Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 августа 2013 г. N 09АП-24956/13

г. Москва

27 августа 2013 г.

Дело N А40-2784/13

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2013года.

Полный текст постановления изготовлен 27 августа 2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько

Судей П.А. Порывкина, Г.Н. Поповой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.Н. Холиным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

ИФНС России N 1 по г. Москве и ЗАО "Королевская вода"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 10 июня 2013 года по делу N А40-2784/13, принятое судьей М.В. Лариным

по заявлению ЗАО "Королевская вода" (ОГРН: 1027739803684, 105062, г. Москва, ул. Макаренко, д. 5)

к ИФНС России N 1 по г. Москве (ИНН 7701107259, ОГРН 1047701073860, 105063, г. Москва, ул. Земляной Вал, д. 9)

о признании недействительным решения от 18.09.2012 N 163, требования от 16.11.2012 N 9511

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Шубин Д.А. по доверенности от 27.02.2013 г., Злобин В.А. по доверенности от 27.02.2013 г.

от заинтересованного лица - Ушакова Н.Р. по доверенности N 06-12/54 от 25.02.2013 г., Никитина О.В. по доверенности от 30.08.2012 г., Коробкин А.В. по доверенности от 19.09.2012 г., Усачев К.А. по доверенности от 28.08.2012 г., Морозов Д.В. по доверенности от 16.08.2013 г.

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Королевская вода" (далее - Заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к ИФНС России N 1 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган, Ответчик) о признании незаконным решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.09.2012 N 613 (далее - заявление).

Решением Арбитражного суда г Москвы от 10.06.2013 требования ЗАО "Королевская вода" удовлетворены в части начисления и уплаты штрафа по НДС в размере 3 907 812 руб., в остальной части суд отказал в удовлетворении заявленных требований.

С решением суда не согласился налогоплательщик, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. Налоговый орган в суде апелляционной инстанции отказался от апелляционной жалобы на решение суда в части начисления и уплаты штрафа по НДС в размере 3 907 812 руб., отказ от апелляционной жалобы в порядке ст.265 АПК РФ принят судом апелляционной инстанции,о чем вынесено и оглашено определение.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266, ч.5 ст.268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

По результатам выездной налоговой проверки Заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) за период 01.01.2008 по 31.12.2010 гг., Инспекцией вынесен Акт от 07.08.2012 N 704, с учетом возражений по нему, налоговым органом вынесено решение от 18.09.2012 N 613 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафных санкций на сумму 27 377 522 руб., начислены пени по НДС и НДФЛ в общем размере 72 248 261 руб., а также предложено уплатить недоимку по НДС 231 141 735 руб. (далее - решение) (т.1 л.27-60).

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обратилось в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г. Москве от 14.11.2012 г. N 21-19/109210@ решение Инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.2 л.1-12).

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о необоснованном включении Заявителем сумм налога на добавленную стоимость в состав налоговых вычетов, уменьшающих суммы налога, причитающегося уплате в бюджет по взаимоотношениям с ООО "Престиж" и 000 "БеттаТрейд".

Основанием для данных выводов послужили следующие обстоятельства, установленные налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля.

В проверяемом периоде ЗАО "Королевская вода" занималась реализацией бутилированной питьевой воды, которая приобреталась у 000 "Престиж" и 000 "БеттаТрейд" на основании заключенных договоров N 5 от 20.12.2006 (т.8 л.22-37) и N 06/10 от 02.06.2010 (т.9 л.46-59), соответственно. Согласно данным договорам поставщики осуществляют поставку товара собственными силами. Затраты поставщика, связанные с поставкой товара покупателю, учитываются в цене товара.

Инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки были установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что представленные в ходе проверки документы, содержат недостоверную информацию и не подтверждают реальность осуществления Заявителем хозяйственных операций с контрагентами ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд", и последних с контрагентами, имеющими признаки "фирм-однодневок". ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" не осуществляли поставку воды Заявителю. Обществом были заключены договоры с ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" исключительно в целях создания фиктивного документооборота и получения Обществом необоснованной налоговой выгоды. ООО "Аква-Ресурс" является единственной организацией, которая имеет технические, трудовые и иные ресурсы для поставки воды в адрес проверяемой организации. Таким образом, Инспекция установила, что товар поставлялся от ООО "Аква-Ресурс" на склад Заявителя, минуя цепь фиктивных поставщиков, через которых проходят денежные средства.

Судом первой инстанции из анализа, представленных налоговым органом документов обосновано, установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что контрагенты Заявителя; ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" - не являются реальными хозяйствующими субъектами, что подтверждается следующим.

Относительно взаимоотношений с ООО "Престиж".

В соответствии с условиями договора N 5 от 20.12.06г, ООО "Престиж" осуществляет поставку товара собственными силами. Затраты поставщика, связанные с поставкой товара покупателю, учитываются в цене товара. Учредителем и руководителем ООО "Престиж" с момента образования (10.11.2006) по 24.06.2010 являлся Булгаков Станислав Михайлович; с 25.06.2010 г. по 23.02.2011 г. генеральным директором и учредителем являлась Городнова Татьяна Валериевна.

ООО "Престиж" прекратило деятельность при слиянии 09.11.2011 г. Правопреемником является ООО "Нордик". ООО "Нордик" является правопреемником 5 компаний. Сведения по форме 2-НДФЛ не представлялись. Генеральным директором ООО "Нордик" является Буланцев Алексей Сергеевич. Он же числится руководителем еще 42 организаций.

По повестке налогового органа, с целью дачи показаний о финансово-хозяйственной деятельности ООО "Престиж" Булгаков С.М. на допрос не явился.

Инспекцией в рамках представления дополнительных доказательств по делу (в порядке ст.64 АПК РФ) был осуществлен выезд по месту проживания Булгакова СМ., однако осуществить допрос не представляется возможным в связи с отсутствием Булгакова С.М. по фактическому адресу проживания.

В рамках проведенного допроса в порядке ст.90 НК РФ Городонова Т.В. сообщила, что никакого отношения к ООО "Престиж" не имеет, в регистрационных действиях в отношении ООО "Престиж" не участвовала, и никого на это не уполномочивала. Документами по финансово-хозяйственной деятельности не располагает (т.2 л.144-148).

По требованию налогового органа от 29.07.2011, которое было получено представителем по доверенности Бакураевым Сергеем Викторовичем от 01.08.2011 г. (т.З л.143) ООО "Престиж" в порядке ст.93.1 НК РФ представило (по месту учета) документы по взаимоотношениям с Заявителем, заверенные подписью Городновой Т.В., а именно: сопроводительное письмо (без даты), опись к нему (без даты) счета-фактуры, договор.

ООО "Престиж" вместе с представленным пакетом документов были представлены пояснения относительно происхождения товара, поставляемого в адрес ЗАО "Королевская вода". Из пояснительной записки следует, что ООО "Престиж" является комитентом по договору комиссии с ООО "Авантекс-М" и ООО "НеонТорг" (т.З л.142), однако указанные договора налоговому органу представлены не были.

Городновой Т.В. в ходе проведения допроса были представлены на обозрение документы, представленные ООО "Престиж" в ИФНС России N 10 по г. Москве в рамках ст. 93.1 НК РФ, в которых в качестве подписанта указано "Генеральный директор -Городнова Т.В.". Указанные документы Городнова Т.В. не опознала. Также свидетель заявила, что ей ничего не известно о существовании требования из ИФНС России N 10 по г. Москве, и что подпись от ее имени поставлена на документах неизвестным ей лицом (т.З л.144-148).

В ходе проведения контрольных мероприятий Инспекцией установлено, что у ООО "Престиж" зарегистрировано 4 расчётных счёта (ОАО Фондсервисбанк", ОАО "Банк Открытие" (т.З л.97), ОАО "Банк Расчетов и Сбережений" (т.7 л.77), ООО КБ "Адмиралтейский" (т.З л. 108) при анализе расчетных счетов на предмет приобретения питьевой воды для последующей реализации в адрес ЗАО "Королевская вода" установлено следующее.

На расчетный счет ООО "Авантекс-М" от ООО "Престиж" по договору от 07.06.2010 N 12-ию-2010 поступили денежные средства за воду в размере 20 030 000 руб. Большая часть поступивших за воду денежных средств перечислена далее на покупку валюты (т.7 л.1).

На расчетный счет ООО "НеонТорг" от ООО "Престиж" по договорам от 21.07.2010 N 555 и от 24.08.2009 N 24-08-09 поступили денежные средства за воду в размере 168 193 000 руб. Однако с расчетного счета ООО "Неонторг" платежи за воду не осуществлялись (т.4 л.92-101).

С расчетных счетов ООО "Престиж" денежные средства перечислялись также на счета следующих организаций, имеющих признаки "фирм-однодневок" (схема движения денежных средств л.т.2 л.98-104):

ООО "ВэллГрупп" (ОАО Банк "Санкт - Петербург (т.4 л.58)), ООО "ВМ-Групп" (ОАО ("Фондсервисбанк" (т.6, л.100)), ООО "ЮнионСтар" (ОАО "Мастер Банк" (т.6 л.116)) ООО "Гранада" (ОАО АКБ "Российский капитал" (т.7 л.62)) - установлено перечисление денежных средств за приобретение питьевой воды осуществлялось в адрес ООО "Стимул";

ООО "Кайман" (ОАО "Фондсервисбанк" (т.6 л.124)), ООО "Рико-Альянс" (КБ "Адмиралтейский" (т.6 л.76)), ООО "РегионТорг" (ОАО Банк "Санкт - Петербург (т.4 л.104)), ООО "Догма", ООО "Ритм" (ОАО "Банк Расчетов и Сбережений" (т.5 л.6)), ООО "СпайсТорг" (ОАО КБ "Расчетов и Сбережении" (т.4 л.127)) - не осуществляло перечисление денежных средств на приобретение питьевой воды.

Анализ выписок по счетам данных организаций показал отсутствие обязательных расходов (либо производились минимальные расходы) за аренду помещения, коммунальные платежи, услуги связи, уплату налогов, выплату заработной платы сотрудникам, за транспортные услуги и т.п. Сведения по форме 2-НДФЛ не предоставлялись. Должностными лицами являются "массовые" учредители и руководители (ООО "Авантекс - М" - Лавринова Е.В., ООО "ВМ - Групп" - Царева Т.Н., 000 "Кайман" - Рыбаков Е.А., 000 "Юнион Стар" - Бедрединов СВ., ООО "Регион Торг" - Каплинский В.А., 000 "Неон Торг" - Короткое А.Е. на допрос по повестке налогового органа не явились, в отношении 000 "Вэлл Групп" - Курохтин П.Е., (т.4л.57) 000 "Гранада" - Кузнецов О.В. (т.4 л.143-149), 000 "Догма" -Котельников А.А. (т.4 л.118-122), 000 "Ритм" - Жулева Н.И. (т.5 л.2-5), 000 "Спайс Торг" - Моложаева Н.В. (т.4 л.127-140) от участия в вышеуказанных организаций отказались.

На счета данных организаций поступали денежные средства в значительных размерах за различные товары (работы, услуги), списывались со счета средства за другие товары, т.е. общества продавали товар, который ими не приобретался (не производился). Обороты денежных средств по расчетным счетам не соответствуют показателям налоговой и бухгалтерской отчетности. Документы, подтверждающие взаимоотношения с 000 "Престиж", указанными организациями не представлены. Факт поставки товаров данными организациями в адрес 000 "Престиж" не подтвержден.

Относительно взаимоотношений с ООО "БеттаТрейд".

В соответствии с условиями договора 06/10 от 02.06.10г., ООО "БеттаТрейд" осуществляет поставку товара собственными силами. Затраты поставщика, связанные с поставкой товара покупателю, учитываются в цене товара.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что 000 "БеттаТрейд" представляло отчетность с недостоверными показателями (показатели, отраженные в налоговой и бухгалтерской отчетности не соответствуют оборотам по расчетным счетам). Движение денежных средств по расчетным счетам носит транзитный характер.

Инспекцией направлены уведомления о вызове свидетелей для дачи показаний -генеральных директоров и учредителей 000 "БеттаТрейд" Архангельского А.В. (период с 27.02.2010 по 26.01.2011), Рыжова О.А. (период с 27.01.2011 по н.в.). Свидетели на допрос не явились. Получены объяснения супруги Архангельского А.В., что сведениями о своем супруге она не располагает (т.З л.96).

000 "БеттаТрейд" по требованию налогового органа в порядке ст.93.1 НК РФ представлены документы (частично), подтверждающие взаимоотношения с проверяемым налогоплательщиком, заверенные от имени Рыжова О.А.: опись (без даты), сопроводительное письмо (без даты). '

ООО "БеттаТрейд" представило пояснения относительно происхождения товара, поставляемого в адрес ЗАО "Королевская вода". Из пояснительной записки следует, что 000 "БеттаТрейд" является комиссионером по договору комиссии с ООО "Диском" (т.З л.93). Транспортировка и хранение товара осуществлялось комитентом. Документы, подтверждающие взаимоотношения 000 "БеттаТрейд" с 000 "Диском" не представлены.

Из анализа банковских выписок ОАО "Мастер - Банк", ОАО "Банк Расчетов и Сбережении" расчетных счетов 000 "БеттаТрейд" следует, что денежные средства перечисляются на счета следующих компаний (т.4 л.1-5, т.4 л.6-18):

ООО "Диском" за воду, продукты питания по договору комиссии N А-111 от 08.07.10г. с ООО "БеттаТрейд", ООО "Авантекс - М" за продукты питания по договору N 22-89-1 от 01.07.2010 г. При этом, на приобретение воды в адрес 000 "Стимул" направлено 934 тыс. руб. по договору N 21/10 от 02.06.2010.

Номенклатура платежей по расчетному счету свидетельствует об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности, а только о движении денежных средств по счету. Так, организация не осуществляла такие присущие любой хозяйственной деятельности платежи, как например, платежи за аренду офисных, складских помещений, за коммунальные услуги, за электроэнергию, за услуги связи, за транспортные услуги. С расчетного счета 000 "Диском" не производились и такие обязательные при любой финансово-хозяйственной деятельности платежи, как уплата налогов и сборов, как не было и снятия наличных денежных средств на выплату заработной платы, что подтверждает отсутствие у организации трудовых ресурсов. Согласно информационному ресурсу данных, ООО "Диском" в 2010 г. не представлял сведения по форме 2-НДФЛ. Документы, подтверждающие взаимоотношения ООО "БеттаТрейд" с ООО "Диском" не представлены. Факт поставки товаров организацией ООО "Диском" в адрес организации ООО "БеттаТрейд" не подтвержден (т.7 л.93).

Таким образом, анализ выписок по счетам ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" показал отсутствие обязательных расходов (либо производились минимальные расходы) за аренду помещения, коммунальные платежи, услуги связи, уплату налогов, выплату заработной платы сотрудникам, за транспортные услуги и т.п. (схема движения денежных средств л.т.2 л.98-104). Сведения по форме 2-НДФЛ не предоставлялись. Должностными лицами являются "массовые" учредители и руководители.

В соответствии с постановлением от 04.06.2012 N 14-12/22 (т.2 л.92-94) о проведении почерковедческой экспертизы Инспекцией проведена почерковедческая экспертиза подписей на документах, представленных контрагентами ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд"в порядке ст.93.1 НК РФ. На основании полученного экспертного заключения от 13.06.2012 N 213-172-12 (т.2 л.105-124) Инспекцией сделан вывод о том, что документы, подтверждающие взаимоотношения проверяемого налогоплательщика с ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" подписаны неустановленными лицами.

Вышеизложенные факты подтверждают, что документы, подтверждающие взаимоотношения ООО "БеттаТрейд" и ООО "Престиж" с ЗАО "Королевская вода" представлены неустановленным лицом. Более того, договор, счета-фактуры и накладные также подписаны неустановленным лицом.

В рамках ст. 90 НК РФ налоговым органом был допрошен генеральный директор ЗАО "Королевская вода" Бадалов И.Я. (т.2 л.127-132), согласно показаниям, которого заключение и подписание договоров с поставщиками происходило в офисе Общества, при личной встрече с генеральными директорами. Для осуществления перевозок бутилированной воды в адрес покупателей был заключен договор с транспортной компания "Транссервисрегион". Компания "Аква-Ресурс" Бадалову И.Я. не знакома. На остальные вопросы по взаимоотношениям с ООО "Аква-Ресус" и иной финансово -хозяйственной деятельности Бадалов И.Я. отвечать отказался.

Довод Общества со ссылкой на адвокатский опрос Бадалова И.Я (представленный в рамках судебного разбирательства) (т.18 л.78-83) о том, что с 2008 года Общество и производитель воды не взаимодействовали, поскольку возник конфликт, судом был не принят, поскольку данные обстоятельства противоречат фактическим обстоятельствам дела. Более того суд первой инстанции учел наличие в отношении Бадалова И.Я. уголовного дела N 7900003 (т.17 л.82-83)

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает следующий факт: представленные Обществом договоры поставки N 06/10 от 02.06.2010 г. и N 5 от 20.12.2006 г. являются типовыми. В них не согласованы такие существенные для договоров условия, как наименование, количество, сроки и условия поставки. Из представленных к договорам спецификаций и товарных накладных, не представляется возможным установить, какое именно количество товара Поставщик (ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд") поставляет Покупателю (Заявителю), кто и чьим автотранспортом осуществляет доставку товара, в том числе пункт разгрузки и отгрузки товара.

Более того, по условиям договоров поставки N 5 от 20.12.2006 (пп.5.1 п.5) и N 06/10 от 02.06.2010 (пп.5.1 п.5) "товар в зависимости от ассортимента может поставляться в индивидуальной упаковке или в многооборотной таре. Поликарбонатные баллоны емкостью 19 литров, в которых поставляется товар, являются многооборотной тарой. Тара является собственностью Поставщика и подлежит возврату в срок не позднее 15 календарных дней с даты поставки товара, а также в случае приостановления или прекращения действия договора".

Однако из приведенного выше анализа банковских выписок организаций ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" и всей цепочке поставщиков, расходы по приобретению тары как у ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" так и у всей цепочке поставщиков отсутствуют.

Более того, из условий пп.5.1. п.5 обоих договоров о возврате тары в срок не позднее 15 календарных дней с даты поставки следует, что ЗАО "Королевская вода" приобретает товар, в том числе в многооборотной таре, у ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" и в дальнейшем реализует товар своим покупателям уже в другой таре (так дальнейшая реализация превышает срок 15 дней), но при этом с логотипом ЗАО "Королевская вода", от производителя ООО "Аква-Ресурс". Вместе с тем, у ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" отсутствуют складские помещения для хранения возвратной тары, а также не усматривается факт передачи тары в адрес Комитентов, а также согласно Балансу предприятия по Форме 1 ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" готовая продукция и товары для перепродажи, по данным налогоплательщика равняется - 0.

При этом согласно официальному сайту Компании "Королевская вода" (www.kingwater.ru) следует "..в производстве используются бутыли только из пищевого поликорбаната, разработанного специально для пищевой промышленности. Такая тара экологически безопасна, прозрачна, легка и удобна для переноски, а производство и торговля Компании "Королевская вода" предусматривает изготовление для хранения баллонов".

Кроме того, согласно пп.5.2 и пп.5.3. п.5 обоих договоров "цена одной единицы тары устанавливается сторонами дополнительно. В случае не возврата тары в установленный срок, Покупатель обязуется уплатить Поставщику стоимость указанной тары по предварительно согласованной цене. Сторонами регулярно проводится сверка фактического наличия тары у Покупателя и оборота тары. По итогам сверки Сторонами составляется и подписывается двусторонний акт".

Таким образом, из условий пп.5.3 п.5 следует, что для регулярного подписания сторонами двустороннего акта сверки по итогам сверки фактического наличия тары у Покупателя и оборота тары, необходимо личное присутствие сотрудников ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" на территории ЗАО "Королевская вода", что в свою очередь является невозможным в связи с отсутствием в штате указанных контрагентов сотрудников, кроме генеральных директоров.

Следовательно, невыполнение условий договора, а именно не возврат тары ЗАО "Королевская вода", в адрес ООО "Престиж", свидетельствует о том, что сторонами не соблюдены условия договора, в то время как по документам, представленным Заявителем в рамках судебного разбирательства, а именно товарные накладные, выставленные в адрес Покупателей ЗАО "Королевская вода" предусмотрено, условие "возвращение тары".

Суд апелляционной инстанции обращает внимание на тот факт, что сотрудники ЗАО "Королевская вода" при проведении допросов указали на незнание организаций ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд". Более того, Обществом ни в рамках проведения проверки, ни в порядке ст.64 и ст.65 АПК РФ в материалы дела не было представлено документов согласования цены одной единицы тары, а также документов, подтверждающих сверку фактического наличия тары у Покупателя и оборота тары, что прямо предусмотрено условиями обоих договоров. Указанные документы также не были представлены ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" в порядке ст.93.1 НК РФ.

Также, пп.5.4.п.5 обоих договоров предусмотрено, что "этикетка для товара предоставляется Покупателем. Поставщик обязуется предоставить Покупателю всю необходимую информацию, которая должна быть отражена на этикетке Товара....В состав информации на этикетках товара входят зарегистрированные товарные знаки Покупателя". Более того согласно п.З Дополнительного соглашения к договору поставки N 5 от 20.12.2006 следует, что "стоимость этикетки входит в стоимость товара, согласованную Сторонами. Изготовление этикетки производится по заданию Поставщика...."

Однако, из анализа банковской выписки ООО "Престиж" не усматриваются расходы по приобретению, либо изготовлению этикетки, между тем при анализе банковской выписки ООО "Аква-Pecvpc" установлено, что ООО "Аква-Pecvpc" самостоятельно несет расходы на приобретение этикеток, содержащих информацию о том, что изготовителем товара является ООО "Аква-Ресурс". а товарные знаки принадлежат ЗАО "Королевская вода".

Также из банковской выписки ЗАО "Королевская вода" следует (т.6 л.92) что расходы по приобретению тары, диспансеров, помпы, ручки для переноса бутылей Общество осуществляло самостоятельно, кроме этого, поименованный товар приобретался у взаимозависимого лица, а именно ООО "Королевская вода" - учредителем данной компании является Бадалов И.Я. ЗАО "Королевская вода" (т.2 л.138-143, т.З л.1-9).

Заявителем в рамках судебного разбирательства были представлены товарно-транспортные накладные (т.10 л.1-30) в качестве доказательств реальности операций по приобретению и транспортировке товара, из которых следует, что пунктом погрузки как ООО "Престиж", так и ООО "БеттаТрейд" является г. Тула, Одоевское шоссе, д.77, скл.1. В рамках сбора дополнительных доказательств по спору (в порядке ст. 64 АПК РФ) Инспекцией, при содействии УФНС России г. Москвы, был запрошен акт осмотра указанной территории с целью установления фактических обстоятельств дела (запрос составлен на основании ТТН представленных по ООО "Престиж", ввиду того, что Обществом, в рамках судебного разбирательства ТТН по ООО "БеттаТрейд" налоговому органу представлены не были). В результате полученного ответа (вх-105209 от 30.04.2013) сотрудниками МИФНС N 12 по Тульской области был проведен осмотр помещения и составлен Протокол N 110 от 25.04.2013 по адресу г. Тула, Одоевское шоссе, д.77, скл.1. из которого следует, что договора аренды, а также договора субаренды с ООО "Престиж" не заключались, более того собственник помещения пояснил, что на данном складе бутилированная вода ООО "АКВА - РЕСУРС" не хранилась, погрузочно-разгрузочные работы с автомобилями с вывесками ЗАО "Королевская вода" на площадях, принадлежащих на праве собственности ЗАО "Бакалея" не производились (т.17 л.84-87).

Согласно п.1 ст.615 ГК РФ арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества.

В соответствии с п.2 ст.615 ГК РФ арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем).

Следовательно, позиция Общества о том, что из полученных объяснений собственника не следует, что данные помещения не сдавались в аренду и субаренду противоречит гражданскому законодательству и опровергается полученными объяснениям ЗАО "Бакалея", а именно что ООО "Престиж" не арендовало площади у ЗАО "Бакалея", принадлежащих на праве собственности (Свидетельство о государственной регистрации права на недвижимое имущество N 8625 от 29.01.1999) (т.17 л.87) ЗАО "Бакалея", ни на основе договора аренды, ни на основе договора субаренды. Заключение договора субаренды с ООО "Престиж" без согласия ЗАО "Бакалея" в силу императивной нормы п.2 ст.615 ГК РФ невозможно, а именно "...арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду (поднаем) и передавать свои права и обязанности по договору аренды другому лицу (перенаем), предоставлять арендованное имущество в безвозмездное пользование...".

Согласно представленной ТТН N 2295п транспортным средством Поставщика ООО "Престиж" является Автомобиль "Вольво" государственный номерной знак А275КА60, водителем значится - Сидоров В.Г. (т.10 л.4).

Инспекция с целью установления достоверности содержащейся информации в ТТН N 2295п был установлен собственник автомобиля "Вольво" с государственным номерным знаком А275КА60, а именно Алексеева О.В.

Налоговым органом был получен протокол допроса Алексеевой О.В. от 24.05.2013, согласно которому Алексеева О.В. является собственником автомобиля "Вольво" государственный знак А275КА60, транспортировку на грузовом автомобиле "Вольво" в адрес ЗАО "Королевская вода" не осуществляла, договора на оказание транспортных услуг с ООО "Престиж" не подписывала, доверенность выдавала гражданину Дмитриеву Ю.В. (т.17 л.88-95)

Согласно данным ТТН N 2295п водителем автомобиля "Вольво" государственный знак А275КА60 значится Сидоров В.Г., а не Дмитриев Ю.В.

Согласно представленной ТТН N 2278 (т.10 л.5-6) водителем транспортного средства "Мерседес" государственный номерной знак Н873КТ69, является Марков Д.Н.. Налоговым органом был установлен собственник транспортного средства - Бондарь А.Н.

Из анализа полученного протокола допроса (от 17.06.2013 N 20) следует, что Бондарь А.Н. транспортировку на автомобиле "Мерседес" в адрес ЗАО "Королевская вода" не осуществлял, договора на оказание транспортных услуг с ООО "Престиж" не подписывала, доверенность выдавал гражданину Бондарь М.Н. (т.17 л.88-95)

Между тем в представленной ТТН N 2278 значится водитель - экспедитор Марков Д.Н. При проведении опроса Бондарь М.Н. указал, что данное лиц ему не знакомо.

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о недостоверности представленных сведений ЗАО "Королевская вода", действия Общества направлены на искажения действительных обстоятельств дела, с целью ухода от ответственности в виде неуплаты доначисленных сумм налога.

Представленные Заявителем в материалы дела доказательства являются недостоверными и недопустимыми, несоответствующими требованиям АПК РФ. Более того, из анализа представленных Обществом документов в отношении спорных контрагентов Инспекцией установлено, что эти организации фактически не осуществляли и не могли осуществить поставку бутилированной воды в адрес ЗАО "Королевская вода", что свидетельствует, с учетом изложенной выше "схемы" фактического движения товара, о фиктивности этих документов и их составления только с целью формального предъявления НДС в состав налоговых вычетов.

Таким образом, у ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" отсутствуют необходимые условия для достижения результатов экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, транспортных средств для поставки товара.

ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" были созданы и зарегистрированы для заключения фиктивных сделок, с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Все вышеизложенное подтверждает, что, несмотря на наличие первичных документов, заключенных между Заявителем и его контрагентами (ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд"), между указанными организациями отсутствовали реальные хозяйственные отношения, а указанные документы оформлены лишь формально, с целью создания искусственного документооборота.

Соответственно, учитывая полную аффилированность и подконтрольность производителя воды (ООО "Аква Ресурс") Обществу, а также установленные обстоятельства, касающиеся невозможности поставки товара (включая хранение и доставку) силами ООО "Перстиж" и ООО "БеттаТрейд", ООО "Стимул", ООО "Радомир", суд обосновано пришел к выводу о том, что в действительности товар покупался, загружался у производителя (вывозился), хранился и доставлялся на склад непосредственно Обществом.

Относительно вывода суда первой инстанции, о правомерном выводе налогового органа, что поставщиком товара в адрес ЗАО "Королевская вода" является ООО "Авка-Ресурс". а контрагенты "второго и третьего звена" были вовлечены в систему взаиморасчетов между Заявителем и ООО "Аква-Ресурс" с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В результате проведенных мероприятий налогового контроля, Инспекцией из анализа движения денежных средств по расчетным счетам установлено, что ООО "Аква-Ресурс" является конечным звеном в цепочке поставщиков питьевой воды ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" (т.2 л.98-104).

Согласно декларациям по налогу на прибыль ООО "Аква-Ресурс" заявлены следующие финансовые показатели (т.З л.59) Доходы от реализации ООО "Аква-Ресурс" составили за 2008-2010 гг. - 256 967 845 руб., прибыль за 2008-2010 гг. -3 538 511 руб.

Генеральным директором и учредителем ООО "Аква-Ресурс" является Григорян Т.Я. (т.З л.55).

Инспекцией направлены запросы в Архивно-информационный отдел ЗАГС г. Москвы, получены справки о рождении N 71 от 18.01.2012 N197 от 10.02.2012. В соответствии с указанными справками, Григорян Т.Я. (т.З л.38) и Бадалов И.Я. (т.2 л.125) являются близкими родственниками (сестра и брат).

Генеральный директор Общества Бадалов И.Я. при проведении допроса в порядке ст.90 НК РФ указал, что компания ООО "Аква-Ресурс" ему не известна (т.2 л.д.127-132).

На бутылках с питьевой водой, которые реализует ЗАО "Королевская вода" в качестве производителя указано - ООО "Аква-Ресурс".

Однако, согласно официальному сайту Компании "Королевская вода" (www.kingwater.ru) Общество является первой и единственной российской компанией обладающей оборудованием для производства питьевой воды. Компания "Королевская вода" - имеет в наличии две собственные артезианские скважины (N - 144-91, N144-91-Д), расположенные в д. Ложки Солнечногорского района Московской области, производственную лабораторию, укомплектованная современными аналитическими приборами, в том числе производство по изготовлению тары и комплектующих к ней. Вся продукция разливается в оригинальные бутылки и закупоривается фирменными крышками. Кроме того, является членом Союза Российских производителей бутилированной воды.

Для установления пользователя недр на участке Московская область, Солнечногорский район, д. Ложки, направлен запрос в Департамент по недропользованию по ЦФО. В результате полученного ответа, установлено, что право пользования участком недр, расположенном в д. Ложки Солнечногорского района Московской области предоставлено ООО "ЧЭК" на основании лицензии МСК 07915 ВЭ от 06.03.2000 г. со сроком действия до 01.04.2015 г. (т.З л.12-18). Согласно информационной базы данных ЕГРЮЛ (т.З л.81-86) учредителем ООО "ЧЭК" является - Бадалов И.Я, генеральным директором Белявский А.П., в штате компании 4 человека, из них 2 сотрудника, а именно - Аристова Н.И., Мастерова Е.Ю получали доход в 2008-2010 гг., в ЗАО "Королевская вода", ООО "Аква Ресурс" в том числе и Белявский А.П. Более того в ходе проведения допроса Белявский А.П. указал, что является сотрудником ООО "Аква-Ресурс" (т.З л.77-80). Как следует из того же письма, первоначально, условиями недропользования была предусмотрена передача добытой воды в ЗАО "Королевская вода" для розлива. С 26.06.2008 в условия недропользования внесены изменения, согласно которым вода для розлива передается в ООО "Аква-Ресурс" (т.З л.12-18).

Анализ выписок ООО "Аква-Ресурс" также показал, что организация осуществляет платежи "за аренду", в адрес ЗАО "Базис-Технология" учредителем которой, является Компания с ограниченной ответственностью "Флавине Лимитед" (остров Мэн). Данная компания является учредителем Заявителя (т.6 л.61).

В ЕГРЮЛ в качестве контактного телефона ЗАО "Базис-Технология" указан телефон 937-50-15, в качестве контактного телефона ООО "Аква-Ресурс" указан телефон 937-50-16. Данные телефоны указаны в выписке из ЕГРЮЛ у Заявителя (т.З л.87-92).

Более того, на расчетные счета ООО "Аква-Ресурс" поступают денежные средства за воду от ООО "Стимул" (поставщик контрагентов ООО "Престиж" - ООО "ВМ Групп", "Авантекс - М", ООО "Вэлл Групп", ООО "Гранада") и от ООО "Радомир" (поставщик контрагентов ООО "Престиж" - "Авантекс - М") (т.6.л.61), (схема движения денежных средств л.т.2 л.98-104).

В отношении ООО "Стимул"

ООО "Стимул" в порядке ст.93.1 ПК РФ представлены счета-фактуры и товарные накладные за 2008-2011 гг., однако договора, книги покупок и продаж не представлены. Также не представлены пояснения о том, где хранился товар, каким образом осуществлялась его транспортировка, кому, и по какому адресу осуществлялась доставка товара.

Согласно выписки из ЕГРЮЛ должностным лицами ООО "Стимул" являлись: учредителем с 23.12.2006 г. по 24.06.2010 г. Фролов Владимир Георгиевич, с 25.06.2010 г. по н.вр. Иванова Оксана Александровна, генеральным директором с 12.07.2010 г. по н.вр. Иванова Оксана Александровна (является учредителем и руководителем еще в 37 организациях). По повесткам налоговых органов данные лица на опрос не явились (т.5 л.25-35).

Более того, доверенным лицом, получившим требование о представлении документов и представившим документы в налоговый орган, является Бакураев Сергей Викторович. Доверенность N б/н от 02.12.2011 г., заверена Ивановой О.А (т.5 л.11). Однако из полученного ответа о проведении допроса Ивановой О.А. следует, что данное лицо неоднократно вызывалось на допрос в налоговый орган по различным организациям (т.5 л.12).

Номенклатура платежей по расчетному счету свидетельствует об отсутствии реальной финансово-хозяйственной деятельности, а только о движении денежных средств по счету. Так, организация не осуществляла такие присущие любой хозяйственной деятельности платежи, как например, платежи за аренду офисных, складских помещений, за коммунальные услуги, за электроэнергию, за услуги связи, за транспортные услуги. В соответствии с условиями договоров N 1 от 11.01.09г. и N 1 от 11.01.2010 г., заключенных ООО "Стимул" с ООО "Аква-Ресурс", перевозка товара не входит в его стоимость и производится силами и за счет средств покупателя.

Налоговым органом в рамках проведения проверки было направлено поручение о предоставлении документов (информации) в адрес ООО "Аква-Ресурс". Однако ООО "Аква-Ресурс" в налоговый орган документы представлены не были. (т.З л.39).

В отношении ООО "Радомир"

Организацией, в рамках проведения мероприятия налогового контроля, представлены документы: счета-фактуры и товарные накладные за 2010 г. Договора, книги покупок и продаж не представлены. Также не представлены пояснения о том, где хранился товар, каким образом осуществлялась его транспортировка, кому, и по какому адресу осуществлялась доставка товара.

Согласно выписки ЕГРЮЛ должностными лицами ООО "Радомир" являлись: учредителем с 30.04.2010 г. по 04.10.2011 г. Красноруцкий Александр Васильевич, с 05.10.2011 г. по н.вр. Карпенкова Анна Петровна; генеральным директором с 05.10.2011 г. по н.вр. Карпенкова Анна Петровна (т.5 Л.64) (является учредителем и руководителем еще в 7 организациях). По повесткам налоговых органов данные лица на опрос не явились.

Также стоит отметить аналогию лиц доверенного лица от ООО "Радомир", получившим требование о представлении документов по доверенности N 10.4 от 10.04.12г (т.5 л.58) и представившим документы в налоговый орган (документы заверены генеральным директором Карпенковой А.П.), по доверенности N 10.4 от 10.04.2012 является Бакураев Сергей Викторович, т.е. тоже лицо, что получило требование, адресованное ООО "Стимул" (т.5 л.11), ООО "Престиж" (т.З л.143)

Указанное лицо, не является сотрудником указанных организаций (нет сведений по форме 2-НДФЛ). Данный факт, также, свидетельствует о согласованности действий между различными участниками схемы (формально не имеющих взаимозависимость) с целью создания видимости реального (добросовестного) участия в финансово-хозяйственной деятельности.

В соответствии с представленной пояснительной запиской, ООО "Радомир" приобретает воду у ООО "Аква-Ресурс" во исполнение агентского договора заключенного с третьими лицами (ООО "Авантекс - М", ООО "ПРОсервис") (указанные договора в адрес Инспекции не предоставлялись) (т.6 л.26).

Следовательно, суд первой инстанции обосновано сделал вывод, что в действительности, учитывая подтвержденный факт взаимозависимости Общества, спорных контрагентов, их комитента и компаний - покупателей, а также основного и единственного производителя воды, ЗАО "Королевская вода" совместно с производителем (ООО "Аква - Ресурс") создал схему привлечения подконтрольных ему "фирм - однодневок", через которые перечислялась часть денежных средств на взаимозависимую компанию для реальной покупки воды, остальная часть средств выводилась, в том числе путем перевода в иностранную валюту и зачисления на счета оффшорных компаний.

Инспекцией проведен осмотр (т.2 л.133) по адресу: Московская область, Солнечногорский район, д. Ложки, ул. Молодежная, д. 1. В ходе осмотра установлено, что по указанному адресу располагается производство ООО "Аква-Ресурс" по добыче и розливу питьевой воды. Однако представители ООО "Аква-Ресурс" не представили каких-либо правоустанавливающих документов на занимаемые площади и на производственные мощности.

Также в ходе осмотра установлено, что ООО "Аква-Ресурс" осуществлял погрузку воды со своего склада на большегрузные автомобили с государственными регистрационными номерами Р877НХ199 и Р831ВЕ197 (т.З л.43). Указанные автомобили, в соответствии с федеральным информационным ресурсом зарегистрированы на Турчинского Игоря Евгеньевича зарегистрированного по адресу 117208 Москва, Сумской пр-д, д. 12, кор. 2, кв. 664. (т.З л.19-22).

Налоговым органом, был получен ответ из Управления ГИБДД ГУ МВД от 25.01.2013, в котором органы полиции подтверждают принадлежность указанных выше автотранспортных средств Турчинскому И.Е., а также, что в его собственности находится более 40 автомобилей (причем срок владения приходится с 2002 по 2011 гг.) (т.18 л.25-54).

При этом. Турчинский И.Е. являлся получателем дохода в ЗАО "Королевская Вода" в 2008-2010 годах и согласно штатному расписанию (представленное в рамках судебного разбирательства) является заместителем генерального директора ЗАО "Королевская вода" (т11.л.12,19).

По требованию налогового органа Турчинский И.Е. для дачи пояснений в Инспекцию не явился. В рамках подготовки к судебному разбирательству Турчинскому И.Е. была направлена повестка о вызове на допрос свидетеля от 24.12.2012, однако, при повторном вызове Турчинский И.Е. также на допрос не явился.

Стоит отметить, что ЗАО "Королевская вода" не было представлено товарно-транспортных документов в рамках проведения выездной налоговой проверки, однако, как следует из банковской выписки ЗАО "Королевская вода" и со слов генерального директора Бадалова И.Я., Общество осуществляет платежи за аренду автотранспортных средств по договору N 8 от 01.04.08г. в адрес ООО "Транссервисрегион", которая была создана путем реорганизации в форме выделения ЗАО "Королевская вода", учредителем является "Флавине Лимитед" (остров Мэн). Данная компания является учредителем проверяемого налогоплательщика. Генеральным директором с 18.05.2005 по 11.11.2010 являлся Акопов Андрей Андреевич, который в 2008-2011 гг. получал доход и числился в штате сотрудников ЗАО "Королевская вода". В настоящее время генеральным директором, с 23.11.2011, является Бутченко О.В. (т.З л.27-36). Согласно сведениям Управления ГИБДД ГУ МВД от 25.01.2013 в собственности компании находится более 300 грузовых автомобилей.

Инспекцией проведен допрос водителя ООО "Транссервисрегион" Ножкина А.А. (т.З л.23), который пояснил, что является сотрудником ООО "Транссервисрегион" с 2008 г., у компании имеется три легковых автомобиля, какой именно груз перевозит, пояснить затруднился, однако в ходе допроса пояснил, что являлся водителем ЗАО "Королевская вода" в 2005 г.

Таким образом, в результате проведенных мероприятий установлено, что ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" не осуществляли и не могли осуществить действия по транспортировке товара в адрес Заявителя в виду отсутствия транспортных средств и трудовых ресурсов, в то время как сама ЗАО "Королевская вода", так и взаимозависимые с ней лица (ООО "Трансссервисрегиой") обладали всеми необходимыми условия для осуществления транспортировки товара от ООО "Аква Ресурс" для дальнейшей реализации.

Инспекцией в рамках мероприятий налогового контроля установлены обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости и аффилированности ЗАО "Королевская вода". ООО "Аква-Ресур", ООО "ЧЭК", а также согласованности действий Заявителя. ООО "Престиж. ООО "БеттаТрейд". ООО "Аква-Ресурс", ООО "Стимул". ООО "Радомир", что подтверждается следующим.

Как было указано выше налоговым органом в рамках мероприятий налогового контроля было установлено, что руководитель ООО "Аква-Ресур" Григорян Т.Я. (т.З л.д.38) и руководитель Общества в проверяемом периоде Бадалов И.Я. (т.2 л.д.125) являются близкими родственниками (сестра и брат), что также подтверждается самим Заявителем на стр.12 письменных объяснений от 16.04.2013 г.

Также Инспекцией было установлено, что право пользования участком недр, расположенном в д.Ложки Солнечногорского района Московской области предоставлено ООО "ЧЭК" на основании лицензии МСК 07915 ВЭ от 06.03.2000 г. со сроком действия до 01.04.2015 г. (т.З л.12-18).

Согласно ответу Департамента по недропользованию по ЦФО, а также лицензии МСК 07915 ВЭ от 06.03.2000 г., первоначально, условиями недропользования была предусмотрена передача добытой воды в ЗАО "Королевская вода" для розлива. С 26.06.2008 в условия недропользования внесены изменения, согласно которым вода для розлива передается в ООО "Аква-Ресурс" (т.З л.12-18).

Согласно выписке из ЕГРЮЛ ООО "ЧЭК" (т.З л.д. 81-86) учредителем ООО "ЧЭК" является - Бадалов И.Я, что подтверждается самим Заявителем на стр.13 письменных объяснений от 16.04.2013 г.

Также, Инспекцией было установлено, что генеральным директором ООО "ЧЭК" является Белявский А.П., который согласно справке 2-НДФЛ в проверяемом периоде (2008-201 Огг.) также являлся получателем дохода в ЗАО "Королевская вода", ООО "Аква Ресурс". Более того, согласно протоколу допроса от 18.01.2012 б\н Белявский А.П. указал, что является сотрудником ООО "Аква- Ресурс" (т.З л.77-80).

Согласно справке 2-НДФЛ в проверяемом периоде (2008-2010 гг.) двое из четырех сотрудников ООО "ЧЭК", а именно - Аристова Н.И., Мастерова Е.Ю, являлись получателями дохода в 2008-2010 гг. в ЗАО "Королевская вода" и ООО "Аква-Ресурс".

Налоговым органом, в целях сбора доказательной базы (ст.64 АПК РФ), было проанализировано банковское дело ООО "Стимул" в результате которого было установлено следующее: 31.03.2008 генеральным директором ООО "Стимул" Фроловым В.Г. была выдана доверенность на имя гражданина Рыжова Олега Александровича в целях представления Рыжовым О.А. интересов ООО "Стимул" в АКБ "Национальный резервный банк", который в настоящий момент является генеральным директором ООО "БеттаТрейд" и основным контрагентом ЗАО "Королевская вода" (т.6 л.ЗЗ).

Более того, представителем по доверенности от организаций ООО "Радомир" (т.5 л.58), ООО "Стимул" (т.5 л.11) и ООО "Престиж" (т.З л.143), получившим требованием о представлении документов и представившим документы в налоговый, являлось одно и то же лицо - Бакураев Сергей Викторович. Указанное лицо, не является сотрудником указанных организаций (нет сведений по форме 2-НДФЛ). Данный факт, также, свидетельствует о согласованности действий между различными участниками схемы (формально не имеющих взаимозависимость) с целью создания видимости реального (добросовестного) участия в финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно п.1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

В соответствии с пп.З п.1 ст.20 НК РФ взаимозависимость возникает в тех случаях, когда лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Согласно п. 2 ст. 20 НК РФ лица могут быть признаны взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между ними могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Высший Арбитражный Суд РФ в п. 2 Информационного письма от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что характер взаимозависимости контрагентов с учетом конкретных обстоятельств дела может свидетельствовать о возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделок, что является основанием для признания их взаимозависимыми в смысле пункта 2 статьи 20 НК РФ.

Таким образом, ст. 20 НК РФ установлен открытый перечень оснований для признания лиц взаимозависимыми, что также подтверждается судебно-арбитражной практикой.

Согласно закону РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" аффилированными лицами являются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Кроме того, указанным законом установлены критерии, согласно которым лица признаются аффилированными юридическому лицу.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" группой лиц признается совокупность физических лиц и (или) юридических лиц, соответствующих одному или нескольким признакам из признаков, указанных в пп. 1-15 п. 1 данной статьи.

Также, необходимо обратить внимание, что с 01 января 2012 г. (Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ) на законодательном уровне закреплено, что в целях Налогового кодекса РФ взаимозависимыми лицами признаются, в том числе:

физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (пп.2 п.2 ст. 105.1 НК РФ);

организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов (пп.З п.2 ст. 105.1 НК РФ);

физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (пп.11 п.2 ст. 105.1 НК РФ).

С учетом изложенного, Инспекцией в рамках налоговой проверки была установлена документально подтвержденная совокупность обстоятельств, доказывающая наличие взаимозависимости и аффилированности.

между Заявителем и ООО "Аква-Ресурс" через руководителей Бадалова И.Я. и Григорян Т.Я., являющихся родными братом и сестрой, а также организацию ЗАО "Базис-Технология";

между Заявителем и ООО "ЧЭК" через единого учредителя Бадалова И.Я.;

между ООО "Аква-Ресурс" и ООО "ЧЭК" через генерального директора Белявского А.П. ООО "ЧЭК", являющегося сотрудником ООО "Аква-Ресурс".

Таким образом, довод Заявителя о недоказанности налоговым органом согласованности действий Заявителя и ООО "Аква-Ресур" не обоснован, не соответствует фактическим обстоятельствам и опровергается представленными Инспекцией в материалы дела достаточными, достоверными, относимыми и допустимыми доказательствами.

Установленные обстоятельства свидетельствует о намеренном создании фирм, деятельность которых направлена от ухода от налогообложения, а взаимодействие с ними иных лиц, а именно ЗАО "Королевская вода", ООО "Аква-Ресурс" направлена на получение необоснованной налоговой выгоды.

Данный факт ещё раз подтверждает что полученные первичные документы, в рамках встречных проверок, являются недостоверными и содержат заведомо ложную информацию.

В результате проведенных мероприятий налоговым органом установлено, что использование вышеуказанных организаций направлено для неправомерного завышения вычетов по НДС, что подтверждается также тем, что ЗАО "Королевская вода" и ООО "Аква-Ресурс" аффилированы между собой. Указанные организации не могут не знать тот факт, что именно ООО "Аква-Ресурс" является реальным поставщиком питьевой воды в адрес единственного продавца питьевой воды - ЗАО "Королевская вода".

В том числе, согласно справке по форме 2 - НДФЛ установлено, что сотрудники ЗАО "Королевская вода" являются сотрудниками ООО "Аква-Ресурс", ООО "ЧЭК", а именно: Аристова Н.И., Белявский А.П., Бравичев П.Ю., Гордеев А.А., Мастерова Е.Ю.

Из всей цепочки движения денежных средств документы представлены только "первыми звеньями" - поставщики ЗАО "Королевская Вода" (ООО "Престиж" и 000 "Бетта-Трейд"); "первыми звеньями" - покупателями ООО "Аква-Ресурс" (000 "Стимул" и 000 "Радомир"). Все остальные организации не представили документы, подтверждающие взаимоотношения с контрагентами.

Таким образом, ЗАО "Королевская Вода" и ООО "Аква-Ресурс" создают видимость добросовестности и осмотрительности в выборе контрагентов и непричастности к деятельности вышеперечисленных организаций, через счета которых проходят денежные потоки.

В целях подтверждения и обоснованности позиции налогового органа, Инспекцией (в порядке ст.64 АПК РФ) были направлены поручения в территориальные Инспекции для проведения допросов сотрудников ЗАО "Королевская вода".

В результате полученных ответов установлено следующее:

Хромов СВ. (протокол допроса от 08.05.2013 N 23) занимал должность менеджера по прямым продажам в ЗАО "Королевская вода", компании ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд" 000 "Аква Ресурс", 000 "Диском", 000 "Радомир" ему не известны, со слов руководства ему было известно, что у ЗАО "Королевская вода" были собственные скважины и оборудование для производства воды (т.17 л.109-112).

Зайцев А.Ю. (протокол допроса от 07.05.2013 N 146) являлся водителем погрузчика, компании ЗАО "Королевская вода", 000 "Престиж", 000 "БеттаТрейд" ему не известны, о транспортировке груза от перечисленных компаний ему ничего неизвестно (т.17 105-108л.).

Процыка Р.В. (протокол допроса от 11.03.2013 N 15) являлся менеджером по продажам, ООО "Престиж", 000 "БеттаТрейд" 000 "Аква-Ресурс", 000 "Диском", 000 "Радомир" ему не известны, указал, что ЗАО "Королевская вода" является производителем и поставщиком воды, а не покупателем (т.17 л.101-104).

В результате полученных ответов сотрудников 000 "Аква-Ресурс", а именно: Крупениной Т.В. (протокол допроса от 29.01.2013 N 10 (т.18 л.11-15)), Лапкина С.А. (протокол допроса от 30.01.2013 N 18 (т.17 л.137-141)) Бурлакова Г.А. (протокол допроса от 30.01.2013 N 20 (т.18 л.1-5)), Демченкова В.И. (протокол допроса от 30.01.2013 N 19 (т.17 л.142-146)), Конадурова А.В. (протокол допроса от 30.01.2013 N 17 (т.17 л.132-136), Жуковой Л.М. (протокол допроса от 30.01.2013 (т.17 л.122-126), Голуновой В.И. (протокол допроса от 30.01.2013 N 15 (т.17 л.117-121)), Лазарева Г.В. (протокол допроса от 29.01.2013 N 9 (т.18 л.6-10)), Егоров А.П. (протокол допроса от 30.01.2013 N 11 (т.17 л.127-131)), Кемайкина В.Н. (протокол допроса от 25.01.2013 N 1 (т.17 л.113-116)) следует, что ООО "Радомир" и ООО "Стимул" (покупатели ООО "Аква-Ресурс") указанным лицам не известны, всем сотрудникам известна лишь компания ЗАО "Королевская вода", в том числе и её генеральный директор Бадалов И.Я.

Кроме того, согласно данным 2-НДФЛ ООО "Аква-Ресурс" в штате Общества числится Ким В.А., однако при проведении допроса (протокол допроса от 24.01.2013 N 5), Ким В.А. указал, что является сотрудником ЗАО "Королевская вода" (т.17 л.96-100)

С учетом изложенного, доводы Общества об отсутствии согласованных действий Заявителя и ООО "Аква-Ресурс" и доставки воды напрямую со склада ООО "Аква-Ресурс" в адрес ЗАО "Королевская вода" не обоснованы и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела (л. 5 апелляционной жалобы).

Следовательно, вывод Заявителя, что налоговым органом не доказан факт создания видимости хозяйственных операций, а также отсутствие доказательства для вывода о нереальности хозяйственных операций противоречит фактическим обстоятельствам дела, а противоположный вывод Заявителя не подкреплен ни нормами законодательства, ни документально и носит формальный, обобщенный характер.

Согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановления N 53) под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п.4 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (абз. 2 п.9 Постановления N 53).

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п. 10 Постановления N 53).

Из положений статей 170 и 171 НК РФ следует, что для предъявления к вычету НДС, уплаченного поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров для осуществления операций, облагаемых НДС, и принятия этого товара на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком товаров с указанием суммы НДС.

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи.

Право на уменьшение налоговой базы возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, установленных законодательством для составления первичных документов необходимых для подтверждения права на налоговую выгоду, связанную с уменьшением налогооблагаемой базы и соответственно с уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

По смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, а, следовательно, право на уменьшение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований. Заключая сделку с поставщиком, организация должна была исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

При соблюдении налогоплательщиком формальных признаков совершения сделок, им нарушается общеправовой запрет на злоупотребление субъективными правами в любой сфере общественной жизни, что противоречит статье 10 ГК РФ, и свидетельствует о недобросовестности такого субъекта. Осуществляя субъективные права, налогоплательщик не имеет права выходить за рамки собственно частных отношений и затрагивать сферу публичных (фискальных) интересов. При таких обстоятельствах государственный бюджет получает невосполнимый урон в виде намеренного занижения налогооблагаемой базы участниками экономических правоотношений, что в свою очередь противоречит принципу законности осуществления прав и обязанностей, и принципу добросовестности.

В Постановлениях Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N18162/09 изложена позиция, согласно которой основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), необоснованной является подтверждение (установление) налоговым органом факта отсутствия реальных хозяйственных операций по реализации контрагентами налогоплательщика товаров (работ, услуг), по которым получена налоговая выгода.

Представление первичных документов не влечёт автоматического признания правомерности применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применении налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель -получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС.

При недобросовестности контрагентов, реальность осуществления хозяйственных операций является определяющим условием получения налоговой выгоды (при условии проявления налогоплательщиком должной осмотрительности) (Постановление Президиума ВАС РФ N 18162/09 от 20.04.2010). При этом суды исходят из того, что налогоплательщику необходимо подтвердить не выполнение работ (поставку товаров) как таковых, а выполнение работ (поставку товара) именно его контрагентом (Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2011 по делу N А40-18924/10-111-122 (Определением ВАС РФ от 26.04.2011 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)).

При этом, Инспекцией в ходе в мероприятий налогового контроля доказано приобретение Обществом бутилированной питьевой воду не у ООО "Престиж" и 000 "БеттаТрейд", а у взаимозависимой организации, производителя, 000 "Аква-Ресурс".

С учетом изложенного, Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки Заявителя собрана достаточная совокупность доказательств, свидетельствующая о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку установлена невозможность реального осуществления контрагентами Заявителя указанных операций, а также факт приобретения Обществом воды напрямую у взаимозависимой организации производителя ООО "Аква-Ресурс".

Учитывая изложенное, из совокупности представленных налоговым органом доказательств судом первой инстанции было установлено, что Обществом при осуществлении в 2008-2010 гг., деятельности по купле - продаже воды, с целью незаконного уменьшения налоговых обязательств по НДС с сумм поступающей выручки от реализации воды использовало спорных контрагентов (ООО "Престиж", ООО "БеттаТрейд"), являющихся полностью взаимозависимыми и подконтрольными "фирмами - однодневками", для оформления только на бумаге сделки по поставке воды, в действительности приобретаемой у также подконтрольного и взаимозависимого производителя ( ООО "Аква - Ресурс"), при отсутствии должной осмотрительности при заключении сделок и осторожности.

Относительно довода Заявителя о том, что в материалах дела отсутствуют доказательства того, что спорный товар приобретался по завышенной цене.

Инспекцией был проведен сравнительный анализ стоимости покупок без НДС по книге покупок ЗАО "Королевская вода" (по контрагентам ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд") и выручки от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства отраженной в декларациях по налогу на прибыль ООО "Аква-Ресурс", из которого усматривается превышение расходов ЗАО "Королевская вода" над реальной стоимостью товара, а именно в 2008 ЗАО "Королевская вода" приобрела товары на сумму 425 821 458 руб., в 2009 - на 402 504 000 руб., в 2010 - на 455 795 288 руб., между тем выручка ООО "Аква-Ресурс" от реализации товара в 2008 составила 74 198 800 руб., в 2009 - 79 034 680 руб., в 2010 - 101 419 440 руб.

Инспекцией также установлена многократная разница и в цене товара. Так, например, ООО "Стимул" в апреле 2008 года приобретало питьевую воду у ООО "Аква-Ресурс" по цене 11 руб. за 19 литровую бутылку. В тоже время ЗАО "Королевская вода" приобретало воду по цене 78 руб. за 19 литровую бутылку.

Кроме того, Инспекцией установлено, неполное отражение ООО "Престиж" и ООО "Бетта-Трейд" поступившей выручки.

Так, кредитовый оборот по счетам ООО "Престиж" за 2008, 2009 и 2010 годы составил 176 211 852 руб. При этом выручка по данным налоговых деклараций по налогу на прибыль за тот же период составляет 176" 045'183 тыс. руб. Уплаченный налог на прибыль составил 266 648 руб., что составляет 0,015% от оборота по счету.

Кредитовый оборот по счетам ООО "Бетта-Трейд" 2010 год составил 391 547 837 тыс. руб. При этом выручка по данным налоговых деклараций по налогу на прибыль за тот же период составила 200 827 руб. Уплаченный налог на прибыль составил 42 723 руб., что составляет 0,011% от оборота по счету.

Вместе с тем, установление налоговым органом факта завышения Заявителем расходов на приобретение бутилированной воды не повлекло доначисление Обществу налога на прибыль, что противоречит позиции Общества изложенной в апелляционной жалобе (стр.2)

В данном случае Инспекция полностью отказала в применении налоговых вычетов, в виду установления обстоятельств свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды при взаимоотношениях с поставщиками воды ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд", в том числе в связи с недостоверностью исходящих от них документов и счетов - фактур.

Суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из того,что "...согласно позиции изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012-м N 2341/12 по необходимости установления реальных обязательств по уплате налога на прибыль при установлении в ходе налоговой проверке недостоверности первичных документов подтверждающих расходы на приобретение товаров (работ, услуг) в том числе путем определения рыночной стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), а также не распространение указанной позиции на вычеты по НДС в силу постановлений Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 8686/07, от 09.11.2010 N 6961/10, от 09.03.2011 N 14473/10, в которых установлено, что "документальное обоснование права на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагентами при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике, в связи с чем возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода исключается".

Более того, довод Заявителя о том, что Инспекция при доначислении Обществу НДС должна была учесть суммы НДС, исчисленные и уплаченные производителем воды ООО "Аква-Ресурс", является необоснованным.

Как было указано ранее, налоговым органом право на уменьшение налоговой базы возникает у налогоплательщика при соблюдении им условий, установленных законодательством для составления первичных документов необходимых для подтверждения права на налоговую выгоду, связанную с уменьшением налогооблагаемой базы и соответственно с уменьшением суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.

Инспекцией в материалы дела представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель -получение необоснованной налоговой выгоды.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах Заявителя недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Таким образом, вывод суда о неправомерном применении Заявителем вычетов по НДС в полном объеме по счетам-фактурам, предъявленным Обществу ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" является правомерным.

Относительно довода налогового органа, о том, что налогоплательщиком при проведении выездной налоговой проверки нарушены нормы налогового законодательства, а именно не исполнение обязанности предусмотренной ст. 93 НК РФ.

Налоговым органом в рамках ст. 93 НК РФ в адрес Заявителя неоднократно направлялись требования о представлении документов, подтверждающих правомерность принятия к вычету сумм НДС по взаимоотношениям с ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд", а именно: требование от 15.06.2011 б\н вручено налогоплательщику 15.06.2011 (документы по данному требованию не представлены) (т.2 л.48); требование от 06.07.2011 вручено налогоплательщику 06.07.2011 (документы по данному требованию представлены по контрагентам ООО "Престиж" за 1 квартал 2008 г., ООО "Сандер - Логистик" по поставке 18.10.2010 г., ООО "Позитив" по поставке 13.10.2010) (т.6 л.19);

требование от 07.07.2011 N б\н вручено налогоплательщику 07.07.2011 (документы по данному требованию представлены по контрагенту ООО "БеттаТрейд" за 3 квартал 2010) (т.2 л.46); требование от 02.02.2012 вручено налогоплательщику 02.02.2012, (документы по данному требованию не представлены) (т.2 л.42); требование от 28.04.2012 N 14-14/1, вручено налогоплательщику 28.04.2012, (документы по данному требованию не представлены) (т.2 л.40); требование от 28.04.2012 N 14-14/2, вручено налогоплательщику 28.04.2012, (документы по данному требованию не представлены) (т.6 л.21); требование от 06.12.2011 Nб\н, вручено налогоплательщику 07.12.2011, (документы по данному требованию не представлены) (т.2 л.44).

Обществом были представлены по требованиям от 06.07.2011 и от 07.07.2011 счета-фактуры, полученные от ООО "Престиж" за 1 квартал 2008 года, и счета-фактуры, полученные от ООО "БеттаТрейд" за 3 квартал 2010 года. Счета-Фактуры, полученные от ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" в другие периоды Обществом представлены не были.

Обязанность по предоставлению документов предусмотрена нормами НК РФ и следует из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 266-0 где, в частности, указано, что при проведении налоговых проверок на основе представленных налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, налоговые органы в силу статей 31, 88 и 93 НК РФ вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

С целью обнаружения документов отражающих финансово-хозяйственную деятельность организации за 2008-2010 годы Инспекцией по адресу местонахождения ЗАО "Королевская вода" г. Москва ул. Нагатинская, д. 1, стр. 23 проведена выемка в соответствии с Постановлением о производстве выемки документов и предметов от

25.04.2012 N 13 (т.2 л.84). Составлен протокол выемки N 13/1 от 26.04.2012 (т.2 л. 85-89).

Документы и предметы, отражающие финансово-хозяйственную деятельность организации за 2008-2010 годы не обнаружены и не изымались. При этом ЗАО "Королевская вода" не предоставила доступ в помещение на втором этаже за железной дверью. По данному факту составлен Акт воспрепятствования от 26.04.2012 N б/н (т.2 л.83-84). Указанная дверь была опечатана, Обществу предложено явиться для вскрытия двери 27.04.2012. Для вскрытия помещения, Инспекцией вынесено Постановление о производстве выемки документов и предметов от 27.04.2012 N 14 (т.2 л.75). Составлен протокол выемки N 14/1 от 27.04.2012 (т.2 л.76-82), согласно которому при осмотре помещений находящихся за дверью, документы и предметы, отражающие финансово- хозяйственную деятельность организации за 2008-2010 годы не обнаружены. Кроме того, при осмотре бумажных облаток, наклеенных на дверь, обнаружено, что три из четырех облаток имели повреждения - были надорваны.

При этом после окончания проверки, 17.07.2012 года, ЗАО "Королевская вода" почтовым отправлением направила в Инспекцию документы. Однако, среди документов, поступивших в Инспекцию, документы, указанные в описи вложения и в сопроводительном письме не обнаружены. Вместо них представлены другие документы не указанные в описи вложения и в сопроводительном письме (счета-фактуры, выставленные в адрес покупателей, книги продаж), о чем 26.07.2012 г. Инспекцией составлен Акт вскрытия входящей корреспонденции (т.2. л51.).

30.07.2012 г. представителю ЗАО "Королевская вода", было вручено письмо, с просьбой пояснить причины несоответствия документов сопроводительному письму (т.2 л.51). До настоящего момента пояснения не предоставлены.

Инспекцией проведен анализ и дана оценка представленным по почте документам ЗАО "Королевская вода".

В сопроводительном письме ЗАО "Королевская вода" указано, что Общество направляет в адрес Инспекции счета-фактуры, полученные от ООО "БеттаТрейд", 000 "Престиж" и ООО "Позитив", а также книги покупок ЗАО "Королевская вода" за 2008 г., 2009 г., 2010 г., однако в описи вложения в ценное письмо указаны только счета-фактуры (т.2 л.52).

Указанные в сопроводительном письме и не отраженные в описи вложения в ценное письмо книги покупок являются книгами продаж ЗАО "Королевская вода" и не служат основанием для подтверждения вычетов по ООО "БеттаТрейд". ООО "Престиж" и ООО "Позитив".

Представленные в посылке ЗАО "Королевская вода" счета-фактуры являются счетами-фактурами, выставленными в адрес покупателей ЗАО "Королевская вода" и содержат в графе "Продавец" и "Грузоотправитель и его адрес" наименование ЗАО "Королевская вода". Так, за 2008 г. в адрес Инспекции Обществом направлено 257 выставленных счетов-фактур, за 2009 г. - 248, за 2010 г. - 252.

В соответствии с квитанцией почтовой службы, общий вес отправления составляет 9,265 кг., в то время как вес отправления (773 листа в соответствии с описью отправления) должен составлять 3,86 кг. Т.е., в отправлении не могли находиться те документы, которые указаны в описи вложения. Заявителем направлен произвольный перечень документов.

Данные обстоятельства, свидетельствуют о попытке Заявителя создать видимость исполнения своих обязанностей по представлению документов. Заявитель целенаправленно представил в налоговый орган документы, не имеющие никакого отношения к подтверждению права на вычет по НДС под видом документов, полученных от ООО "БеттаТрейд" и ООО "Престиж".

Таким образом, довод Общества "...все документы составлены в соответствии с требованиями налогового законодательства и были представлены до вынесения решения...", противоречит фактическим обстоятельствам дела, не подтвержден действительными документами и не может быть принят судом как допустимым на основании ст. 65, ст.71 АПК РФ.

Президиумом ВАС РФ было принято постановление N 13751/09 от 23.03.2010, в котором суд рассмотрел вопрос противодействия налогоплательщиков при проведении налогового контроля, при этом суд указал, что в соответствии с пп.7 п.1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны выполнять законные требования налогового органа, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей.

Учитывая, что оприходование товара результатами проверки не подтверждается, документы по оприходованию товара не представлены, соответственно НДС предъявленный ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд", и указанный в книгах покупок, в соответствии с п. 1,2 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ и ст. 9 Закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", вычету, не подлежит.

Налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно положениям п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, при наличии соответствующих первичных документов.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации (п.1 ст. 169 НК РФ).

Как следует из п. 1 ст. 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Следовательно, применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Аналогичные выводы содержит Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11 по делу N А09-63 31/2009.

При этом анализ изложенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг), а также с сумм предварительной оплаты лежит на налогоплательщике. При этом действующим законодательством о налогах и сборах исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Следовательно, если налогоплательщик воспользовался правом отражения налоговых вычетов в налоговой декларации, то у него одновременно возникает обязанность по представлению в налоговый орган документов, обосновывающих данное право.

Следовательно, принимая во внимание действия Заявителя по представлению документов в рамках выездной налоговой проверки, налоговый орган полагает, что они направлены на противодействие проведения налогового контроля, что является прямым нарушение норм налогового законодательства, а также с целью использования данного обстоятельства в суде для отмены вынесенного инспекцией решения.

Данный установленный факт свидетельствует о том, что в период проведения проверки налогоплательщик активно противодействовал проводимым в отношении него мероприятиям налогового контроля, желая избежать неблагоприятных для него последствий в виде доначисления налогов и привлечения к ответственности.

Согласно п.З Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 в случае непредставления налогоплательщиком налоговому органу в проверку документов (а также в случае признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов в налоговый орган) при рассмотрении его заявления о признании незаконным решения налогового орган, суд отказывает в удовлетворении такого заявления, имея в виду, что законность подобного решения оценивается судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения.

В нарушении указанных норм налогоплательщик предпринял целенаправленные действия для создания условий препятствующих налоговому органу осуществлять налоговый контроль.

Также следует отметить, что в период проведения выездной налоговой проверки Общество было привлечено к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ, в соответствии с решением от 03.02.2012 N 349 (не предоставление документов по требованию от 06.12.2011 б\н полученное 07.12.2011) (т.18 л.16-19), решение от 29.06.2012 N 416 (не предоставление документов по требованию от 28.04.2012 N 14-14/2 полученное 28.04.2012) суммы штрафных санкций по данным решениям не уплачены (т.18 л.20-24). Указанные выше решения не обжаловалась Обществом ни в Инспекцию, ни вышестоящий налоговый орган, ни в судебном порядке.

Таким образом, в действиях ЗАО "Королевская вода" усматривается противодействие налоговому контролю, налогоплательщик не отрицает факт непредставления истребуемых документов по требованиям (от 15.06.2011, 02.02.2012, 28.04.2012, 06.12.2011) в Инспекцию, следовательно, организация умышленно противодействовала осуществлению налогового контроля.

При этом следует отметить, уплата налогов - это конституционная обязанность, предусмотренная ст.57 Конституции Российской Федерации, согласно которой каждый обязан уплачивать законно установленные налоги.

Более того, не представленные в период проведения проверки документы, были представлены Обществом в материалы дела, а именно: счета - фактуры в отношении ООО "Престиж" за май 2008 г., декабрь 2009 (т.8 л.51-137), товарно-транспортные документы ООО "Престиж" (т.10 л.1-30), ООО "БеттаТрейд" (т.10 л.31-33, л.44, л.46-51) учредительные документы ООО "Престиж" (т.10 л.120-138), ООО "БеттаТрейд" (т.10 Л.-153), штатное расписание, удостоверения качества (т.10 л.52-119), договор аренды транспортных средств с ООО "Транссервисрегион" (т.13 л.107). Данный факт подтверждает наличие документов ЗАО "Королевская вода", однако опровергался налогоплательщиком в рамках проведения проверки.

По настоящему делу Обществом не представлены доказательства уважительности и объективности непредставления первичных документов налоговому органу в ходе проведения выездной проверки, в том числе в рамках судебного разбирательства.

Более того, налогоплательщик всячески уклонялся от представления документов во время выездной налоговой проверки, не представлено первичных документов по 5 требованиям о предоставлении документов, препятствование к проведению процедуры выемки документов, представление в налоговый орган документов фактически не соответствующие представленной описи вложения, Заявитель неоднократно был привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.

Кроме того, представленные Заявителем в судебное заседание документы не подтверждают факт совершения Обществом спорных хозяйственных операций с контрагентами ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд".

Относительно довода Заявителя, что налоговый орган неправомерно ссылается на заключение эксперта, поскольку почерковедческая экспертиза проведена с нарушением норм действующего законодательства.

Инспекцией в рамках проведения мероприятий налогового контроля в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых на основании пп.11 п.1 ст.31 и ст.95 НК РФ было вынесено постановление от 04.06.2012 N 22 о проведении почерковедческой экспертизы подписей на документах, представленных ООО "БеттаТрейд", ООО "Престиж" и ЗАО "Королевская вода" (т.2 л.92-94).

Общество с постановлением от 04.06.2012 N 22 о проведении почерковедческой экспертизы (т.2 л.92-94) было ознакомлено, что подтверждается протоколом об ознакомлении N 22/1 от 05.06.2012 г. (т.2 л.90-91).

Обществом в замечании к протоколу от 05.06.2015 было указано на предоставление времени налогоплательщику для подготовки вопросов эксперту в течение 5 рабочих дней, в том числе для выбора экспертной организации.

07.06.2012 налоговый орган разъяснил права налогоплательщика по проведению почерковедческой экспертизы, а именно об отсутствии права в налоговом законодательстве о замене эксперта и о праве налогоплательщика заявить дополнительные вопросы при проведении экспертизы на основании п.9 ст.95 НК РФ (т.2 л.97). Между тем Общество данным правом не воспользовалось.

Следовательно, доводы Общества в исковом заявлении (л. 12 Заявления) о назначении дополнительной экспертизы являются неправомерными и противоречат фактическим обстоятельствам дела, так как в рамках проведения выездной налоговой проверки Общество данным правом не воспользовалось.

Согласно полученному экспертному заключению от 13.06.2012 N 213-172-12 (т.2 л.105-124) экспертом сделаны следующие выводы:

вывод о том, что подписи на документах, представленных ООО "БеттаТрейд", выполненные от имени Архангельского Андрея Владимировича выполнены не Архангельским Андреем Владимировичем, а другим лицом, и выполненные от имени Рыжова Олега Александровича, выполнены не Рыжовым Олегом Александровичем, а другим лицом;

вывод о том, что подписи на документах, представленных ООО "Престиж", выполненные от имени Булгакова Станислава Михайловича вероятно выполнены не Булгаковым Станиславом Михайловичем, а другим лицом, и выполненные от имени Городновой Татьяны Валерьевны вероятно, выполнены не Городновой Татьяной Валерьевной, а другим лицом.

В соответствии с положениями пп.11 п.1 ст.31 и п.1 ст. 95 НК РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Пунктами 2, 3 статьи 95 НК РФ предусмотрено, что вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.

То обстоятельство, что лицо, проводившее исследование обладает необходимыми познаниями в области проведения почерковедческой экспертизы, а также вправе проводить такую экспертизу подтверждается соответствующими документами.

Согласно п. 5 ст. 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

В соответствии со ст. 16 Закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ эксперт обязан составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу, если поставленные вопросы выходят за пределы специальных знаний эксперта, объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения и эксперту отказано в их дополнении, современный уровень развития науки не позволяет ответить на поставленные вопросы.

Из заключения эксперта от 13.06.2012 N 213-172-12 (т.2 л.105-124) не следует, что представленные для исследования материалы не были признаны экспертом недостаточными и непригодными для идентификации исполнителей подписей.

Те сведения, которые были отображены в копиях документов, признаны экспертом достаточными для ответа на поставленные перед ним при назначении экспертизы вопросы. В заключении эксперта указаны какие копии документов подверглись экспертной оценки, и каким образом были отмечены исследуемые документы.

Налоговым органом были представлены для исследования материалы, представленные самим Заявителем, а также в порядке ст.93.1 НК РФ ООО "БеттаТрейд", 000 "Престиж", что нашло отражение в постановлении от 04.06.2012 N 22 о проведении почерковедческой экспертизы (т.2 л.92-94) и самом экспертном заключении (т.2 л.105-124).

По тем сведениям, которые были отображены в копиях документов, экспертом сделан категоричный вывод в отношении подписей Архангельского А.А. и Рыжова О.А. и вероятностный вывод в отношении подписей Булгакова СМ. и Горрдновой Т.В. о подписании спорных документов не тем лицом, которое указано в расшифровке подписи.

Поскольку действующее законодательство Российской Федерации не предусматривает невозможность использования судом почерковедческой экспертизы, проведенной на основании копий документов, либо невозможность проведения почерковедческой экспертизы на основании копий документов, то заключение почерковедческой экспертизы, назначенной на основании статьи 95 НК РФ, по причине ее проведения на основании копий документов, нельзя признать недопустимым доказательством. Указанное заключение подлежит оценке и исследованию судом в общем порядке.

Заявитель в порядке статьи 65 АПК РФ не представил доказательств того, что назначенная инспекцией экспертиза не могла быть проведена по тем материалам, которые были предоставлены в распоряжение эксперта. В этой связи представленное инспекцией заключение эксперта от 13.06.2012 N 213-172-12 (т.2 л.105-124) является надлежащим доказательством.

Кроме того, согласно протоколу N 22/1 от 05.06.2012 г. (т.2 л.90-91) Общество было ознакомлено с постановлением о назначении почерковедческой экспертизы, ему разъяснены права, предусмотренные п. 7 ст. 95 НК РФ, однако предусмотренными п.7 ст.95 НК РФ правами Общество не воспользовалось.

Более того, в случае несогласия с результатами почерковедческой экспертизы Общество было вправе ходатайствовать о назначении повторной экспертизы, однако таким правом не воспользовалось.

Городновой Т.В. в ходе допроса были представлены на обозрение документы, представленные ООО "Престиж" в ИФНС России N 10 по г. Москве в рамках ст. 93.1 НК РФ, в которых в качестве лица, подписавшего документы, указано "Генеральный директор - Городнова Т.В.". Указанные документы Городнова Т.В. не опознала. Также свидетель заявила, что ей ничего не известно о существовании требования из ИФНС России N 10 по г. Москве, и что подпись от ее имени поставлена на документах неизвестным ей лицом (т.З л. 144-148), что также свидетельствует о достоверности заключения эксперта от 13.06.2012 N213-172-12 в части выводов в отношении подписи Городновой Т.В.

Таким образом, довод Заявителя о том, что заключение эксперта от 13.06.2012 N 213-172-12 не может быть принято в качестве доказательства, подтверждающего, что подписи на документах ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" выполнены неустановленным лицом, является необоснованным. Заключение эксперта N 213-172-12 от 13.06.2012 не признано незаконным или недействительным, и принято судом первой инстанции, как надлежащее доказательство в отношении спорных контрагентов. Заявителем не проведена почерковедческая экспертиза спорных подписей с привлечением других экспертов (т.2 л.105-124).

Относительно довода Заявителя о проявлении должной осмотрительности.

Заявитель в обоснование довода о проявлении должной осмотрительности ссылается на показания руководителя Общества в проверяемом периоде Бадалова И.Я. (т.18 л.78-83). Также Обществом в материалы дела представлены копии учредительных документов, подтверждающих правоспособность ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" как юридических лиц, а также полномочия Булгакова СМ. и Архангельского А.В. как руководителей ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" соответственно, которые не были представлены налоговому органу в рамках проверки, что признается самим Заявителем (т.9 л.131 -152, т.10 л.120-138, т.11 л.ЗЗ)

Как следует из положений п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.

Президиумом ВАС РФ в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09 изложена правовая позиция, согласно которой по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности должны оцениваться не только условия сделки и ее коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Однако указанные критерии при выборе контрагентов Заявителем во внимание не принимались.

В материалы дела Обществом представлены учредительные документы и приказы о назначении на должности руководителей ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд"; однако из данных документов не следует, что они были получены Заявителем перед заключением спорных договоров, т.к. не содержат даты, когда они были получены (т.9 л.131 -152, т.10 л.120-138, т.11 л.ЗЗ).

Факт предоставления Заявителем в суд копий вышеуказанных документов не свидетельствует о проявлении Обществом должной осмотрительности.

Регистрация юридических лиц в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" носит заявительный характер. В случае предоставления всех необходимых документов у регистрирующего органа отсутствуют основания для отказа в государственной регистрации. На налоговый орган не возложена обязанность по проведению экспертизы представленных документов, поскольку ответственность за недостоверные сведения при государственной регистрации возлагаются на заявителя о государственной регистрации и (или) юридическое лицо.

То обстоятельство, что вышеуказанные контрагенты Общества зарегистрированы в установленном порядке и является действующими организациями, не может служить основанием для признания налоговой выгоды обоснованной.

Информация о регистрации контрагентов ООО "Престиж" и 000 "БеттаТрейд" в качестве юридических лиц носит справочный характер и не характеризует их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Факт регистрации вышеуказанных юридических лиц не опровергает совокупности сведений, полученных налоговым органом в ходе проверки.

Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.10.2007 N 3355/07, если физические лица, указанные в документах в качестве генеральных директоров обществ-поставщиков либо не существуют, либо не имеют отношения к этим организациям, то ввиду отсутствия лиц, идентифицируемых в качестве единоличных исполнительных органов названных обществ, нет оснований считать, что эти организации вступали в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия. Таким образом, налогоплательщик не вправе претендовать на вычет налога на добавленную стоимость по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял.

Наличие у контрагента Заявителя директора и учредителя, имеющего "номинальный" статус, является обстоятельством, свидетельствующим о ненадлежащем сформированном единоличном исполнительном органе хозяйствующих субъектов, и не позволяющее контрагенту налогоплательщика реально осуществлять хозяйственные операции по поставке товаров (выполнения работ, предоставление услуг), и как следствие, данное обстоятельство не позволяет рассматривать организации, как полноценных участников гражданского оборота.

Учитывая вышеизложенное, налогоплательщик должен не только ограничиться формальным получением документов от контрагента, но и удостовериться в личностях и полномочиях лиц, подписавших договоры.

Подписание первичных документов от имени руководителей контрагентов ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" не данными лицами установлено экспертными заключениями, составленными на основании обращений Инспекции.

С учетом изложенного, представление Заявителем в материалы дела копий учредительных документов само по себе не свидетельствует о правомерности заявленного к вычету НДС на основании первичных документов, содержащих недостоверные сведения.

Заявителем в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что запросив учредительные документы и документы, подтверждающие государственную регистрацию контрагентов, он совершил действия по проверке реальности существования контрагентов как субъектов предпринимательской деятельности.

Следовательно, Заявителем не проявлена должная осмотрительность при выборе ООО "Престиж" и ООО "БеттаТрейд" в качестве контрагентов, что согласно п. 10 - 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" является основанием для признания судом налоговой выгоды необоснованной и отказа в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал на то, что представленные регистрационные документы, учитывая взаимозависимость и "схему движения денежных средств" в действительности свидетельствуют о не проявлении должной осмотрительности, а, напротив, о заведомой осведомленности, о неисполнении спорными поставщиками налоговых обязательств в части уплаты налогов с сумм выручки, полученной от операций с налогоплательщиком.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266,267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 10 июня 2013 по делу N А40-2784/13 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

П.А.Порывкин Г.Н.Попова