Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2013 г. N 18АП-8539/13

г. Челябинск

30 августа 2013 г.

Дело N А47-4040/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2013 г.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 августа 2013 г.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Кузнецова Ю.А., судей Толкунова В.М. и Тимохина О.Б, при ведении протокола секретарем судебного заседания Тихоновой Ю.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 24.06.2013 по делу N А47-4040/2010 (судья Лазебная Г.Н.), участвуют представители: от акционерного общества "Национальная компания "Казахстан Темир Жолы" Зайцева Л.В. (доверенность N 209-АОД от 13.01.2012), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Оренбургской области Репина И.А. (доверенность N 04/003 от 09.01.2013)

УСТАНОВИЛ:

14.05.2010 акционерное общество "Национальная компания "Казахстан Темир Жолы" (далее - заявитель, плательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения N 96 от 10.03.2009 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 3 924 863 руб., отказа в налоговом вычете на сумму 3 592 142 руб.

Решение принято по результатам камеральной проверки декларации за 3 квартал 2008 года, налоговым органом установлено, что раздельный учет выручки, полученной от деятельности филиала иностранного юридического лица на территории Российской Федерации не велся, инспекцией произведен расчет пропорции различных видов, деятельности, отказано в вычете в части расходов от деятельности за пределами Российской Федерации.

Пропорция рассчитана неверно - в нее неосновательно включена сумма финансирования 60 437 283 руб., перечисленная юридическим лицом для осуществления деятельности филиала, которая не должна включаться в выручку, т.к. не может рассматриваться ни как выручка от реализации ни как аванс, включаемый в базу НДС (т.1 л.д.8-11, т.2 л.д.2-4, 20-24, 47-49, 62-64).

Налоговый орган требования заявителя не признал, сослался на выводы установленные налоговой проверкой (т. 1 л.д.73-76, т.2 л.д.58-60, 65 -68).

Решением суда от 01.07.2010 заявленные обществом требования удовлетворены частично: решение инспекции признано недействительным в части отказа в возмещении НДС - 164 870 руб. В остальной части требований отказано.

Суд установил, что филиал "Илецкий железнодорожный участок" эксплуатирует участок железной дороги находящийся на территории Российской Федерации (далее РФ), но принадлежащий Республике Казахстан (далее РК), он является плательщиком НДС по операциям по реализации товаров на территории Российской Федерации и освобожден от налогообложения по операциям за ее пределами. В части операций на российской территории он имеет право на применение налоговых вычетов.

В налоговой декларации в сумму вычетов включены расходы по приобретению товаров приобретенных на территории РФ для организации перевозок пассажиров и грузов с территории РФ на территорию РК и обратно, но раздельный учет операций облагаемых и не облагаемых НДС не ведется.

Налоговым органом самостоятельно рассчитана пропорция для определения суммы НДС, приходящейся на внутренний рынок - общее поступление денежных средств филиалу в отчетном периоде составило 94 318 075 руб., в том числе финансирование деятельности филиала от головной организации - 60 437 979,9 руб. (в том числе 19 497 693 руб. на оплату работ, товаров, услуг). Отраженная в декларации выручка по внутреннему рынку составила 30 716 797,21 руб. и не отраженные в декларации авансовые платежи - 2 181 168,42 руб., вычет заявлен в сумму 9 210 621 руб.

В расчет выручки для определения пропорции включено финансирование - 19 497 693 руб., в связи с этим доля выручки по внутреннему рынку составила 61 % от общей суммы поступлений 50 214 490,21 руб. (30 716 797,21 руб. + 19 497 693 руб.) - 30 716 797,21 руб., по той же пропорции определена сумма подлежащая вычету - 5 618 479 руб., не принимается вычет в размере 3 592 142 руб.

Судом установлена ошибка в расчете пропорции, в связи с чем, инспекция неосновательно исключила из вычетов 164 870 руб. (т.2 л.д.80-85).

Постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанций судебное решение оставлено без изменения (т.2 л.д.130-133, т.3 л.д.16-20).

В связи с жалобой на судебные акты дело передано для рассмотрения в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее Президиум), который постановлением N 2037/12 от 30.07.2012 отменил ранее принятые решение и постановления и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Сделан вывод об обязанности плательщика вести раздельный учет налога по приобретенным товарам по операциям, облагаемым и не облагаемым НДС, учитывать вычеты только в той пропорции, в которой они используются для операций облагаемых и не облагаемых данным налогом.

Признано неосновательным включение в расчет средств полученных от иностранной компании для финансирования деятельности филиала, их получение не связано с реализацией товаров, а расчет, произведенный инспекцией в этой части ошибочен. Предложено определить сумму входного НДС расчетным путем в соответствии с абз. 5 п.4 ст. 170 НК РФ (т.3 л.д.36-43).

Определением суда от 09.11.2012 дело принято к производству (т.3 л.д.45).

В отзыве налоговый орган заявил о невозможности определения суммы "входного" НДС расчетным путем (т.3 л.д.79, 99 -101). В дальнейшем представлен расчет, где сумма возмещения составляет 1 218 511 руб. (т.3 л.д.111).

Расчет суммы налога подлежащий возмещению в разных вариантах представлен обществом и составляет 3 592 141,86 руб. и 2 549 499,26 руб. (т.3 л.д.102-108).

Решением суда первой инстанции от 24.06.2013 требования удовлетворены, решение инспекции признано недействительным.

С учетом позиции, изложенной в постановлении Президиума суд установил, что при исключении из расчета пропорции сумм, направленных на финансирование филиала, сумма выручки по внутреннему рынку составит 97,1 % от общей суммы поступлений в 3 квартале 2008 года, что дает право на возмещение НДС - 8 943 512,99 руб. (9 210 621 руб. х 97,1 %). Поскольку в декларации к возмещению заявлено меньшая сумма, то основания к доначислению налога отсутствуют (т.4 л.д.76-81).

01.08.2013 от инспекции поступила апелляционная жалоба об отмене судебного решения.

Указано, что международная перевозка осуществлялась непосредственно иностранной организацией без участия филиала, роль которого сводилась к реализации перевозочных документов и обслуживанию участка железной дороги на территории Российской Федерации, что требует раздельного учета операций облагаемых и не облагаемых НДС, определения суммы выручки с учетом пропорции. Факт отсутствия данного учета плательщиком не опровергается. При вынесении решения суд не дал оценки документам дела - акту сверки за 3 квартал 2008 года между инспекцией и филиалом об отклонении в выручке билетной кассы - 3 559 737 руб., оценке финансирования в 19 497 693 руб.

Следует учесть, что поступление 19 497 693 руб. произведено в рамках целевого финансирования, по которому в силу п.п.1,2 ст. 171, ст. 172 НК РФ вычет не может быть заявлен.

Плательщик возражает против апелляционной жалобы, ссылается на обстоятельства, установленные судом первой инстанции в решении.

При отсутствии возражений сторон пересмотр судебного акта производится в пределах оснований, указанных в апелляционных жалобах.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, выслушав стороны, установил следующее.

АО "Национальная компания "Казахстан Темир Жолы" зарегистрировано в качестве юридического лица в Республике Казахстан, является плательщиком налогов и сборов, состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Оренбургской области по месту нахождения структурного подразделения филиала - Илецкого железнодорожного участка (т.1 л.д.54-55).

В рамках исполнения заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан Соглашения об особенностях правового регулирования деятельности предприятий, учреждений и организаций железнодорожного транспорта от 18.10.1996 обществу был передан в управление находящийся на территории Российской Федерации участок железной дороги. На территории Российской Федерации общество имеет филиал "Илецкий железнодорожный участок" (далее - Филиал АО "НК "КТЖ" - ИЖУ), место нахождения: Оренбургская область, г. Соль-Илецк.

Обществом осуществляется финансирование деятельности филиала - в 3 квартале 2008 года для этого перечислено 60 437 979,9 руб.

17.01.2009 плательщиком представлена налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2008 г., с суммой налога к возмещению - 4 525 457 руб., налоговая база составила 26 028 691 руб., НДС - 4 685 164 руб. Сумма полученного финансирования в налоговую базу не включалась, вычет исчислен исходя из деятельности филиала, которая производилась на территории Российской Федерации (т. 1, л.д. 119-124).

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка, по результатам составлен акт N 110 от 28.01.2009 (т.4 л.д.19-30) и вынесено решение N 96 от 10.03.2009, которым отказано в привлечении к налоговой ответственности, предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 3 924 863 руб. (т. 1, л.д. 13-26). Составлен расчет начисленных сумм (т.2 л.д.18). 10.03.2009 вынесено решение N 3 об отказе в возмещении 3 592 142т руб. (т.2 л.д.31).

Обосновывая законность принятого решения, инспекция ссылается на отсутствие у общества раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), что лишает налогоплательщика права на получение налогового вычета.

В материалы дела представлена учетная политика общества (т. 9, л.д. 112-142).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области N 17-15\03435 от 09.03.2010 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения (т.1 л.д.45-49).

В апелляционной жалобе инспекция указывает, что филиал не участвует в международных перевозках, что оплата, полученная от юридического лица является "целевым финансированием" и не подлежит возмещению из бюджета.

Суд первой инстанции с учетом позиции Президиума произвел пересчет пропорции и установил правильность определения заявителем суммы вычета.

Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со ст. 143 НК РФ филиал иностранного юридического лица является плательщиком НДС в связи с деятельностью на территории Российской Федерации.

Оказываемые обществом услуги в спорный период согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ являются объектом обложения НДС при условии признания на основании ст. 148 НК РФ места их реализации на территории Российской Федерации. В силу положений подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 148 Кодекса территория Российской Федерации признавалась местом реализации услуг по перевозке только применительно к услугам, оказанным обществом через постоянное представительство.

При определении объема услуг, оказанных обществом в спорный период в связи с деятельностью филиала на территории Российской Федерации и подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, необходимо учитывать положения ст. 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан от 09.10.2000 "О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле", устанавливающей порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по перевозке.

В силу ст. 5 указанного Соглашения порядок применения косвенных налогов при оказании услуг оформляется отдельным протоколом. До введения в действие такого протокола услуги облагаются косвенными налогами в соответствии с законодательством государств сторон, за исключением следующих услуг:

а) услуги по транспортировке и обслуживанию товаров, вывозимых с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны, включая услуги по экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;

б) услуги по транспортировке и обслуживанию транзитных товаров, при условии, что пункты отправления или назначения товаров расположены на территории государств Сторон, включая услуги по их экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;

в) услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении.

Услуги, перечисленные в подпунктах "а", "б" и "в" п. 1 настоящей статьи, облагаются НДС по нулевой ставке в государстве, налогоплательщики которого оказывают такие услуги, при подтверждении факта их оказания в соответствии с порядками, устанавливаемыми Сторонами.

Как следует из п. 1 ст.171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В силу п. 4 данной статьи суммы налога, предъявленные при приобретении товаров, используемых для осуществления операций, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости этих товаров в пропорции, определяемей исходя из соотношения стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость и освобождаются от налогообложения. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам; при отсутствии данного учета сумма налога вычету не подлежит.

Установив отсутствие раздельного учета деятельности филиала на территории Российской Федерации и за ее пределами, налоговый орган восстановил его исходя из сумм реализации, при этом в сумму реализации, не облагаемую налогом, включил денежные средства, перечисляемые на содержание филиала.

По п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации. Понятие дается в ст. 39 НК РФ, это реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. Финансирование юридическим лицом деятельности своего филиала не подпадает под определение реализации, налоговое законодательство не содержит специальных норм, определяющих особый правовой режим данных перечислений. Поэтому, нет оснований для включения суммы финансирования в налоговую базу, учета ее в виде реализации и при расчете пропорции различных видов деятельности.

При исключении из пропорции суммы финансирования плательщик имеет право на вычет в размере, указанном в налоговой декларации. Суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, основания для его переоценки отсутствуют.

Довод апелляционной жалобы об отнесении полученных сумма для обеспечения деятельности филиала к "целевому финансированию" и применению соответствующих налоговых последствий не может быть принято.

Применительно к налоговому законодательству получателями "целевого финансирования" являются юридические лица, которые являются самостоятельными плательщиками налогов. В данном случае финансирование филиала является внутренними расходами юридического лица, не имеющими отношения к налогооблагаемым операциям. Кроме того, довод о "целевом" характере финансирования в ходе налоговой проверки и при рассмотрении дела в суде первой инстанции не приводился.

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа об обязанности ведения раздельного учета расходов, необходимости расчета пропорции, использовал методику ее расчета, примененную налоговым органом, но согласно позиции Президиума исключил из расчета суммы финансирования.

Не установлены нарушения, перечисленные в ч. 4 ст. 270 АПК РФ: имеется составленный в установленном порядке протокол судебного заседания, участники дела о рассмотрении извещены, судебные документы оформлены в соответствии с требованиями закона.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 24.06.2013 по делу N А47-4040/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Оренбургской области без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Ю.А. Кузнецов

Судьи

В.М.Толкунов О.Б.Тимохин