Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 22 августа 2013 г. N 05АП-7310/13

г. Владивосток

22 августа 2013 г.

Дело N А51-24072/2012

Резолютивная часть постановления оглашена 15 августа 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 августа 2013 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего В.В. Рубановой,

судей А.В. Пятковой, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания М.В. Ждановой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю, апелляционное производство N 05АП-7310/2013 на решение от 13.05.2013 судьи Н.Н. Куприяновой по делу N А51-24072/2012 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ФЕСКО Лайнз Владивосток" (ИНН 2536178550, ОГРН 1062536055856) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ИНН 2540088123, ОГРН 1042504383261) от 29.06.2012 N 09/139-1,

при участии:

от ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток": Попова А.К. по доверенности N 1/13/ФЛВ от 10.01.2013, срок действия до 31.12.2013, Пчелинцева В.Г. по доверенности N 26/07/12-ФЛВ от 26.07.2012, срок действия 1 год; от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: Шемина О.Н. - главный специалист-эксперт по доверенности N 07-06/7 от 16.01.2013, срок действия до 31.12.2013, Матафонова О.Н. - начальник юридического отдела по доверенности N 07-06/3 от 16.01.2013, срок действия до 31.12.2013; Осетров А.И. - заместитель начальника отдела, доверенность N 07-06/2-18 от 22.02.2013, удостоверение N 748768,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ФЕСКО Лайнз Владивосток" (далее - общество, налогоплательщик, ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.06.2012 N 09/139-1 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 30 006 700 руб., начисления пеней в сумме 175 870 руб., доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 7 137 711,21 руб., соответствующих пеней, а также предложения уплатить ранее возмещенную сумму НДС в размере 109 799 222,37 руб.

Решением суда первой инстанции от 13.05.2013 требование общества удовлетворено. В отношении требования о признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 790 руб., НДС в сумме 3 488 174,31 руб., требования уплатить ранее возмещенную сумму НДС в размере 1 596 675,55 руб. производство по делу прекращено.

Не согласившись с указанным решением, налоговый орган обжаловал его в порядке апелляционного производства как принятое при неправильном применении судом норм материального права, считает, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В обоснование своей позиции налоговый орган, ссылаясь на положения Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Соглашение) (пункт 6 статьи 5), Комментарии Организации экономического содействия и развития, принятых к Модели Конвенции по налогу на доход и на капитал ОЭСР (пункты 37, 38.3), пункта 2 статьи 306 Налогового кодекса Ролссийской Федерации (далее - НК РФ), исходя из условий Генерального Агентского Соглашения от 08.11.2006 (рег. N ФЛВ 00/024-07) и договора на управление контейнерным парком от 31.12.2006 N FLV07/0136, выявил признаки деятельности ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток", совокупность которых, по мнению инспекции, образует постоянное представительство иностранной компании, резидента Республики Кипр, "Fesco Container Services Company Ltd." (FCSC). К таким признакам, по утверждению налогового органа, относятся: регулярный характер деятельности налогоплательщика, наличие и использование полномочий на заключение от имени иностранной организации договоров, получение детальных инструкций в отношении порядка осуществления деятельности. При указанных обстоятельствах, налоговый орган считает обоснованным доначисление обществу налога на прибыль организаций как зависимому агенту на основании статей 306, 307 НК РФ.

В отношении признания судом первой инстанции права на применение налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС по операциям с контрагентами ОАО "РЖД", ЗАО Морская агентская компания "Трансфес", ООО "Ориста", ЗАО "Русская тройка", ООО "ФЕСКО Интегрированный транспорт", связанным с перевозкой импортных грузов и порожних контейнеров, и уплаченным ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" в составе стоимости услуг по предъявлению ему соответствующих сумм при выставлении счетов-фактур указанными организациями, инспекция считает такой вывод суда необоснованным, поскольку, по ее мнению, положения действующей в период возникновения спорных правоотношений статьи 164 НК РФ, а именно подпункта 9 пункта 1 указанной статьи применяются во взаимосвязи с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 15.02.2011 N 13485/10, в связи с чем ставка НДС 0 процентов должна применяться при оказании всего комплекса услуг в отношении товара, помещенного под любой таможенный режим, применение иной ставки в отношении какой-либо отдельной услуги недопустимо.

Подтверждая право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС, срок для возмещения которого истек, суд, по убеждению налогового органа, необоснованно, не исследовав все фактические обстоятельства дела, сделал вывод о том, что отказ в применении вычетов ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" при истечении установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока для возмещения НДС спорным контрагентам общества приведет к фактическому неосновательному обогащению бюджета за счет налогоплательщика, то есть нарушению баланса публичных и частных интересов.

При этом судом первой инстанции не приняты во внимание доводы инспекции о том, что один из контрагентов общества ООО "ВКТ" на основании сообщения ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" о неправомерном выставлении ему счетов-фактур с НДС 18 процентов и требования о возврате уплаченного в составе стоимости услуг НДС подало в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2012 года, где скорректировал свои налоговые обязательства по уплате НДС по соответствующим ставкам. Более того, по утверждению инспекции в перечень счетов-фактур на общую сумму 42 336 628,31 руб. вошли не только счеты-фактуры за 2009 год, но и за 2010, 2011 годы, сроки возмещения по которым на момент вынесения оспариваемого решения не истекли.

В судебном заседании представители инспекции в полном объеме поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, просили решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, отказать в удовлетворении заявленного требования в полном объеме.

ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" доводы инспекции опровергло по основаниям, изложенным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, пояснениям на дополнения к жалобе.

Настаивая на законности и обоснованности обжалуемого инспекцией решения суда, общество считает, что деятельность ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" не обладает совокупностью признаков деятельности постоянного представительства иностранной организации, предусмотренных пунктом 9 статьи 306 НК РФ, так как деятельность общества, связанная с выполнением взятых на себя обязательств по заключенному с FCSC договору на управление контейнерным парком от 31.12.2006 N FLV07/0136 (далее - Договор) является одним из основных видов деятельности общества, при этом полномочия налогоплательщика в части заключения договоров согласование их существенных условий от имени FCSC ограничены условиями названного Договора. Кроме того, ссылаясь на Комментарии к Модели Конвенции по налогу на доход и на капитал ОЭСР, в соответствии с рекомендациями Минфина России в письме N 03-08-05 от 07.05.2008, общество указало на то, что полномочиями по заключению контрактов в их "экономическом" смысле (согласование существенных условий контрактов) ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" не обладает, то есть не отвечает основному принципу определения статуса зависимого агента.

При таких обстоятельствах, имея в виду положения статьи 8 Соглашения, по смыслу которых доходы FCSC в виде сборов за сверхнормативное использование контейнеров подлежат налогообложению на территории государства, резидентом которого является лицо, получающее соответствующий доход, а также установленный НК РФ порядок налогообложения иностранных организаций, имеющих постоянные представительства, общество полагает, что доначисление ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" спорных сумм налога на прибыль организаций является неправомерным.

В обоснование своей позиции относительно необоснованного отказа в применении налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам вышеуказанных контрагентов по услугам перевозки на железнодорожном транспорте ввозимых грузов и порожних контейнеров общество сослалось на то, что по смыслу положений подпункта 2 пункта 1 и подпункта 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ по названным услугам не предусмотрена возможность применения ставки НДС 0 процентов.

Правомерность признания судом первой инстанции права налогоплательщика на применение вычетов в отношении сумм НДС, срок возмещения которых истек, по мнению общества, определяется направленностью такого решения на сохранение баланса публичных и частных интересов посредством исключения возможности необоснованного сохранения в бюджете сумм налога, уплаченного обществом его контрагентам в составе стоимости услуг и соответственно указанными контрагентами в бюджет при отсутствии возможности у последних возвратить НДС, необоснованно перечисленный в бюджет.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв, письменные пояснения на дополнения к апелляционной жалобе, заслушав представителей сторон, установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в отношении ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, НДС за период с 01.01.2009 по 30.09.2011, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте выездной налоговой проверки от 30.05.2012 N 09/139.

По результатам рассмотрения акта проверки, письменных возражений налогоплательщика в присутствии уполномоченного представителя общества инспекцией вынесено решение от 29.06.2012 N 09/139-1 о привлечении ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу, в том числе доначислены к уплате 30 007 490 руб. налога на прибыль организаций, 10 737 287 руб. НДС, начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 175 870 руб., по НДС - в сумме 6 972 549,55 руб., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 6 001 340 руб. Обществу также предложено уплатить в бюджет ранее возмещенную сумму НДС в размере 111 808 961 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 14.09.2012 N 13-11/530, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции изменено путем отмены в его резолютивной части штрафных санкций по налогу на прибыль организаций в сумме 6 001 340 руб., излишне доначисленного НДС в сумме 111 401,38 руб., излишне отказанного в возмещении НДС в размере 413 063,08 руб., соответствующих сумм пеней.

Не согласившись с решением инспекции от 29.06.2012 N 09/139-1 и результатами его обжалования, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 271 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва на жалобу и письменных пояснений на дополнения к жалобе, заслушав пояснения представителей сторон, судебная коллегия не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда в силу следующего.

Положениями статей 306 - 309 НК РФ устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 7 Соглашения прибыль предприятия одного Договаривающегося Государства подлежит налогообложению только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство. Если предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность вышеуказанным образом, то прибыль предприятия может облагаться налогом в другом Государстве, но только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

В соответствии с пунктом 9 статьи 306 Кодекса иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет поставки с территории Российской Федерации принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем, а также в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).

Из содержания вышеуказанной нормы следует, что зависимый агент - это лицо, которое представляет интересы иностранной организации в Российской Федерации, действует от имени этой организации на основании договора, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий, своими действиями создает правовые для иностранной организации, деятельность от имени такой организации не является его основной деятельностью.

Судом установлено, что в 2009-2010 годах ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" осуществляло в качестве основных такие виды деятельности, как организация перевозки грузов, а также оказание посреднических и представительских услуг, предоставление полного комплекса агентских услуг российским и иностранным судовладельцам фрахтователям. При этом последний из указанных видов деятельности осуществлялся обществом в рамках своей обычной (уставной) деятельности, предусмотренной пунктом 2.2. Устава.

В соответствии с Генеральным Агентским Соглашением от 08.11.2006 ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" является генеральным агентом FCSC (принципала), защищает и содействует его интересам во всех отношениях, представляет его перед портовыми и другими властями, учреждениями и коммерческими предприятиями по вопросам настоящего Соглашения.

В проверяемом периоде (2009-2010 годы) между ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" и FCSC действовал договор на управление контейнерным парком от 31.12.2006 N FLV07/0136, согласно которому Оператор (общество) действует от имени и по поручению Владельца (FCSC), контролируя и управляя всем собственным и арендованным контейнерным оборудованием Владельца на его внешнеторговых линиях и действуя как агент по контролю над ремонтом контейнеров и контролю над контейнерными расходами (пункт 1.1.).

Пунктом 8.2 Договора сторонами согласовано, что Оператор должен собирать плату за задержку оборудования в соответствии с установленными Владельцем тарифами за вычетом комиссионных, причитающихся Оператору, уплачивается Владельцу при оплате расходов по эксплуатации оборудования из уплаченного фрахта.

Полагая, что ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток", являясь постоянным представительством компании FCSC, резидента Республики Кипр, неправомерно не исчислило и не уплатило налог на прибыль организаций с суммы собранных платежей за задержку контейнеров на территории России, инспекция доначислила обществу соответствующие суммы налога за 2009-2010 годы.

При этом налоговым органом не учтено следующее.

Пунктом 5 (пунктом 6 в редакции Протокола от 07.10.2010) статьи 5 Соглашения установлено, что независимо от положений пунктов 1 и 2, если лицо иное, чем агент с независимым статусом, в отношении которого применяется пункт 6, осуществляет деятельность в одном Договаривающемся Государстве от имени предприятия другого Договаривающегося Государства, то считается, что это предприятие имеет постоянное представительство в первом упомянутом Договаривающемся Государстве в отношении любой деятельности, которую это лицо осуществляет для предприятия, если такое лицо имеет и обычно использует в этом Государстве полномочия заключать контракты от имени предприятия, за исключением случаев, когда деятельность такого лица ограничивается видами деятельности, упомянутыми в пункте 4, которые даже если и осуществляются через постоянное место деятельности, не превращают такое постоянное место деятельности в постоянное представительство в соответствии с положениями настоящего пункта.

Поскольку в основе проекта типового Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, используемого Российской Федерацией при заключении соответствующих соглашений с иностранными государствами, лежит Модель Конвенции по налогам на доход и капитал ОЭСР, то, согласно разъяснениям Минфина России (письмо N 03-08-05 от 07.05.2008), при определении статуса зависимого агента целесообразно использовать Комментарии к данной Модели.

Согласно указанным Комментариям зависимыми агентами считаются лица, которые ввиду сферы своих полномочий или природы деятельности вовлекают представляемое ими предприятие в коммерческую деятельность на территории другого государства. Поэтому только лица, имеющие полномочия заключать контракты, создают для предприятия постоянное представительство.

В соответствии с вышеуказанным Письмом Минфина понятие "полномочия заключать контракты" не следует рассматривать буквально - зависимый агент может согласовывать все элементы и подробности контракта, который затем может быть подписан другим лицом в государстве, резидентом которого является предприятие.

Так, из положений статьи 5 Соглашения, Комментариев к Модельной конвенции, а также названного Письма Минфина России следует, что для возникновения статуса "зависимого агента" недостаточно простого подписания контрактов (формальный подход), а требуется наделение лица, представляющего интересы иностранной организации в Российской Федерации, правом самостоятельно обсуждать, формулировать, согласовывать условия таких контрактов с контрагентами (экономический подход).

Из текста имеющегося в материалах дела Договора следует, что Оператор обеспечивает управление и контроль над оборудованием в соответствии с требованиями Владельца (пункт 2.1); при этом, величина ставок вознаграждения агентам Оператора за слежение за оборудованием должна быть согласован Владельцем; в целях обеспечения выполнения обязательств Оператора по данному договору Владелец должен обеспечивать Оператора необходимыми инструкциями и информацией на постоянной основе, такая информация должна включать: а) подтверждения о взаимообмене и взятии в краткосрочную аренду, когда необходимо, б) копии соглашений заключенные Владельцем непосредственно со стивидорами и операторами терминалов, депо, ремонтными цехами, перевозочными компаниями, экспедиторами, сюрвейерами и т.п., в) ставки и условия по штрафам за задержку оборудования (должны быть включены в коносамент и собираться Оператором (пункт 2.2); форма акта приема/передачи контейнеров утверждается Владельцем (пункт 2.6); по запросу Владельца оператор ведет переговоры по договорам на аренду оборудования с арендодателями. Все договоры должны быть подписаны Владельцем или его представителем, имеющим доверенность от Владельца или письменное указание Владельца о заключении такого соглашения (пункт 3.1); краткосрочная аренда, долгосрочная аренда и аренда с правом выкупа организуется Владельцем (пункт 3.2); проверка и оплата счетов на аренду оборудования, полученных от арендодателей осуществляется Владельцем (пункт 3.3); договоры с депо, сюрвейерскими компаниями и на ремонт оборудования заключаются Владельцем. По запросу Владельца Оператор ведет переговоры по договорам с подрядчиками и представляет Владельцу свои предложения. Договоры должны быть подписаны Оператором после получения соответствующего подтверждения от Владельца (пункт 5).

Учитывая содержание рассматриваемого Договора, судебная коллегия приходит к выводу о том, что обществу указанным Договором не предоставлено право на заключение контрактов в смысле, придаваемом указанному полномочию Соглашением и Комментариями к Модельной конвенции, равно как и согласование существенных условий контрактов от имени FCSC.

Более того, условия названного Договора содержат конкретные указания владельца контейнерного оборудования на то, какие именно действия может совершать ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" при управлении контейнерным парком.

Учитывая вышеизложенное, судебная коллегия признает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что при исполнении Договора деятельность общества не образовывала постоянного представительства FCSC на территории России в отсутствие таких необходимых признаков зависимого агента как: наличие и регулярное использование полномочий на заключение контрактов или согласование их существенных условий, деятельность от имени иностранной организации не является его основной деятельностью.

При таких обстоятельствах, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления обществу налога на прибыль организаций в оспариваемой сумме за 2009-2010 годы.

Довод заявителя жалобы о том, что фактически кипрская компания поручила обществу в соответствии с имеющимся между ними Договором осуществление деятельности по предоставлению контейнеров для перевозки грузов на внешнеторговых линиях FCSC, а не только полномочия по сбору и перечислению в адрес FCSC платежей за сверхнормативное использование контейнеров, судом апелляционной инстанции не принимается как не подтвержденный материалами дела.

Указание налогового органа на то, что по условиям Договора общество вправе назначать субагентов по предварительному согласованию с иностранной организацией в качестве доказательства ведения налогоплательщиком от имени FCSC деятельности, связанной с получением дохода на территории российской Федерации, не может быть принята судебной коллегией во внимание, так как указанное право ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" по Договору не изменяет объема его полномочий и имеет своей целью максимальную эффективность исполнения принятых на себя обязательств по Договору (пункт 1.6 Договора).

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде общество осуществляло операции по реализации работ (услуг) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке, вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров.

Для оказания услуг по перевозке на железнодорожном транспорте ввозимых (импортируемых) грузов и порожних контейнеров налогоплательщик на основании договоров привлекал сторонние организации, в частности ОАО "РЖД", ЗАО Морская агентская компания "Трансфес" (договор транспортной экспедиции от 01.01.2007 N 0210-14/07), ООО "Ориста" (договор транспортной экспедиции от 01.01.2007 N FLV-14/0144-Э), ЗАО "Русская тройка" (договор транспортной экспедиции от 10.01.2007 N 0338-14/07), ООО "ФЕСКО Интегрированный транспорт" (договор на транспортно-экспедиторское обслуживание от 01.01.2007 N ТИС-К-39/08), ООО "ФЕСКО Лоджистик" (договор N FLV07-14/0137).

Указанные контрагенты за оказанные услуги выставляли в адрес ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" счеты-фактуры с НДС, применяя при этом ставку налога 18 процентов, соответствующие суммы налога в составе стоимости услуг были уплачены обществом, а затем заявлены в качестве налоговых вычетов по НДС.

Основанием для отказа налогоплательщику в применении вычетов и доначисления сумм НДС явился вывод налогового органа о неправомерном применении к оказанным налогоплательщику его контрагентами услугам по перевозке импортных грузов и порожних контейнеров ставки НДС 18 процентов.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ (в редакции, действовавшей в момент возникновения спорных правоотношений) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте).

Подпунктом 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ предусмотрен перечень услуг, оказываемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, в отношении которых допускается применение ставки НДС 0 процентов: работ (услуг) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и вывозу с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки на таможенной территории Российской Федерации; работ (услуг), связанных с указанной в абзаце втором настоящего подпункта перевозкой или транспортировкой, стоимость которых указана в перевозочных документах на перевозку экспортируемых товаров (вывозимых продуктов переработки).

Из анализа приведенных законоположений следует, что возможность применения ставки НДС 0 процентов к услугам перевозчиков на железнодорожном транспорте по перевозке ввозимых (импортируемых) грузов не предусмотрена.

Кроме того, при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки, указанные в пунктах 2 и 3 настоящей статьи, то есть 10 или 18 процентов, соответственно.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные услуги в соответствии с пунктом 3 статьи 164 НК РФ подлежат обложению НДС по ставке 18 процентов.

Из буквального толкования положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164 следует, что возможность применения ставки НДС 0 процентов предусмотрена в отношении конкретных операций, осуществляемых с товарами (перевозка, транспортировка, организация, сопровождение, погрузка перегрузка вывозимых или ввозимых на территорию России товаров).

Согласно статьи 1 Приложения B.3 к Конвенции о временном ввозе от 26.06.1990 под контейнерами понимаются специально сконструированные для обеспечения перевозки одним или несколькими видами транспорта без промежуточной перегрузки грузов приспособления, представляющие собой полностью или частично закрытые емкости, предназначенные для помещения в них грузов, достаточно прочные и приспособленные для многократного использования в подобных целях.

Следовательно, контейнер не является товаром.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

Таким образом, имея в виду, что груз представляет собой товар в процессе перевозки, транспортировки, перемещения, то перевозка тары (контейнера как приспособления, предназначенного для помещения в него груза) не может быть приравнена к перевозке самого груза.

При таких обстоятельствах судебная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что инспекция неправомерно отказала обществу в применении налоговых вычетов по услугам по перевозке порожних контейнеров, поскольку налогообложение данных услуг не подпадает под действие подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ и подлежит налогообложению по ставке НДС 18 процентов.

Кроме того, на стадии досудебного урегулирования спора в рамках рассмотрения апелляционной жалобы общества на оспариваемое решение инспекции в соответствующей части, Управление ФНС России по Приморскому краю подтвердило право налогоплательщика на применение вычетов по НДС, предъявленному ему контрагентами, по услугам перевозки порожних контейнеров по представленным в управление счетам-фактурам.

Из материалов дела судебной коллегией установлено, что налогоплательщику также отказано в применении вычетов по НДС в отношении сумм налога, срок для возмещения которого контрагентам общества, истек.

Признавая решение инспекции в указанной части недействительным, суд первой инстанции правомерно исходил из принципа соблюдения баланса частных и публичных интересов.

Так, суд первой инстанции, установив, что на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа трехлетний срок для возмещения НДС контрагентам ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" истек, пришел к выводу о том, что в случае отказа обществу в применении налоговых вычетов по услугам, оплаченным им, включая соответствующие суммы налога, возникнет ситуация неосновательного обогащения бюджета за счет последнего.

При этом, по мнению суда первой инстанции, баланс частных и публичных интересов будет соблюден лишь в том случае, если по истечении срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ, будет исключен пересмотр налоговых обязательств налогоплательщиков как со стороны налоговых органов, так и со стороны самих налогоплательщиков.

Судом апелляционной инстанции установлено, что по выставленным и оплаченным налогоплательщиком счетам-фактурам с выделенным НДС, исчисленным контрагентами исходя из ставки 18 процентов, по которым обществом впоследствии применены налоговые вычеты по НДС, суммы налога в полном объеме уплачены контрагентами общества в бюджет. Указанное обстоятельство подтверждено представителями налогового органа в судебном заседании.

При таких обстоятельствах с учетом конкретных обстоятельств данного дела суд апелляционной инстанции считает необоснованным отказ инспекции в вычетах по счетам-фактурам, выставленным в адрес ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" его контрагентами, срок возмещения налога которым истек.

Доводы заявителя жалобы относительно корректировки своих налоговых обязательств по НДС конкретным контрагентом налогоплательщика путем увеличения оборотов, облагаемых по ставке НДС 0 процентов, и уменьшения оборотов, облагаемых по ставке 18 процентов, а также включение в состав НДС, отнесенного на вычеты, сумм налога, уплаченных обществом своим контрагентам по счетам-фактурам, датированным 2010, 2011 годами, не нашли своего подтверждения материалами дела и полностью опровергнуты ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток".

Выводы суда первой инстанции относительно правомерности отнесения налогоплательщиком на вычеты сумм НДС по общехозяйственным расходам в сумме 459 061 руб. и обоснованности расчетов их распределения, основанные на положениях пункта 4 статьи 170 НК РФ, а также Учетной политики общества для целей налогового учета на 2009, 2010 и 2011 годы, признаются судебной коллегией правильными.

На основании вышеизложенного судебная коллегия признает обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 30 006 700 руб., начисления пеней в сумме 175 870 руб., доначисления НДС в сумме 7 137 711,21 руб., соответствующих пеней, а также предложения уплатить ранее возмещенную сумму НДС в размере 109 799 222,37 руб.

Следовательно, оспариваемое решение инспекции в указанной части не соответствует закону и нарушает права и законные интересы ООО "ФЕСКО Лайнз Владивосток" в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Судом первой инстанции всесторонне и полно исследованы все имеющие значение для дела обстоятельства, дана оценка конкретным обстоятельствам рассматриваемого дела. Нарушений или неправильного применения норм материального или процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению решения, апелляционной инстанцией не установлено. Оснований для отмены решения суда первой инстанции по основаниям, указанным в апелляционной жалобе, дополнениях к ней, не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 13.05.2013 по делу N А51-24072/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

В.В. Рубанова

Судьи

А.В. Пяткова Е.Л. Сидорович