ОАО "Минудобрения" заключен на срок более одного года (поставки, цены по которым положены в расчет рыночных цен, осуществлялись в 2009 г.) и также ориентирован на поставки продукции на экспорт.

Таким образом, поставки ОАО "Минудобрения" осуществлялись на тех же ключевых условиях, что и поставки общества по спорному договору, при полном совпадении ключевого условия поставки - транспортировки продукта, при этом ОАО "Минудобрения" является единственным поставщиком аммиака, использующим такой механизм поставки товара.

Иных сделок на условиях, сопоставимых с условиями поставки аммиака заявителем, на рынке не осуществляется.

В соответствии с этим в качестве однородного товара инспекцией определен аммиак безводный марки Ак ГОСТ -6221-90, поставляемый ОАО "Минудобрения" по контракту от 03.03.2006 N 38749 VTB на условиях FOB Южный.

Из такого же подхода исходит и эксперт в заключении, на которое заявитель ссылается в обоснование своих требований, указывая, что в нем произведен расчет рыночных цен, соответствующий требованиям налогового законодательства.

Проводя оценку рыночных цен по спорной сделке общества, эксперт ООО "Экспертиза собственности" в заключении N 06/1212-К указал, что в качестве однородного товара выступают поставки ОАО "Минудобрения" (г. Россошъ, Воронежская область), которое также осуществляет экспортные поставки на условия FOB Южный с использованием в качестве транспортировки товара аммиакопровода "Тольятти-Горловка-Одесса".

Проверка расчета рыночной цены, выполненной методом сделок идентичных (однородных) товара с учетом необходимых корректировок произведена на основании информации о сделках ОАО "Минудобрения" по реализации аммиака жидкого безводного в порту Южный в 2009 г.

Таким образом, экспертом, на заключение которого ссылается заявитель в обоснование рыночных цен, цены по спорной сделке общества также сравнивались только с ценами одной сделки одного предприятия - ОАО "Минудобрения".

Следовательно, расчет рыночных цен, который по мнению самого заявителя является правильным, произведен на основании того же подхода, что был применен инспекцией в решении.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции обоснованно учел, что сделка ОАО "Минудобрения" является единственной сопоставимой сделкой с проверяемой сделкой заявителя, в связи с чем инспекцией обоснованно была избрана для проверки цен по спорному договору в соответствии с п. 9 ст. 40 НК РФ.

Поскольку методы определения рыночных цен должны применяться налоговым органом последовательно (ступенчато), при наличии на рынке сделки, сопоставимой с проверяемой сделкой налогоплательщика, налоговый орган был лишен возможности усмотрения в выборе методов проверки рыночных цен. Инспекция обязана была осуществить проверку цены по спорной сделке по методу сопоставимых рыночных цен, используя данные по выявленной сопоставимой сделке ОАО "Минудобрения".

С учетом изложенного суд первой инстанции правильно указал, что доводы заявителя о несопоставимости условий производственной деятельности общества и ОАО "Минудобрения" не соответствует действительности.

Судом обоснованно сделан вывод о том, что инспекцией использованы официальные источники информации при определении рыночных иен

Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

Источниками информации о рыночных ценах являются биржевые цены и котировки мировых бирж - для товаров, являющихся предметом мировой биржевой торговли; таможенная статистика внешней торговли РФ, публикуемая федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по контролю и надзору в области таможенного дела; цены и биржевые котировки, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти РФ; цены и биржевые котировки по совершенным сделкам, содержащиеся в опубликованных общедоступных изданиях и/или информационных системах; рыночные стоимости объектов оценки, установленной в соответствии с законодательством, регулирующим оценочную деятельность в России; иная информация, используемая при определении рыночных цен в соответствии с Кодексом.

Официальные источники информации для определения рыночных цен по спорной сделке были использованы налоговым органом только в той части поставок общества, в которой установить рыночные цены по методу сопоставимых рыночных цен не представлялось возможным в связи с отсутствием поставок ОАО "Минудобрения" в данный период.

Материалами дела установлено, что в целях определения рыночных цен по таким периодам инспекцией были использованы следующие сведения: данные FMB Weekly Ammonia Report (Argus Media Ltd.), данные статистика ФТС России "Экспорт РФ важнейших товаров в 2009 году" по данным Федеральной службы государственной статистики РФ, данные изданий Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и Fertecon, данные таможенной статистики США.

При этом определение рыночных цен инспекцией было произведено на основании данных Аргус Медиа и данных таможенной статистики, при использовании остальных источников информации справочно, в целях дополнительной проверки цен.

Довод заявителя о несоответствии данных Аргус Медиа и таможенной статистики требованиям к официальным источникам информации обоснованно отклонен судом.

Суд обоснованно учел, что использование данных Аргус Медиа и Таможенной статистики как официального источника информации при определении рыночных цен, не может быть поставлено под сомнение в виду следующего.

Как установлено материалами дела, Аргус - крупнейшее в мире информационно-аналитическое агентство. С 1970 г. котировки Аргус широко используются при заключении сделок купли-продажи нефти, нефтепродуктов сжиженного и природного газа, биотоплива, угля, электроэнергии и других товаров по всему миру. Кроме того, данные Аргус служат основой для расчетов ставок экспортных пошлин и налоговых платежей, официальных цен продаж и закупок во многих странах мира.

В июне 2011 г. Аргус приобрел компанию FMB Consultants Ltd. - международное ценовое агентство на рынке удобрений, являющееся одним из лидеров в сфере оперативного и достоверного анализа ситуации на мировом рынке минеральных удобрений.

Издания FMB Consultants Ltd освещают рынки аммиака, меры, азотных, калийных и фосфорных удобрений. Еженедельный обзор FMB Weekly Ammonia Report содержит информацию о рынке аммиака. В обзоре приводятся данные о котировках в главных точках торговли данным продуктом, порту Южный, а также в портах Среднего Востока и Карибских островов. Еженедельные обзоры FMB Consultants Ltd. доступны в нескольких форматах на официальном сайте компании.

По запросу инспекции от 22.02.2012 N 19-12/02719 (т. 2, л.д. 18) компания Аргус предоставила данные по рыночным ценам на аммиак на базисе fob Южный за период 2009-2010 гг. (т. 2, л.д. 19-30).

По результатам анализа представленных компанией Аргус данных инспекцией установлено несоответствие цен, действующих в рамках контракта от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, уровню рыночных цен, сложившихся в проверяемом периоде на базисе fob порт Южный, а именно цены на аммиак, применяемые сторонами сделки, отклоняются в сторону понижения более чем на 20 % от уровня рыночных цен.

В частности, отклонение цены реализации аммиака обществом от уровня рыночной цены, предоставленной Аргус: за январь 2009 г. составило 33,33 % (60 $ США и 200 $ США соответственно); за февраль 2009 г. составило 38,33 % (150 $ США и 207,5 $ США соответственно); за март 2009 г. составило 56,06 % (165 $ США и 257,5 $ США соответственно); за май 2009 г. составило 33,33 % (165 $ США и 220 $ США соответственно); за июнь 2009 г. составило 54,17 % (120 $ США и 185 $ США соответственно); за июль 2009 г. составило 28,33 % (150-160$ США и 192,5 - 207,5 $ США соответственно).

В результате сопоставления экспортных цен на аммиак безводный по данным таможенной статистики (код ТН ВЭД 2814100000), сделан вывод о том, что цены, указанные компанией Аргус, соответствуют ценам, предоставленным Федеральной службой государственной статистики РФ и независимыми ценовыми группами Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и FertEcon, и являются рыночными.

При разрешении вопроса о рассмотрении налоговых споров и оценке правомерности действий налогоплательщика (особенно в ситуации неопределенности правовой нормы) суды исследуют дальнейшее развитие налогового законодательства.

Так, при разрешении вопроса об обложении услуг, связанных с недвижимым имуществом Арбитражный суд г. Москвы в решении от 02.08.2006, от 06.09.2006 по делу N А40-39384/06-114-188, оставленного без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2006, от 22.11.2006 N 09АП-15268/06-АК, указал, что перечень уточнен Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ (нормы ст. 148 НК РФ вступают в силу в новой редакции с 01.01.2006), включившим в него упоминание об услугах по аренде, где законодатель конкретизировал понятие "услуг, непосредственно связанных с недвижимым имуществом", включив в Закон прямое указание на аренду. Таким образом, произошла дополнительная конкретизация нормы НК РФ, сформулированной в общем виде. Это также подтверждает то, что местом реализации услуг по аренде (то есть прав пользования имуществом) является место нахождения имущества.

Федеральным законом от 18.07.2011 N 227-ФЗ в НК РФ введен раздел V.I. о налоговом контроле в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, развитие законодательства привело к прямому закреплению в нормах Закона в качестве официальных источников информации для определения рыночных цен данных информационно-ценовых агентств (подп. 4 п. 1 ст. 105.6 НК РФ) и данных таможенной статистики (подп. 2 п. 1 ст. 105.6 НК РФ).

Следовательно, данные информационно-ценовых агентств, как и данные таможенной статистики должны признаваться официальным источником информации и при рассмотрении споров, связанных с проверкой цен на соответствие рыночным по правилам ст. 40 НК РФ.

Ни нормы законодательства РФ о налогах и сборах, ни нормы иных отраслей законодательства не определяют понятие информационно-ценового агентства и его правовой статус, в связи с чем его понятие следует определять по правилам ст. 11 НК РФ исходя из иных отраслей законодательства.

Ст. 1 соглашения об обмене материалами национальных информационных агентств государств-участников СНГ от 18.09.2003 определено понятие "информационного агентства" как организации, регулярно занимающейся сбором и распространением информационного материала.

Минфин России в письме от 17.08.2012 N 03-01-18/6-107 прямо указал на возможность использования при определении рыночных цен данных любого информационно-ценового агентства.

Следовательно, фактически в целях налогообложения информационно-ценовым агентством может признаваться любая организация (учреждение), выполняющая на регулярной основе функции сбора, обработки и доведения до сведения пользователей информации о рыночных ценах (ценах, складывающихся по сделкам между не взаимозависимыми компаниями) в соответствующей отрасли деятельности по соответствующим сделкам.

Определяющим фактором для признания организации информационно-ценовым агентством для целей налогообложения является при этом не наименование организации как "информационно-ценового агентства", а выполняемые ею функции обобщения рынка и распространения информации, отражающей достоверную ситуацию на анализируемом рынке.

Условием их реализации служат соответствующая деловая репутация компании как рыночного индикатора, на который ориентируется рынок, и использование при расчете рыночных цен (ставок) методик, которые действительно отражают данные рыночных колебаний цен.

Компания Аргус Медиа является таким индикатором рынка, в связи с чем данные Аргус Медиа могут быть использованы для определения рыночных цен как данные информационно-ценового агентства.

При этом довод налогоплательщика о том, что сведения, публикуемые Аргус Медиа, отражают цены спот, не имеет правового значения с учетом того, что сделки общества фактически осуществлялись на условиях спот, предусматривая возможность изменения цены под конкретную поставку товара в зависимости от условий рынка, что прямо следует из п.п. 2.1., 5.1., 5.2. контракта общества от 09.12.2008 N 643/00206492/ 08121.

Согласно пункту 2.1 указанного контракта аммиак по данному контракту поставляется в течение января-декабря равномерными партиями. Точные сроки поставки согласовываются сторонами дополнительно. Датой поставки считается дата выдачи коносамента.

Согласно п. 5.1 указанного контракта цена на аммиак зависит от ситуации на мировом рынке. Цена окончательно будет согласована сторонами дополнительными телексами, факсами или электронной почтой. Общая сумма контракта будет окончательно определена на момент завершения всех отгрузок (п. 5.2 указанного контракта).

Таким образом, ответственность покупателя за покупку меньшего количества аммиака контрактом не предусмотрена, а цены могут фиксироваться в любой момент с возможностью дальнейшего изменения в зависимости от ситуации на мировом рынке.

При этом доводы заявителя о том, что в отличие от ОАО "Минудобрения" общество не может оперативно реагировать на изменения рыночной стоимости аммиака из-за более продолжительного срока доставки аммиака до порта Южный, несостоятельны, так как имеющимися в материалах дела документами (накладными (Bill of lading) - т. 4 л.д. 1-82, счетами (Invoice) - т. 4 л.д. 116-168) подтверждается, что цена аммиака определялась обществом по уже находящемуся в порту аммиаку, то есть являлась спотовой.

Так, обществом 16.12.2009 составлен счет N 020896/Gas Snapper о реализации 23 288,875 тонн аммиака по цене 225 долларов США, отгруженной на корабль Gas Snapper по накладной от 15.12.2009 N 1, имеющей соответствующие подписи и печати о принятии груза.

Таким образом, цена аммиака определялась обществом уже после погрузки аммиака на судно, что исключает влияние удаленности заявителя от порта Южный.

В то же время по общепринятому определению, включая работы по данному направлению, публикуемые Международной ассоциацией производителей удобрений (IFА), когда продукт, включая удобрения, продается на контрактном базисе, цена фиксируется на определенный период - на 3, 6 месяцев или год. Но большое количество удобрений продается на спотовом базисе, когда поставщик и покупатель договаривается по цене по каждой сделке. Именно такой характер имеют продажи аммиака производства общества.

Материалами дела установлено, что был проведен анализ экспортной цены на аммиак жидкий безводный по данным о ценах независимых ценовых групп Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin и FertEcon.

В частности, компьютеризированная база данных FertEcon является ведущим и независимым источником статистики производства аммиака. Еженедельный обзор состояния рынка аммиака FertEcon является наиболее значимым источником в отрасли минеральных удобрений, точной информации о текущем рынке и ценовых событиях. Каждый опубликованный доклад содержит полную информацию по себестоимости и грузовым тарифам аммиака, ежемесячный отчет предоставляет всесторонний анализ краткосрочных событий на рынке аммиака. Широко используются графики и диаграммы, доклад содержит полностраничный файл с данными, детализирующий рынок аммиака и цены фьючерсного контракта, грузового тарифа, цены на газ, цены на удобрение и ключевые обменные курсы.

Инспекцией установлено, что аналитические и статистические данные независимых агентств FMB Consultants Ltd (Аргус) и Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd., Fertilizer Market Bulletin, FertEcon активно используют в своей деятельности крупнейшие российские производители минеральных удобрении (в частности, ссылки на использование статистических данных FMB Consultants Ltd (Аргус) и Fertilizer and Chemical Consultancy Ltd,. Fertilizer Market Bulletin, FertEcon содержатся в Отчете Эмитента - ОАО "Объединенная химическая компания "УРАЛХИМ" (ОАО "Азот" и ОАО "Воскресенские минеральные удобрения") - второго по величине производителя азотных удобрений в России).

В результате активной торговли из-за несовпадения географического положения поставщиков и потребителей на мировом рынке сложились практически одинаковые цены покупки, с учетом транспортных издержек (данные перечисленных независимых агентств Fertilizer Market Bulletin, FertEcon).

Следует отметить, что позиция инспекции подтверждается и выводами экспертного заключения ЗАО "РИЭРСИ" N 03-12/12, на которое ссылается заявитель в обоснование своих требований.

В целях определения рыночных цен экспертом, как следует из п. 5.4. данного заключения, использованы те же источники информации, что инспекцией.

При этом эксперт прямо указал, что использование цен спотового рынка для определения рыночных цен по контрактам обусловлено тем, что при формировании контрактных цен учитываются публичные цены, сложившиеся в том или ином регионе, в качестве которых выступают цены spot. В качестве базы для сравнения объекта исследования и объектов-аналогов могут выступать цены spot на аммиак, реализуемый на условиях FOB Южный.

Для расчета рыночных цен, проведенного, по мнению заявителя, в соответствии требованиями налогового законодательства, ЗАО "РИЭРСИ" были использованы: цены спот по данным FMB (Argus Media Ltd.), цены спот по данным Fertecon Limited, данные статистики ФТС России, то есть те же официальные источники, что были использованы налоговым органом для определения рыночных цен в периодах, когда поставок по сопоставимой сделке ОАО "Минудобрения" не осуществлялось.

Вывод суда первой инстанции о законности и обоснованности проведенной налоговым органом экспертизы является правильным.

Как следует из материалов дела, в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией проведена экспертиза по вопросу определения рыночной экспортной цены на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" на базисе FOB Южный (помесячно).

В качестве эксперта инспекцией привлечено ОАО "Всероссийский научно-исследовательский конъюнктурный институт". Перед экспертом поставлены следующие вопросы: определение рыночной цены реализации аммиака безводного (ГОСТ 6221-90 марки "Ак") на экспорт на условиях FOB Южный; соответствуют ли цены реализации аммиака безводного (ГОСТ 6221-90 марки "Ак") на экспорт на условиях FOB Южный ОАО "Тольяттиазот" рыночным ценам.

Согласно представленному ОАО "ВНИКИ" экспертному заключению от 28.06.2012 (т. 5, л.д. 84-96) определение рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" при экспортных поставках из России на условиях FOB Южный в 2009 г. (помесячно) осуществлялось экспертом на основании норм ст. 40 НК РФ.

Данные источников информации анализировались на соответствие требованиям законодательства и, в случае необходимости, уточнялись и корректировались с помощью поправок для приведения к экономическим (коммерческим) условиям, сопоставимым с конкретными условиями сделок.

Источниками для определения рыночных цен служили официальные помесячные данные таможенных ведомств стран-получателей аммиака жидкого безводного из России о поставках идентичной или однородной продукции на соответствующие, внешнеторговая (таможенная) статистика Украины, а также ценовые котировки идентичной и однородной продукции для отдельных региональных и страновых рынков, публикуемые специализированными изданиями.

В качестве основных источников для определения рыночных цен на соответствующих рынках использованы данные таможенных ведомств (внешнеторговая статистика) зарубежных стран, учитывая следующее: информация источников основана на данных по конкретным сделкам, регистрируемым уполномоченными государственными органами соответствующих стран в таможенных декларациях; информация является официальной, открытой и доступной по большому количеству стран и предоставляется в печатной и/или электронной форме уполномоченными государственными органами; формы предоставления информации удовлетворяют требованиям пп. 6 - 7 ст. 40 НК РФ об определении рыночных цен для идентичной или однородной продукции, так как каждая позиция таможенной классификации содержит перечень признаков товаров, позволяющий определять наличие у сравниваемых товаров сходных характеристик, схожих компонентов, выполнение ими одних и тех же функций и коммерческой взаимозаменяемости. Единая система кодирования и описания товаров для целей таможенного оформления и учета (HS) лежит в основе внешнеторговой статистики большинства государств, в том числе стран ЕС, России, США, Индии, стран СНГ и др. Система является единой для всех стран до 6-значного уровня классификации и имеет лишь в отдельных случаях отличия, заключающиеся в детальности дальнейшего разделения товаров на группы, на 8-, 9- и 10-значном уровнях классификации. Благодаря этому использование внешнеторговой статистики позволяет сравнивать товары (виды продукции) с четко обозначенными характеристиками, не зависящими от национальной принадлежности статистики.

Аммиак жидкий безводный классифицируется по позиции 28141000 ТН ВЭД и аналогичной позиции систем внешнеторговой классификации зарубежных стран, что позволяет рассчитать для него уровень внешнеторговых цен на отдельных страновых рынках при наличии полных и достоверных статистических данных в исследуемый период времени.

Ценовые котировки однородной продукции для отдельных региональных и страновых рынков, публикуемые международными изданиями отраслевых и товарных направлений, использовались в качестве базы для расчета рыночных цен в случаях отсутствия помесячных данных внешнеторговой статистики по отдельным странам или наличия у рассматриваемых товаров специфических свойств, признаков или условий запродаж, отслеживаемых только в специализированной литературе.

Для обеспечения соответствия требованиям п. 9 ст. 40 НК в случаях, когда конкурентные поставки на рассматриваемые рынки предусматривали длительные сроки доставки, информация первоисточников по данным рынкам выбиралась с соответствующим временным лагом, при котором момент реализации товарных партий из РФ и от границ конкурентных стран-поставщиков приходился бы на один календарный месяц.

При проведении ценовой экспертизы во всех случаях наличия в официальных источниках представительной ценовой информации по идентичной или однородной продукции, в соответствии с п.п. 3, 4 и 9 ст. 40 НК РФ, обеспечивалась сопоставимость экономических (коммерческих) условий сделок при определении рыночных цен для продукции, представленной в запросе, при экспорте из РФ путем внесения соответствующих поправок, с учетом специфики условий торговли по рассматриваемому товару.

Использовались поправки (скидки) к применяемым рыночным ценам первоисточников на величину комиссионного вознаграждения при использовании российскими экспортерами услуг трейдеров.

Скидки на финансовые условия (обусловленные требованиями российского законодательства по срокам возврата валютной выручки) не учитывались в связи с условиями платежей по контракту от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 между обществом и фирмой ""Nitrochem Distribution AG"", предусматривающими оплату товара в течение 90 дней от даты отгрузки.

Поправки на таможенные пошлины также не вводились в связи со сравнением внешнеторговых цен США и стран Западной Европы на импорт российского аммиака на условиях СIF порты этих стран.

Сопоставимость условий поставки обеспечивалась за счет приведения внешнеторговых цен первоисточников на условиях CIF рынок сбыта или FOB конкурентный поставщик к контрактным условиям, указанным в запросе.

Расчеты рыночного уровня цен на различных страновых рынках выполнялись методом netback - пошаговым приведением рыночной цены первоисточника цены к требуемому сопоставимому базису.

Порядок внесения поправок определялся перечнем позиций расходов, включаемых в сравниваемые цены, в соответствии с расшифровкой терминов международных коммерческих условий "ИНКОТЕРМ".

Величина транспортных расходов в 2009 г. (расходы на морские перевозки) определялась на основании данных "FERTECON AMMONIA REPORT" по стоимости фрахта до рассматриваемых рынков сбыта.

С учетом изложенного судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что полученные в результате экспертизы цены, в соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ, удовлетворяют определению рыночной цены и условиям сопоставимости с базисами цен российских экспортеров.

Подтвердив выводы инспекции по ценовому диапазону экспортной цены аммиака за январь 2009 г. в сегменте разовых сделок - spot на условиях FOB Южный в размере 200 долл., эксперт отметил, что указанные в акте выездной проверки ценовые агентства "Fertilizer Week" и "FMB Weekly Ammonia Report" являются наиболее авторитетными специализированными изданиями в рассматриваемой области.

Указанные информационно-аналитические агентства публикуют спотовые цены на аммиак. Однако, как было указано и как указал эксперт в своем заключении, цены при поставках аммиака обществом также часто имеют спотовый характер.

Согласно экспертному заключению (т. 5 л.д. 84-96) источником базисной цены при осуществлении расчетов рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" за январь 2009 г. являлись данные внешнеторговой статистики США, по данным которой базисная цена на аммиак на условиях поставки CIF составляла 257,45 долл. за тонну. Стоимость фрахта и расходов на комиссию, соответственно, 70 долл. за тонну и 9,75 долл. за тонну.

В соответствии с классификацией торговых терминов Инкотермс-2000, условие поставки - CIF означает, что стоимость перевозки включена в цену товара по контракту (группа С (основная перевозка оплачена) CIF "Стоимость, страхование и фрахт" (наименование порта назначения)).

Как отмечалось, реализация аммиака обществом производилась в 2009 г. на условиях поставки FOB Южный.

В соответствии с классификацией торговых терминов Инкотермс-2000, Группа F (Основная перевозка не оплачена) - FOB "Свободно на борту" (наименование порта отгрузки), продавец передает товар для перевозки, а покупатель заключает договор с перевозчиком.

Экспертом на основании произведенного расчета определена рыночная цена на аммиак за январь 2009 г. на базисе FOB Южный в размере 177,70 долл. за тонну, исходя из базисной цены, сложившейся на рынке аммиака на условиях поставки CIF, за минусом стоимости фрахта.

В результате уточнения по результатам экспертного заключения рыночной цены на аммиак за январь 2009 г., инспекцией скорректирован размер заниженной налогооблагаемой прибыли за январь 2009 г. Заниженный налог на прибыль за январь 2009 г. в результате корректировки составил 49 909 189 руб.

Также экспертом произведены расчеты рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" при экспортных поставках из России на условиях FOB Южный в 2009 г. за февраль - декабрь 2009 г.

Согласно заключению эксперта (т. 5, л.д. 84-96), источниками для определения рыночных цен при поставках в США служили официальные помесячные данные таможенного ведомства США - United States International Trade Commission Statistics Database - получателя аммиака жидкого безводного из России на условиях CIF порты США.

При приведении импортных цен к условиям FOB Южный учитывались стоимость фрахта, страхования (0,2 процента от стоимости товара) и расходы на посредника (комиссионные) в размере 5 %.

Объемы поставок аммиака жидкого производства обществом на американский рынок были крупнейшими среди всех российских экспортеров этой продукции в США, что подтверждает возможность сравнения цен американского импорта этой продукции из России, приведенных к условиям FOB Южный с ценами общества на этом же базисе.

Для определения рыночной цены при поставке в Турцию в августе 2009 г. служили данные налоговых органов Турции по договору купли-продажи на условиях FOB Южный, переданные инспекцией во ВНИКИ. При этом учитывались расходы на посредника (комиссионные) в размере 5 %.

Для всех остальных поставок использовались данные по ценам на аммиак на условиях FOB Южный на основании среднемесячных цен по данным специализированного издания FMB Weekly Ammonia Report с учетом расходов на посредника (комиссионные) в размере 5 %.

Возможность использования в качестве рыночного уровня цен, публикуемых в этом издании, подтверждается анализом методологии FMB Weekly Ammonia Report.

В FMB Weekly Ammonia Report публикуется информация о ценах и комментарии аналитиков рынка о крупнотоннажных международных отгрузках аммиака безводного.

Ценовые параметры публикуются еженедельно (за исключением периода рождественских каникул - с 25 декабря по 1 января) в четверг вечером в Великобритании; помимо FMB Weekly Ammonia Report они также включены в издание FMB International Fertilizer Price Guide.

На рынке аммиака ценовые параметры публикуются в разрезе отдельных регионов и стран. Для основных экспортеров информация предоставляется на условиях поставки FOB, для крупнейших импортеров - СГГ. Все цены выражены в долларах США за тонну за исключением показателей для Мексиканского залива, относящихся к внутреннему рынку США, выраженных в коротких тоннах. Публикуемые данные содержат как ценовую информацию, полученную о продажах на условиях FOB, так и приведенные показатели сделок на базисе CFR с учетом текущего установленного или индикативного уровня ставок фрахта. Цены продаж на рынке spot приводятся для грузов, предназначенных для погрузки в течение одного месяца с момента совершения сделки. За исключением цен, относящихся к внутреннему рынку США, минимальный размер партии составляет 5 тыс. тонн.

Публикуемая один раз в неделю информация по ценам отражает параметры рынка, которые были характерны для него в течение предыдущих семи дней с пятницы по четверг. Как правило, в рассмотрение принимается вся доступная информация, однако, в случае высокой волатильности рынка, публикуемые ценовые характеристики отражают наиболее поздние сделки, совершенные на рынке spot. Цены на условия FOB Южный и FOB Вентспилс определяются также исходя из информации о наиболее поздних сделках. В случае отсутствия данных об осуществленных продажах в течение недели, публикуется уровень цен, сложившийся неделей ранее, либо расчетные параметры поставок на условиях CFR Европа/ Северная Америка. Если цены относятся к расчетным (формула) или индикативным, они сопровождаются соответствующими сносками.

Экспортные цены на удобрения и аммиак, публикуемые информационными компаниями British Sulphur Consultants, Fertecon Ltd., MB Publications и ICIS, являются наиболее употребляемыми для анализа рынков и ценовой ситуации на рынках удобрений и аммиака. Международная ассоциация производителей удобрений (ГЕА), представляющая всемирную индустрию удобрений, членами которой являются 525 крупнейших компаний из 85 стран, занимающихся разными видами экономической деятельности, включая производство, продажу, транспортировку и распределение всех видов удобрений, включая сырье для удобрений и промежуточные продукты, называет эти агентства в своем списке источников коммерческой информации. Крупнейшие российские производители удобрений, включая компании "Еврохим", "Акрон", "Уралхим", при анализе ценовой ситуации на мировых рынках используют данные указанных агентств. Широко использовалась ценовая информация British Sulphur Consultants, Fertecon Ltd., FMB, ICIS также в работе советских и российских внешнеторговых объединений.

Анализ данных по экспортным ценам на аммиак безводный на условиях FOB Южный по информации международных информационных агентств и среднемесячных цен украинских поставок на тех же условиях в соответствующие месяцы 2009 г., показывает их значительную схожесть, что подтверждает правильность отражения этими ценами ситуации на рынке и возможность их использования в качестве рыночного уровня для сравнения с экспортными ценами общества на тех же условиях.

Экспертом отмечено, что объемы поставок аммиака жидкого производства обществом в порт Южный были в 2009 г. крупнейшими из всех поставщиков рассматриваемой продукции через порт Южный. Поэтому цены информационных агентств во многом отражают как раз уровень цен перепродаж тольяттинского аммиака трейдерами на условиях FOB Южный.

Анализ информации Fertecon и FMB по отдельным месяцам позволяет выделить ценовой уровень поставок тольяттинского аммиака и аммиака другого российского крупного поставщика этого продукта через порт Южный - ОАО "Минудобрения" (г. Россошь). В отдельные месяцы в информационных изданиях указываются конкретные поставки аммиака двух компаний. Поэтому по двум месяцам - февралю и маю - использованы в качестве базисных цены Россошанских удобрений на экспортные поставки аммиака жидкого безводного на условиях FOB порт Южный.

Таким образом, произведенный экспертом анализ сравнения расчетных рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак", при экспортных поставках из России на условиях FOB Южный в 2009 г. помесячно с ценами реализации этой продукции общество на тех же условиях в соответствующие месяцы 2009 г. показывает, что по всем поставкам в январе, феврале, марте, мае, июне и сентябре, а также по отдельным поставкам в июле и августе цены общества отклонялись от рыночных, (были ниже рыночных) более чем на 20 %.

С учетом проведенного анализа экспертом сделан вывод о том, что цены, применяемые ОАО "Минудобрения" (г. Россошь) в 2009 г., соответствуют рыночным ценам. Доказательств обратного, как обоснованно указал суд первой инстанции, заявителем в материалы дела не представлено.

Судом первой инстанции обоснованно отклонены выводы экспертных заключений, представленных заявителем в материалы дела.

Судом всесторонне оценены представленные заявителем в подтверждение своей позиции экспертные заключения ООО "Экспертиза собственности" Торгово-промышленной палаты РФ об определении рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак" при экспортных поставках общества из России по контракту от 09.12.2008 N 643/00206492/08121 на условиях FOB Южный в 2009 г. помесячно (т. 6, л.д. 1-37)) и ЗАО "РИЭРСИ" от 18.01.2013 N 03-12/12 "По проверке соответствия цен реализованной продукции (безводного аммиака) по контракту от 09.12.2008 N 643/00206492/08121, сложившимся рыночным ценам в период действия с 1 января по 31 декабря 2009 г. (т.1, л.д. 1-26).

Судом при анализе представленных заявителем заключений выявлены факты, которые не позволяют признать результаты экспертного заключения обоснованными.

В отношении заключения N 06/12/12-К суд указал следующее.

В экспертном заключении отсутствует какое-либо исследование границ возможных дисконтов (в данном случае 30 %).

Использование данных параметров без доказательной базы предполагает возможность манипуляции итоговыми результатами расчетов.

Ссылка на официальную методику (стр. 24 заключения N 06/12/12-К) вводит пользователей экспертного заключения в заблуждение, так как статья в печатном издании, очевидно, таковой не является, и требует обоснования.

В данном случае, показатель скидки на объем в 30 % видится завышенным, так по данным Федеральной службы государственной статистики рентабельность (убыточность) проданных товаров, продукции, работ, услуг (процент) по виду деятельности "Производство удобрений и азотных соединений" по итогам 1 квартала 2009 г. составляла 25,36 %; 2 квартала 2009 г. 28,65 %; 3 квартала 2009 г. 28,65 %, 4 квартала 2009 г. 28,58 %.

Таким образом, исходя из принятой в экспертном заключении в качестве типичной скидки в 30 %, получается, что реализация аммиака в типичных условиях может происходить ниже себестоимости.

Расчет величины поправок на объем (таблица 7 заключения N 06/12/12-К) выполнен с использованием недостоверных данных.

Как установлено материалами дела, экспертом использовалась недостоверная информация относительно структуры капитала общества. В столбце 2 строки 7 "Объем заемных средств компании-производителя" указано на отсутствие у общества заемных средств с присвоением ранга 3.

Между тем по данным бухгалтерского баланса общества за 2009 г. размер заемных средств составлял на начало года 1 699 659 тыс. руб., на конец года 4 768 896 тыс. руб.

Таким образом, экспертом необоснованно завышен ранг по данному фактору, что влечет искажение расчетных величин, связанных с поправкой на объем.

Применение корректировки, связанной с постоянным покупателем в размере 5 %, не обосновано.

При определении рыночных цен эксперт применял дополнительную скидку к ценам ОАО "Минудобрения" в размере 5 %, аргументируя данный факт долгосрочными контрактными отношениями продавца и покупателя. При этом эксперт не учитывал, что сделки ОАО "Минудобрения", являющегося также крупным игроком на рынке аммиака, могут также носить длительный характер. Таким образом, расчет дополнительной скидки, построенный на предположениях, является необоснованным.

В отношении заключения N 03-12/12 суд первой инстанции правомерно указал, что выводы о соответствии цены реализации партий аммиака за январь и июнь 2009 г. рыночным ценам необоснованны.

Эксперт ограничился следующими комментариями - при отсутствии цена spot FOB Южный на одну дату реализации корректировки не вносились. В данном случае рыночная цена принималась равной фактической цене реализации (стр. 38 заключения N 03-12/12).

Очевидно, что при недостатке исходных данных в рамках выбранной экспертом методологии следовало выбрать либо иную методологию для расчета либо указать на отсутствие возможности у эксперта проверить данную партию на предмет ее соответствия рыночным ценам.

Расчет корректировки на соотношение цены spot и контрактной цены.

Расчет корректировки проведен с методологическими ошибками (в части использования математического аппарата).

Для расчета корректировки эксперт использовал данные о среднегодовой цене на аммиак по данным таможенной статистики внешней торговли (таблица 5.7).

Экспорт аммиака обществом занимает существенную часть от всего российского экспорта аммиака (более 40 % по итогам 2009 г.).

Объектом исследования является контрактная цена реализации аммиака обществом, следовательно, при определении этой цены некорректно использовать данные включающие в себя исследуемую величину. Эксперту для расчета корректировки необходимо было предварительно исключить из исходных данных таможенной статистики показатели общества.

Полученная в рамках экспертного заключения корректировка составляла 1, 21.

Таким образом, искажение расчетных величин, возникшее вследствие некорректного использования экспертом математического аппарата, следует признать существенным.

Налоговым органом произведен расчет корректировки, позволяющий судить о существенном искажении результата вследствие некорректного использования экспертом математического аппарата по категориям: экспорт аммиака (всего РФ), экспорт аммиака обществом, экспорт аммиака без учета исследуемого предприятия, среднегодовая контрактная цена, USD, среднегодовая цена spot FOB Южный, соотношение между ценой spot и контрактной ценой на аммиак

Расчет корректировки проведен с арифметическими ошибками.

При повышении или понижении цен более чем на 10 % к последующей еженедельной публикации цен spot экспертом применялась корректировка равная отношению предыдущей цены к последующей. При этом корректировка вводилась на месячный срок - срок, в течение которого, как правило, происходит формирование новых цен (стабилизации) на мировых биржах и адекватное реагирование продавца и покупателя на происходящие изменения (стр. 35 заключения N 03-12/12).

Далее в расчетных таблицах (таблица 6.2 и таблица 6.3) эксперт использует не описанную на стр. 35 корректировку на нестабильность рынка, а параметр отклонение цен.

Данный параметр является производной величиной относительно описанной корректировки и мог бы использоваться наравне с описанной корректировкой на нестабильность рынка, однако расчет данного показателя произведен с арифметическими ошибками.

Корректная формула для расчета отклонения цен: отклонение = 1 - (предыдущая цена / последующая цена)

Тогда как экспертом применялась формула: отклонение = (предыдущая цена / последующая цена) - 1

Далее размер корректировки вносился экспертом с противоположным относительно отклонения знаком в денежном выражении.

Существенное искажение расчетных данных при использовании некорректной формулы для расчета отклонения можно увидеть, использовав в качестве примера, следующие показатели: предыдущая цена = 100 USD, а последующая цена = 200 USD (в два раза больше).

В этом случае, исходя из некорректной формулы, размер корректировки всегда составляет 100 % и согласно использованных экспертом расчетов рыночная цена всегда равна нулю.

Таким образом, искажение расчетных величин (таблица 6.2 и таблица 6.3) возникшее вследствие допущения экспертом арифметических ошибок, следует признать существенным.

Кроме того, данная корректировка необоснованно применена к сделкам, заключенным 28.08.2009 и 30.08.2009, так как согласно описанной экспертом методологии корректировка вводится на месячный срок, а последнее отклонение цены spot более чем на 10 % зафиксировано 27.07.2009.

Налоговый орган провел выборочную проверку исходных данных, используемых экспертом при определении цен spot.

Инспекция, исследовав тот же источник информации выявил расхождение цен spot, указанных в журнале "Fertilizer Market Bulletin" N 24-2009 и в таблице 6.1 экспертного заключения. Копии страниц журнала представлены в приложении к данному исследованию.

Данные журнала "Fertilizer Market Bulletin", выпускаемого FMB consultans ltd составили по состоянию на 18.06.2009 - 180-185, однако в экспертном заключении отражено что они не установлены.

С учетом приведенных противоречий и неточностей содержания, представленных заявителем экспертных заключений, суд сделал обоснованный вывод о несоответствии цен, установленных обществом по спорным сделкам, рыночному уровню цен.

Заявитель в апелляционной жалобе приводит довод о том, что позиция общества подтверждается судебной практикой по делам, рассмотренным арбитражными судами Московского и Поволжского округов по спорам между теми же лицами, по тем же доводам и позициям, что и по настоящему делу, по таким же экспертным заключениям.

Данный довод судом апелляционной инстанции также отклоняется.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что имеющаяся судебная практика по другим делам основана на самостоятельных, отличных от настоящего спора обстоятельствах, не является преюдициальной по настоящему делу.

В настоящем споре расчет рыночных цен произведен инспекцией по методу сопоставимых рыночных цен на основании сопоставимой сделки ОАО "Минудобрения".

Как следует из судебных актов, на которые ссылается заявитель как на подтверждение своих требований, ни в одном из указанных обществом дел данные обстоятельства настоящего спора не рассматривались, тогда как это ключевой вопрос правильности определения цены.

Во всех судебных актах, упомянутых обществом в заявлении, выводы о признании решений налоговых органов недействительными, схожи и были обоснованы судами следующими обстоятельствами: при определении рыночных цен инспекцией (и экспертами) не был проведен анализ конкретных сделок, сделки общества имеют специфику, обусловленную уникальной системой транспортировки аммиака по аммиакопроводу "Трансаммиак", в обоснование решений налоговых органов была положена средняя цена, рассчитанная экспертами по данным таможенной статистики иностранных государств.

Так, например, в деле N А55-4292/2008 суды, удовлетворяя требования налогоплательщика, пришли к выводу о том, что налоговым органом произведен расчет рыночной цены реализации аммиака безводного без установления самих рыночных цен и применен метод определения цены, не предусмотренный ст. 40 НК РФ.

При этом суды руководствовались следующими выводами, изложенными в решении Арбитражного суда Самарской области от 30.10.2008 по делу N А55-4292/2008.

При определении рыночных цен налоговый орган не учитывал информацию о заключенных на момент реализации этого товара на рынке сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях на том рынке, на котором заявитель реализовывал свой товар. Иными словами налоговый орган для сравнения цен должен определить реальные сделки, заключенные на территории РФ в месте реализации аммиака - Украина порт Южный и определенные таким образом цены по конкретным сделкам сравнить с ценами заявителя.

Налоговый орган ссылается при расчете рыночных цен на данные внешнеторговой статистики США из сети Интернет, указанные источники не содержат информацию о рыночной цене аммиака, реализуемого в сопоставимых условиях на рынке Украины в г. Одесса.

Рыночные цены определяются налоговым органом и экспертом на рынке США (сумма расходов на доставку, страхование также определяется исходя из транспортировки аммиака в США), что является не только ошибочным, но и не имеет под собой какого-либо экономического основания.

Данные внешнеторговой статистики США не содержат сведений о ценах на товары, местом происхождения которых является Россия, следовательно, налоговый орган сравнивает цены на товары заявителя с ценами на товары, которые не являются ни идентичными, ни однородными. Тем более что страна происхождения имеет существенное значение для определения уровня рыночных цен.

Налоговым органом не учтены следующие условия сделки, влияющие на цену аммиака: заявителем заключен долгосрочный контракт (сроком на 1 г.) на поставку аммиака безводного массой 1,4 млн. т. (т. 7 л.д. 34-37); отсутствие у заявителя достаточных емкостей для хранения избытков производства товарной продукции при непрерывном технологическом процессе производства аммиака; отсутствие у заявителя возможности для переработки произведенной продукции в полном объеме, а также не учтены экспертом - традиционная ориентация заявителя на зарубежных покупателей товарной продукции (заложена при проектировании завода); квотирование поставок производимого аммиака Украиной; значительные объемы поставок товарной продукции постоянному клиенту, который на протяжении многих лет обеспечивал бесперебойную работу заявителя; отсутствие в связи с этим расходов на маркетинговую службу, которая необходима заявителю в случае отсутствия постоянного клиента для целей реализации, процесса реализации товарной продукции множеству клиентов (как конкурентный фактор).

Аналогичные выводы изложены судами и по иным делам, на которые заявитель ссылается в подтверждение своих требований.

Между тем в рамках настоящей проверки указанные выявленные судами нарушения применения ст. 40 НК РФ налоговым органом допущены не были.

В данном споре в отличие от всех названных заявителем дел рыночные цены рассчитаны на основании конкретных сделок ОАО "Минудобрения", условия которой, в том числе, ключевое условие транспортировки по аммиакопроводу, сопоставимы с условиями спорной сделки налогоплательщика.

Таким образом, в ходе настоящей проверки инспекцией определены реальные сделки, заключенные на территории РФ в месте реализации аммиака - Украина порт Южный, и определенные таким образом цены по конкретным сделкам сравнивались с ценами заявителя.

При этом были учтены специфические условия поставки по аммиакапроводу через Украину, а в тех периодах, в которых поставки ОАО "Минудобрения" не осуществлялись, в соответствии с требованиями налогового законодательства, для определения рыночных цен были использованы данные информационно-ценового агентства Аргус Медиа и таможенной статистики ФТС России.

С учетом изложенного приведенная заявителем судебная практика основана на исследовании иных фактических обстоятельств, отличных от обстоятельств настоящего спора, в связи с чем является правильным вывод суда о том, что она не подлежит применению при разрешении настоящего дела.

Доводы общества о том, что привлечение заявителя к ответственности по ст. 122 НК РФ незаконно и противоречит положениям п. 3 ст. 40 НК РФ, судом апелляционной инстанции отклоняются.

Инспекцией правомерно принято решение о привлечении общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ при установлении расчетным путем в порядке ст. 40 НК РФ занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по следующим основаниям.

В силу п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пленум ВАС РФ в п. 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что при применении ст. 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

Материалами дела подтверждается, что основанием для привлечения общества к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, послужило установление налоговым органом занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций вследствие отклонения уровня цен, применяемых налогоплательщиком по сделкам по реализации на экспорт аммиака.

Правомерность проверки налоговым органом правильности применения цен при совершении внешнеторговых сделок установлена п. 2 ст. 40 НК РФ.

Согласно указанной норме налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по внешнеторговым сделкам.

Если цена отклоняется от рыночной, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и начислении пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом рыночная цена товара определяется на основании требований п.п. 4-11 ст. 40 НК РФ.

В рамках настоящего дела правомерность определения инспекцией налоговых обязательств общества по исчислению и уплате в бюджет налога на прибыль организаций, исходя из рыночных цен, подтверждена судом первой инстанции.

Доводы общества о том, что п. 3 ст. 40 НК РФ предоставляет налоговому органу в случае отклонения цены более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения вынести решение лишь о доначислении налога и пеней, без возможности доначисления соответствующих санкций необоснован.

Ст. 40 НК РФ устанавливает принцип определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, виды же правонарушений и ответственности за их совершение регламентированы главой 16 НК РФ, в частности, ст. 122 НК РФ предусматривает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора).

Наличие состава правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, установлено инспекцией и подтверждено судом первой инстанции.

При таких обстоятельствах вывод о возможности удовлетворения заявленных требований в части признания недействительным привлечения к ответственности является ошибочным.

Изложенная позиция подтверждается, в том числе постановлением ФАС Московского округа от 05.09.2012 по делу N А40-109815/11-90-457 (определением ВАС РФ от 23.11.2012 N ВАС-14764/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ).

Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о соблюдении налоговым органом процедуры налоговой проверки.

Оценив доводы заявителя о допущенных нарушениях процедуры налоговой проверки, суд сделал обоснованный вывод о том, что документально подтверждены доводы налогового органа о соблюдении прав налогоплательщика в ходе налоговой проверки, соответствия процедуры ее проведения, установленным НК РФ требованиям.

Заявителю в ходе проверки были представлены все необходимые документы.

Судом сделан обоснованный вывод о том, что утверждения заявителя о том, что налоговый орган не представил для ознакомления документы, положенные в основу оспариваемого решения не соответствуют действительности, основаны на предположениях о сокрытии доказательств.

Письмом инспекции от 11.05.2012 N 19-12/07333 (т. 2, л.д. 31) заявителю были предоставлены выписки из экспортного контракта ОАО "Минудобрения" (на 3-х листах), выписки из счетов-фактур и товарных накладных ОАО "Минудобрения" за февраль, март, май, июнь и июль 2009 г. с указанием цены на аммиак.

Также указанным письмом заявителю было сообщено, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факт нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведений, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Письмом от 23.05.2012 N 19-12/08089 (т. 2, л.д. 144) инспекция сообщила, что информация об объемах прокачки и условиях транспортировки аммиака ОАО "Минудобрения" содержится в многосторонних актах сдачи-приемки аммиака жидкого российского происхождения для оказания услуг по транспортировке магистральным трубопроводом до Одесского припортового завода (ОПЗ), имеющихся у общества, подписанных и удостоверенных печатями общества, ОАО "Минудобрения", ОАО "Трансаммиак", ОАО "Одесский припортовый завод", УГП "Укрхимтрансаммиак", ЮУМА УГП "Укрхимтрансаммиак", ПУМА УГП "Укрхимтрансаммиак" и НУМА УГП "Укрхимтрансаммиак".

Также письмом от 23.05.2012 N 19-12/08089 (т. 2, л.д. 144) инспекцией в адрес общества направлена копия письма ОАО "Минудобрения" от 16.05.2012 N Д-49 (т. 2 л.д. 145), содержащего данные об экспортных ценах на аммиак, сложившиеся на базисе FOB Южный за январь - декабрь 2009 г., с разрешением ОАО "Минудобрения" на разглашение указанных сведений.

С учетом этого суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что у налогоплательщика имелись все необходимые сведения об объемах поставок, условиях поставок и стоимости, реализованного ОАО "Минудобрения" аммиака, не подпадающие под, критерии налоговой тайны (коммерческой тайны третьего лица), по смыслу п. 1 ст. 102 НК РФ.

Заявитель реализовал свое право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительными материалами

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, вправе до вынесения предусмотренного п. 7 настоящей статьи решения знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением Кодекса. Если документы (информация) о деятельности налогоплательщика были представлены в налоговый орган с нарушением сроков, установленных настоящим Кодексом, полученные налоговым органом документы (информация) не будут считаться полученными с нарушением настоящего Кодекса. В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

П. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

В случаях, когда проверяющие не обладают достаточными знаниями, необходимыми для анализа документов и информации в определенной области, на договорной основе может быть привлечен эксперт в соответствии с п. 1 ст. 95 НК РФ.

Экспертиза представляет собой проведение исследований по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в различных сферах деятельности (науке, искусстве, технике или ремесле). По ее результатам эксперт составляет заключение, в котором излагает проведенные исследования, выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

Из материалов дела видно, что руководителем инспекции принято решение от 04.06.2012 N 04-1-29/079 о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля, в рамках проведения которых, была проведена экспертиза рыночной цены товара (аммиака).

Как установлено судом первой инстанции, заявителем при этом было фактически реализовано право на постановку дополнительных вопросов для экспертизы по смыслу п. 7 ст. 96 НК РФ. При этом суд отметил, что корреспондирующей этой норме безусловной обязанности налогового органа поставить перед экспертом дополнительные вопросы, НК РФ не предусмотрено.

Экспертиза по определению рыночных цен на аммиак жидкий безводный ГОСТ 6221-90 марки "Ак", при экспортных поставках из России на условиях FOB Южный в 2009 году помесячно датирована 28.06.2012 (т. 5 л.д.84-96).

В самые кратчайшие сроки, после получения экспертизы, а именно 02.07.2012 инспекция предоставила возможность обществу ознакомиться с указанной экспертизой и представить возражения, что налогоплательщиком сделано не было.

Данный факт подтверждается протоколом рассмотрения материалов проверки, возражений (объяснений) налогоплательщика, а также ознакомления и рассмотрения документов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля от 02.07.2012 N 33/2 (т. 5 л.д. 45-47).

Копию заключения экспертизы, заверенную инспекцией должным образом, получил на руки, таким образом, в полной мере реализовав свое право на своевременное ознакомление с материалами проверки, обществу было представлено время для предоставления дополнительных возражений, доводов и объяснений по проведенной экспертизе.

При этом доводы общества о том, что оценка результатов проведенной экспертизы и выводы к которым пришла инспекция на ее основе не были известны обществу до момента вынесения решения и не были оформлены никакими документами (акт, справка), не может считаться обоснованным, поскольку проведение дополнительных мероприятий налогового контроля обусловлено необходимостью оценки всех обстоятельств изложенных в акте в совокупности с доводами налогоплательщика, что не отрицается заявителем.

Составление акта или справки по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля действующим законодательством не предусмотрено, следовательно, при рассмотрении материалов проверки, в том числе документов, полученных в результате дополнительных мероприятий налогового контроля, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа оценивает только те обстоятельства, которые установлены актом, оспорены налогоплательщиком в возражениях, а также факты их дополнительного подтверждения или опровержения, установленные в ходе дополнительных мероприятий.

Проверяющими в акте был сделан вывод о занижении рыночной цены на аммиак более чем на 20 % по отношению к рыночной цене, поэтому проведение экспертизы явилось дополнительным аргументом в подтверждение позиции инспекции, вывод инспекции заявителю был известен, он не менялся и на него общество представило возражения.

Материалы проверки, а также возражения налогоплательщика были рассмотрены руководителем инспекции 28.05.2012 в присутствии представителей общества.

04.06.2012 состоялось повторное рассмотрение акта, возражений, а также всех материалов проверки, в присутствии представителей налогоплательщика (протокол от 04.06.2012 N 33/1 (т. 5 л.д. 37-38).

02.07.2012 в присутствии налогоплательщика состоялось рассмотрение материалов налогового контроля, с учетом документов, полученных в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (протокол от 02.07.2012 N 33/2 (т. 5 л.д. 45-47).

04.07.2012 состоялось повторное рассмотрение акта, возражений, а также всех материалов проверки, в присутствии представителей налогоплательщика (протокол от 04.07.2012 N 33/3 (т. 5 л.д. 48).

С учетом изложенного, является обоснованным вывод суда о том, что заявитель не был лишен возможности представить свои возражения по материалам проверки, реализовал свое право на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки, включая ознакомление с дополнительно полученными инспекцией материалами, каких-либо возражений относительно содержания указанных документов не заявил.

Незаконность учета расходов при приобретении природного газа, списанного на производство карбамида (п. 1.3 решения инспекции).

Как было указано, общество является крупнейшим производителем аммиака, карбамида, метанола.

Основным сырьем для производства указанной продукции является природный газ, затраты на который являются основной статьей расходов налогоплательщика. Поставщиками природного газа в 2009 г. являлись ООО "Газпром Межрегионгаз" и ООО "Газпром Межрегионгаз Самара".

С целью проверки обоснованности и достоверности списания прямых расходов на производство карбамида инспекцией проведен анализ расходов в процессе производства на основании представленных налогоплательщиком регистров бухгалтерского и налогового учета, балансов природного газа (утвержденных главным инженером общества), отчетов по затратам основных видов сырья.

В ходе проверки на основании балансов природного газа и данных бухгалтерского учета (сч. 60), было установлено, что в 2009 г. общество списало на производство карбамида природного газа в январе 18 254,789 тыс. м3 на сумму 32 413 716,62 руб., в феврале 14 927,492 тыс. м3 на сумму 27 897 691,23 руб., в марте 16 508,320 тыс. м3 на сумму 32 942 625,77 руб., в апреле 17 034,321 тыс. м3 на сумму 35 120 496,30 руб., в мае 16 822,142 тыс. м3 на 34 151 471,05 руб., в июне 15 884,560 тыс. м3 на сумму 29 954 944,94 руб., в июле 12 968,734 тыс. м3 на сумму 26 032 777,08 руб., в августе 10 037,903 тыс. м3 на сумму 20 926 838,72 руб., в сентябре 9 230 759 тыс. м3 на сумму 19 489 423,72 руб., в октябре 6 256,601 тыс. м3 на сумму 13 121 217,42 руб., в ноябре 8 472,755 тыс. м3 на сумму 18 453 646,17 руб., в декабре 10 241,788 тыс. м3 на сумму 21 856 367,78 руб.

В соответствии с Учетной политикой для целей налогообложения общества на 2009 г. (т. 6, л.д. 116-119) для подтверждения данных налогового учета по налогу на прибыль организаций применяются первичные учетные документы (включая бухгалтерскую справку), оформленные в соответствии с законодательством РФ. Кроме того, Учетной политикой организации предусмотрено, что при определении материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) для всех видов сырья и материалов применяется метод оценки по стоимости единицы запасов.

В нарушение ст. 314 НК РФ и Учетной политики организации (т. 6, л.д. 116-119) регистры налогового учета не раскрывают полной и достоверной информации по материальным расходам при списании сырья в производство. Так, в регистрах налогового учета по прямым расходам, приходящимся на производство карбамида, не отражены расходы, приходящиеся на природный газ, списанный на основании ежемесячных балансов газа.

Кроме того, в целом по предприятию списание природного газа происходит на основании актов на прием услуги между поставщиком (ООО "Газпром Межрегионгаз", ООО "Газпром Межрегионгаз Самара") и покупателем (общество) вне зависимости от того, в какое подразделение (цех) предприятия поступает природный газ.

В связи с тем, что списание природного газа осуществляется на предприятии по факту поступления, не представляется возможным достоверно определить на производство какой именно продукции и в каком объеме направлялся природный газ, что делает учет расходов по природному газу не достоверным и документально не подтвержденным.

Для установления обоснованности списания природного газа на производство карбамида и в связи с отсутствием у проверяющих специальных познаний в вопросах расхода природного газа на карбамид в соответствии с п. 1 ст. 95 НК РФ для участия в проведении конкретных действий на договорной основе был привлечен эксперт (договор N 3/2012 от 13.02.2012).

Руководителем проверяющей группы начальником отдела выездных проверок N 3 инспекции Нечипоренко А.В. было вынесено постановление от 13.02.2012 N 1-2012 о назначении экспертизы по вопросу списания природного газа в производство основной продукции общества.

В соответствии с п. 6 ст. 95 НК РФ общество в лице главного бухгалтера Милосердовой Л.Н. было ознакомлено с проведением указанной экспертизы, что отражено в протоколе от 21.02.2012 N 1/1-2012.

Проведение экспертизы было поручено сотрудникам ОАО "НИИТЭХИМ" заведующему отделом Фрейман Л.Л., заведующему отделом, кандидату сельскохозяйственных наук Жигаревой Г.В., заместителю заведующего кафедрой технологии неорганических веществ РХТУ им. Д.И.Менделеева, кандидату химических наук Н.В. Нефедовой.

Эксперты, проводившие экспертизу по вопросам обоснованности списания природного газа на производство карбамида, изучив и проанализировав представленные на экспертизу материалы пришли к выводу, что списание затрат по природному газу на производство карбамида не имеет достаточных оснований, поскольку сырьем для получения карбамида служат газообразный диоксид углерода и жидкий аммиак.

По данным предприятия (балансов по природному газу) на производство карбамида в 2009 г. списано 156,7 млн. куб.м. природного газа, однако при всем изложенном и на основании Постоянного технологического регламента производства карбамида (раздел 4 "Описание технологического процесса и схемы"), действующего в обществе на производство карбамида расход природного газа в технологическом процессе, не предусмотрен. Первичные документы, подтверждающие формирование на предприятии баланса природного газа, отсутствуют.

По данным производственного учета (баланс по природному газу) природный газ распределяется на аммиак, карбамид, метанол и другие виды продукции.

По данным бухгалтерского учета (сч. 60) природный газ распределяется в аналогичном производственному учету порядке.

Однако по данным регистров налогового учета установлено, что весь природный газ был направлен на производство аммиака.

Из данных регистров налогового учета в нарушение норм принятой на предприятии учетной политики невозможно определить стоимость единицы природного газа отпущенного на производство карбамида на основании балансов по природному газу и данных бухгалтерского учета.

Нормами ст. 313 НК РФ определено, что в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

В соответствии со ст. 314 НК РФ аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Принятый обществом налоговый учет списания затрат по природному газу в производство продукции, в частности: карбамида не отражает полной и достоверной информации о порядке и количестве списания природного газа на производство карбамида.

В целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами, в соответствии со ст. 252, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с заключением экспертов ОАО "НИИТЭХИМ", проводивших экспертизу по вопросам обоснованности списания природного газа на производство карбамида, списание затрат по природному газу на производство карбамида не имеет достаточных оснований, поскольку сырьем для получения карбамида служат газообразный диоксид углерода и жидкий аммиак.

Кроме того, п. 4 "Описания технологического процесса и схемы" "Постоянного технологического регламента производства карбамида мощностью 960 тыс. тонн в год фирмы "Снампрожетти" (Италия)", утвержденного 23.01.2000 установлено, что в состав производства карбамида входят установки 11 (агрегат 1)" и 14 (агрегат 2), в том числе для каждого агрегата предусмотрено отделение компримирования газообразной двуокиси углерода, узел подачи жидкого аммиака в реактор, синтез карбамида и дистилляция высокого давления, дистилляция низкого давления, дистилляция среднего давления, двухступенчатая вакуум-выпарка, узел гранулирования карбамида и система обеспыливания воздуха, установка захолаживания гранул в аппарате "кипящего слоя", узел очистки сточных вод, система сброса и выбросов газов в атмосферу, сеть технологического азота и воздуха, пароконденсатное хозяйство, система обогрева КИПиА, узел ввода карбамидоформальдегидной смолы в плав карбамида.

Также в состав производства карбамида входят котельные установки 21 (агрегат 1) и 24 (агрегат 2) для снабжения паром турбин компрессоров двуокиси углерода, для которых составлен отдельный технологический регламент.

С учетом изложенного, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что приобретаемый природный газ на производство карбамида не используется.

При этом суд обоснованно отказал в признании доводов заявителя о том, что затраты на природный газ, расходуемый на производство карбамида, учитываются в составе косвенных расходов.

Общество считает обоснованным правомерность списания природного газа на производство карбамида через производство пара в связи с тем, что используемый природный газ расходуется не в качестве сырья, а в качестве топлива на технологические операции по выработке пара для привода в движение турбин.

В таком случае, в бухгалтерском и налоговом учете должен быть сформирован расход природного газа на производство пара, который впоследствии учитывается в производстве карбамида. Тем не менее, по данным бухгалтерского и налогового учета общества природный газ списывается на расходы по производству карбамида.

Однако в ходе проверки установлено списание природного газа на агрегаты 08К и 09К именно на производство карбамида, списание природного газа на производство пара в налоговом учете отсутствует.

Таким образом, общество необоснованно, в нарушении технологического регламента списывал газ на производство карбамида.

Кроме того, в нарушение ст. 314 НК РФ и Учетной политики организации регистры налогового учета не раскрывают полной и достоверной информации по материальным расходам при списании сырья в производство. Так, в регистрах налогового учета по прямым расходам, приходящимся на производство карбамида, не отражены расходы, приходящиеся на природный газ, списанный на основании ежемесячных балансов газа.

По данным предприятия (балансов по природному газа (т. 6, л.д. 138-140)) на производство карбамида в 2009 списано 156,7 млн. м. природного газа, однако при всем изложенном и на основании Постоянного технологического регламента производства карбамида (раздел 4 "Описание технологического процесса и схемы"), действующего в обществе на производство карбамида расход природного газа в технологическом процессе не предусмотрен. Первичные документы, подтверждающие формирование на предприятии баланса природного газа, отсутствуют.

В проверяемом периоде выпуск карбамида осуществляли две установки (08К и 09К) при этом, по данным баланса расхода электроэнергии обществом электроэнергия списывалась только на один агрегат (08К). В соответствии с балансом природного газа, газ поступал как на агрегат 08К так и на агрегат 09К. Учитывая тот факт, что агрегаты по производству карбамида не могут работать без потребления электроэнергии, расход и списание природного газа на агрегат 09К подтверждает необоснованность расхода природного газа на производство карбамида.

Одновременно из материалов налоговой проверки следует, что расход электроэнергии, природного газа и аммиака на производство карбамида существенно превышает нормы расхода электроэнергии, сырья и материалов, установленные технологическим регламентом производства карбамида.

Несостоятельными являются доводы общества о том, что позиция суда и налогового органа не последовательна и содержит внутренние противоречия, так как инспекция и суд первой инстанции, придя к выводу о неиспользовании природного газа при производстве карбамида, одновременно указывает о превышении расхода природного газа над нормами его расхода при производстве карбамида.

Налоговый орган, производя доначисления налога на прибыль организаций, исходит из доказанности факта не использования природного газа в производстве карбамида. При этом лишь в качестве дополнительных доказательств несоответствия данных бухгалтерского и налогового учета общества фактическим обстоятельствам, инспекция указывает на внутренние противоречия представленных обществом документов, выразившиеся в несоответствии заявленных фактических затрат установленным обществам нормам.

Также заявитель указывает, что в налоговом учете списание затрат на газ по производству карбамида осуществляется в составе косвенных расходов в качестве материальных затрат, однако, учитывая тот факт, что согласно регистрам бухгалтерского учета расходы по газу, приходящиеся на производство карбамида непосредственно относятся предприятием в Д20 (основное производство Д 20.01), а расшифровка косвенных расходов не позволяет установить факт списания природного газа именно в составе косвенных расходов, данные затраты подлежат распределению на остаток незавершенного производства по производству карбамида.

В соответствии со ст. 314 НК РФ аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы, при этом данные бухгалтерского учета являются основой для формирования данных налогового учета.

Принятый обществом налоговый учет списания затрат по природному газу в производство продукции, в частности, карбамида не отражает полной и достоверной информации о порядке и количестве списания природного газа на производство карбамида.

Исходя из изложенного, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что в нарушение ст. ст. 252, 313, 314 НК РФ общество необоснованно включило в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затраты по природному газу на производство карбамида в сумме 312 361 215,90 руб., что повлекло за собой неуплату налога в размере 62 472 243,18 руб.

Незаконность применения налоговых вычетов НДС при приобретении природного газа (п. 1.5 решения инспекции).

Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о том, что общество неправомерно уменьшило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость на налоговые вычеты, связанные с операциями по приобретению природного газа.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с фактами, изложенными в п. 1.3 решения инспекции, судом первой инстанции было установлено, что природный газ (в установленном налоговым органом количестве) не использовался обществом при производстве продукции, и, следовательно, реализации карбамида.

Таким образом, приобретаемый природный газ (услуги газоснабжения) обществом не использовался в операциях, признаваемых объектами налогообложения, в связи с чем является правильным вывод суда о неправомерности применения налогового вычета по приобретенному природному газу.

Суд первой инстанции полно и правильно установил фактические обстоятельства по делу и дал им надлежащую правовую оценку. Нормы материального и процессуального права судом не нарушены. Решение суда законно и обоснованно. Оснований для его отмены нет.

Руководствуясь ст. ст. 110, 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.04.2013 по делу N А40-6292/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.С. Сафронова

Судьи

Н.В. Дегтярева Н.О. Окулова