Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2010 г. N 04АП-2368/10

г. Чита

16 июля 2010 г.

Дело N А78-6521/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 июля 2010 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Лешуковой Т.О., Доржиева Э.П.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Дубук М.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Магистраль" на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 апреля 2010 года по делу N А78-6521/2009 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Магистраль" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите о признании недействительным в части решения N 18-09-35 ДСП от 26 декабря 2008 года,

с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица - индивидуального предпринимателя Бажина Юрия Викторовича

(суд первой инстанции: Сизикова С.М.)

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Бешкаревой Л.В., представителя по доверенности от 10.09.2009,

от заинтересованного лица (налогового органа) - Норбоевой Р.Б., представителя по доверенности от 11.01.2010 N 05-19/5,

от третьего лица - Юдиной И.С., представителя по доверенности от 20.04.2010,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Магистраль" (далее - ООО "Магистраль", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (далее - Инспекция, налоговый орган) N 18-09-35 ДСП от 26 декабря 2008 года в части дополнительного начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 276 016 руб., пени в размере 26 859 руб. 22 коп. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату названного налога в виде взыскания штрафа в размере 55 203 руб. 20 коп.

Определением суда от 31 марта 2010 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен индивидуальный предприниматель Бажин Юрий Викторович (далее - ИП Бажин Ю.В.).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 28 апреля 2010 года в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о том, что в части закупа и розничной реализации алкогольной продукции Общество осуществляло сделки по самостоятельному обороту алкогольной продукции, так как не могло осуществлять закуп и розничную реализацию алкогольной продукции в рамках агентского договора. Агентский договор не соответствует требованиям законов и нормативно-правовых актов, регламентирующих оборот алкогольной продукции, что является основанием для признания его ничтожной сделкой на основании статьи 168 Гражданского кодекса РФ. С учетом сделанных выводов суд посчитал, что налогообложению подлежит не агентское вознаграждение, а доходы Общества от деятельности по обороту алкогольной продукции, в связи с чем признал правомерным доначисление Обществу единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих пени за несвоевременную уплату единого налога и применение налоговой ответственности за неполную уплату налога.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Заявитель апелляционной жалобы указывает на необоснованность вывода суда первой инстанции о ничтожности агентского договора между Обществом и ИП Бажиным Ю.В. в связи с отсутствием у последнего лицензии на действия, связанные с оборотом алкогольной продукции. По мнению Общества, такая лицензия обязательна для лица, непосредственно занимающегося закупом, хранением и реализацией алкогольной продукции, тогда как доказательств осуществления названных действий лично ИП Бажиным Ю.В. налоговым органом не представлено. Общество полагает, что приобретение права собственности на алкогольную продукцию не является основанием считать собственника алкогольной продукции участником оборота алкогольной продукции.

Кроме того, Общество полагает необоснованным применение судом первой инстанции постановления Правительства РФ от 09.07.1998 N 727 "О лицензировании деятельности по производству, хранению и обороту этилового спирта, изготовленного из всех видов сырья, спиртосодержащей и алкогольной продукции", поскольку в силу пункта 1 его действие не распространяется на отношения, связанные с розничной торговлей указанной продукцией.

Общество указывает на то, что судом необоснованно не принята во внимание действительная воля сторон по осуществлению обязательств именно по агентскому договору, что подтверждается порядком ведения первичной документации: приказом об учетной политике; отчетами агента, отчетами о реализации алкогольной продукции; документами, подтверждающими взаиморасчеты между агентом и принципалом; первичными документами принципала (книга учета доходов и расходов ИП Бажина Ю.В., решение МРИ ФНС N 1 по Забайкальскому краю); счетами-фактурами, выставленными на имя агента, организациями, реализующими алкогольную продукцию; счетами-фактурами, выставленными от агента на имя принципала с сохранением всех реквизитов первоначальных счетов-фактур.

Суд первой инстанции, установив, что алкогольная продукция закупалась на денежные средства, переданные принципалом, необоснованно посчитал доход от реализации указанной продукции доходом агента и признал правомерным доначисление Обществу единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, пени и налоговых санкций.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция ссылается на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта, необоснованность доводов апелляционной жалобы, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Третьим лицом отзыв на апелляционную жалобу не представлен.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Судебное заседание проведено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

В судебном заседании представитель заявителя доводы апелляционной жалобы поддержала, просила решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении требований Общества.

Представитель третьего лица поддержала доводы апелляционной жалобы, полагала решение суда первой инстанции подлежащим отмене.

Представитель налогового органа поддержала доводы, приведенные в отзыве на апелляционную жалобу, просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела и заслушав представителей лиц, участвующих в деле, пришел к следующим выводам.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя руководителя от 08.09.2008 N 18-19-260 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Магистраль" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за период с 06.07.2007 по 31.12.2007, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 18-09-37 ДСП от 3 декабря 2008 года, в котором отражены выявленные нарушения.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки, в отсутствие лица, в отношении которого проведена проверка при надлежащем его уведомлении о времени и месте рассмотрения, заместителем руководителя Инспекции принято решение N 18-19-35 дсп от 26 декабря 2008 года "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", оспариваемой частью которого Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 55 203 руб. 20 коп.; Обществу начислены пени за несвоевременную неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 26 859 руб. 22 коп.; предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 276 016 руб.

Не согласившись с указанным решением Инспекции, Общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы России по Забайкальскому краю, решением которого от 31 августа 2009 года N 2.13-20/353-ЮЛ/09437 решение Инспекции 18-09-35 дсп от 26 декабря 2008 года оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Не согласившись в части с решением Инспекции, утвержденным решением Управления ФНС России по Забайкальскому краю, Общество обжаловало его в судебном порядке.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных Обществом требований отказал.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между ИП Бажиным Ю.В. и Обществом был заключен агентский договор от 23.05.2007 для закупа и реализации товаров, в соответствии с условиями которого, Общество осуществляло закуп и реализацию иных товаров (неалкогольной продукции). В части закупа и реализации товаров по данному договору налоговый орган признал, что сторонами исполнялся агентский договор и включил в состав дохода заявителя агентское вознаграждение.

Основанием дополнительного начисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за 2007 год, начисления пени и применения налоговых санкций послужили выводы налогового органа о том, что Общество осуществляло сделки по самостоятельному обороту алкогольной продукции, так как не могло осуществлять закуп и реализацию алкогольной продукции в рамках агентского договора от 21.08.2007, заключенного между ИП Бажиным Ю.В. (принципал) и Обществом (агент) (том 3, л.д. 1-3).

Согласно условиям агентского договора от 21.08.2007 агент обязуется за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет принципала, закуп и реализацию алкогольной продукции. Принципал обязуется предоставить агенту оборотные финансовые средства в размере 105 000 руб., которые не являются ни займом, ни кредитом (пункты 1.1, 1.2 договора).

В соответствии с пунктом 2.1.2 договора принципал обязан ежемесячно выплачивать агенту вознаграждение в порядке и на условиях, предусмотренных договором.

Стороны ежемесячно подписывают акт о полученной прибыли, в котором устанавливается размер вознаграждения агента, которое должно быть не менее 5% от выручки, полученной принципалом за отчетный месяц деятельности агента (пункт 3.2 договора).

Передача денежных средств от принципала к агенту подтверждается приходными кассовыми документами (том 3, л.д. 58-60). Затем данные денежные средства в сумме 105000 руб. были внесены на расчетный счет Общества для расчетов с поставщиками алкогольной продукции. Из данных денежных средств Общество (агент) осуществляло расчеты с поставщиками.

По мнению суда апелляционной инстанции, вывод суда первой инстанции о том, что по условиям агентского договора алкогольная продукция, приобретенная агентом за счет принципала, является собственностью последнего, в связи с чем у Общества право собственности на алкогольную продукцию при исполнении агентского договора не возникает, основан на правильном применении норм гражданского законодательства, регулирующих правоотношения, касающиеся заключения и исполнения агентского договора.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Согласно статье 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 настоящего Кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям настоящей главы или существу агентского договора.

Поскольку по условиям договора общество действовало от своего имени, но за счет принципала, применимыми являются положения главы 51 ГК РФ.

В силу пункта 1 статьи 996 ГК РФ вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Следовательно, с учетом вышеприведенных норм, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что по условиям агентского договора, алкогольная продукция при закупке агентом (Обществом) фактически является собственностью предпринимателя Бажина Ю.В. до момента реализации ее розничным покупателям, а у Общества право собственности на алкогольную продукцию не возникало.

При этом не могут быть приняты по внимание, как не имеющие правого значения, доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что между ним и принципалом не производилась передача алкогольной продукции и какие-либо действия по реализации алкогольной продукции.

Федеральным законом N 171-ФЗ от 22.11.1995 "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" определены участники отношений в обороте алкогольной продукции и специальные условия, связанные с производством и оборотом этой продукции. Водка и иная пищевая продукция с содержанием этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, более полутора процентов от объема единицы алкогольной продукции (за исключением пива) отнесены к объектам, которые в обороте ограничены.

Согласно пункту 1 статьи 11 названного Закона производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции осуществляются организациями при наличии соответствующих лицензий.

Таким образом, в случае если для осуществления деятельности требуется лицензия, то она необходима именно лицу, осуществляющему эту деятельность, вне зависимости от того, осуществляет данное лицо эту деятельность собственными действиями или посредством действий других лиц (представителей, агентов).

Пунктом 1 статьи 16 Закона N 171-ФЗ предусмотрено, что поставки и (или) розничная продажа алкогольной продукции осуществляются только организациями при наличии соответствующих лицензий.

Принимая во внимание изложенные положения нормативных актов, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что осуществление каких-либо сделок в рамках агентского договора по продаже алкогольной продукции лицом, не являющимся собственником этой продукции, противоречит действующему законодательству. Предприниматель Бажин Ю.В. также не имеет в силу прямого указания закона права осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции.

При этом подлежат отклонению как несостоятельные доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что приобретение права собственности на алкогольную продукцию не является основанием считать собственника алкогольной продукции участником оборота алкогольной продукции.

При таких обстоятельствах доводы Общества о необходимости выяснения действительной воли сторон при заключении договора в данном случае, а также ссылка на отсутствие прямого установленного законом запрета на заключение агентского договора не имеют правого значения, в связи с чем подлежат отклонению.

Вышеуказанные обстоятельства суд первой инстанции признал в качестве основания для признания агентского договора от 21.08.2007 ничтожным на основании статьи 168 ГК РФ.

В соответствии с пунктом 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 Гражданского кодекса Российской Федерации) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ. При этом в пункте 7 названного постановления указано о том, что, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Учитывая указанную правовую позицию, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что деятельность Общества по обороту алкогольной продукции являлась его собственной самостоятельной деятельностью.

По смыслу вышеизложенных норм следует, что такой вид деятельности как реализация алкогольной продукции имеет определенные ограничения. Данной деятельностью могут заниматься только юридические лица (субъекты) и при наличии специального разрешения - лицензии.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доход от этой деятельности должен принадлежать только юридическому лицу.

Отсутствие у индивидуальных предпринимателей права заниматься реализацией алкогольной продукции, соответственно, предполагает и отсутствие у них дохода от этого вида деятельности.

Таким образом, деятельность Общества по обороту алкогольной продукции являлась его собственной самостоятельной деятельностью, а не деятельностью в рамках агентского договора от своего имени, но за счет принципала. Как следует из материалов дела и не оспаривается Обществом, сопроводительная документация на алкогольную продукцию оформлена на Общество. Поэтому налогообложению подлежит не агентское вознаграждение, а доходы Общества от деятельности по обороту алкогольной продукции.

При этом довод апелляционной жалобы о том, что Общество осуществляло деятельность на денежные средства, переданные ИП Бажиным Ю.В., не меняет вышеприведенные выводы суда.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 настоящего Кодекса), налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Общество в проверенном периоде определило объектом налогообложения доходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Факт получения Обществом денежных средств в проверяемом периоде установлен судом первой инстанции и подтвержден материалами дела.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.20 Налогового кодекса РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Как следует из материалов дела, Общество при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год учитывало только суммы агентского вознаграждения, полученного при исполнении обязательств по агентским договорам в размере 1 640 899 руб. Из оспариваемого решения следует, что выручка от реализации алкогольной продукции в результате оборота средств принципала агентом составила в 2007 году - 4 842 392 руб. По данным проверки доходы Общества за 2007 год составили 6 241 172 руб., в том числе выручка от реализации алкогольной продукции 4 842 392 руб., сумма агентского вознаграждения 1 398 780 руб. (полученное агентское вознаграждение в сумме 1 640 899 руб. - 4 842 392 руб. х 5 %). Занижение налоговой базы установлено за 2007 год в сумме 4 600 273 руб., что повлекло дополнительное начисление единого налога по ставке 6%.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал правомерными выводы оспариваемого решения Инспекции о необходимости налогообложения операций по указанной деятельности Общества в соответствии с действительным смыслом этой деятельности, и доначислении Обществу сумм налога, пеней и штрафа в связи с занижением налогооблагаемой базы в проверяемом периоде. Расчеты указанных сумм налога, пени и штрафа судом проверены и признаны правильными. Доводов о несогласии с расчетами Обществом не приведено.

Поскольку в соответствии со статьей 45 Налогового кодекса РФ Общество как налогоплательщик обязано самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, ссылка на то обстоятельство, что ИП Бажиным Ю.В. налоги уплачены по общей системе налогообложения в большем размере, чем доначислено Обществу, не может быть принята судом апелляционной инстанции, как не имеющая правового значения для проверки законности и обоснованности выводов суда.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о соответствии в оспариваемой части решения Инспекции N 18-19-35 дсп от 26 декабря 2008 года нормам налогового законодательства и о наличии оснований для отказа в удовлетворении требований ООО "Магистраль".

Доводы заявителя апелляционной жалобы не влияют на правильность выводов суда первой инстанции.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции не имеется.

В силу позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Информационном письме N 139 от 11.05.2010, при обжаловании судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1000 руб.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по платежному поручению N ММ000021 от 11.06.2010 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 апреля 2010 года по делу N А78-6521/2009, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 28 апреля 2010 года по делу N А78-6521/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью "Магистраль" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 руб.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Э. В. Ткаченко

Судьи

Т.О. Лешукова Э.П. Доржиев