Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 сентября 2013 г. N 17АП-9373/13

г. Пермь

25 сентября 2013 г.

Дело N А60-8119/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 сентября 2013 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Васевой Е. Е.

судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Вихаревой М.М.

при участии:

от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр" (ОГРН 1036601229004, ИНН 6623012005): Раудштейн А.В., паспорт, доверенность от 06.05.2013, Черепанов С.А., паспорт, доверенность от 06.05.2013,

от заинтересованного лица - Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области (ОГРН 1046601240773, ИНН 6623000850): Котыгин И.О., удостоверение, доверенность от 15.11.2012, Ратина Л.А., удостоверение, доверенность от 07.05.2013,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя, общества с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр",

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 17 июня 2013 года

по делу N А60-8119/2013,

принятое судьей Дегонской Н.Л.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр"

к Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области

о признании недействительным ненормативного акта,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр" (далее - ООО "Культурно-развлекательный центр", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, определенном ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области (далее - налоговый орган) от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 17.06.2013 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 40 057 руб., начисления соответствующих пеней и штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) как не соответствующее действующему законодательству. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением, ООО "Культурно-развлекательный центр" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения от 25.12.2012 N 20-28/105 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2010 года в сумме 8 901 717 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 НК РФ. В обоснование жалобы налогоплательщик указывает на ошибочность выводов суда о необходимости уплаты НДС со стоимости неотделимых улучшений, произведенных в период действия договора аренды, при выкупе муниципального недвижимого имущества в порядке ст. 3 Федерального закона от 22.07.2008 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 159-ФЗ). По мнению налогоплательщика, обязанность по уплате НДС не возникла, поскольку реализация неотделимых улучшений, подлежащая обложению НДС, в рассматриваемом случае отсутствует. Стоимость неотделимых улучшений не подлежала оплате продавцу, следовательно обязанность удержать НДС отсутствует.

Межрайонная ИФНС России N 16 по Свердловской области в отзыве просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Указывает на то, что рыночная стоимость арендованного имущества увеличилась за счет неотделимых улучшений, поэтому в силу п. 3 ст. 161 НК РФ налогоплательщик обязан был исчислить и уплатить НДС с рыночной стоимости приобретенного имущества, включающего в себя стоимость неотделимых улучшений.

Поскольку возражений в порядке ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лицами, участвующими в деле, не заявлено, законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Культурно-развлекательный центр" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

По итогам проверки составлен акт от 29.11.2012 N 20-28/107 и вынесено решение от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 894 177 руб., за неправомерное неперечисление в установленный срок НДФЛ в виде штрафа в размере 39 991 руб., ему начислены пени по НДС в сумме 2 053 197 руб., по НДФЛ в сумме 4184 руб., предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 8 941 774 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 21.02.2013 N 61/12 решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, ООО "Культурно-развлекательный центр" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 8 901 717 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 НК РФ, суд первой инстанции пришел к выводу, что при реализации муниципального недвижимого имущества налог подлежит уплате исходя из стоимости реализуемого имущества, включая стоимость неотделимых улучшений, передача которых представляет собой реализацию работ на территории Российской Федерации.

Спорный эпизод касается доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2010 года в сумме 8 901 717 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 НК РФ.

Основанием для доначисления налога, начисления пени и штрафа по спорному эпизоду послужил вывод налогового органа о том, что ООО "Культурно-развлекательный центр" неправомерно не исчислило и уплатило НДС со стоимости неотделимых улучшений, увеличивших рыночную стоимость арендованного имущества.

Основанием для указанного вывода налогового органа послужили следующие обстоятельства.

По договору аренды нежилого помещения (здания, сооружения) от 28.10.2003 N 557 Комитет по управлению муниципальным имуществом города Нижний Тагил (арендодатель), обязуется предоставить в адрес ООО "Культурно-развлекательный центр" (арендатор), в срочное возмездное владение и пользование имущество, находящиеся в муниципальной собственности, здание кинотеатра "Россия", расположенное по адресу: г. Нижний Тагил, пр. Вагоностроителей, 26А, площадью 1457,9 кв.м для использования в качестве кино-культурного центра.

По условиям договора арендодатель обязан рассматривать вопросы о производстве арендатором неотделимых улучшений имущества и включении затрат по ним в счет арендной платы в порядке определенном настоящим Договором.

В соответствии с разделом 6 договора аренды арендатор вправе с письменного согласия арендодателя производить неотделимые улучшения объекта. Согласованные с арендодателем неотделимые улучшения должны быть компенсированы ему арендодателем в форме, которая будет согласована сторонами дополнительно. Улучшения арендованного имущества, как отделимые, так и неотделимые, произведенные за счет амортизационных отчислений от этого имущества, являются собственностью арендодателя.

Арендатор обязуется возвратить арендованное имущество в таком техническом состоянии, в котором оно было получено, с учетом нормального износа, проведенного капитального ремонта, перепланировок и неотделимых улучшений, произведенных с согласия Арендодателя.

Комитетом по архитектуре и градостроительству был издан приказ от 26.01.2004 N 54 о проведении капитального ремонта арендуемого нежилого здания, расположенного по адресу: пр. Вагоностроителей, 26А, и разрешено ООО "Культурно-развлекательный центр" проведение капитального ремонта арендуемого здания в соответствии с актом обследования технического состояния здания.

Постановлениями Главы г. Нижний Тагил Свердловской области от 06.07.2007 N 749, от 01.10.2007 N 1149 ООО "Культурно-развлекательный центр" разрешена реконструкция кинотеатра "Россия" и строительство двух пристроев.

Комитетом по архитектуре и градостроительству при администрации муниципального образования "Город Нижний Тагил" ООО "Культурно-развлекательный центр" было выдано разрешение от 01.11.2008 N 175/07 на строительство, реконструкцию, капитальный ремонт кинотеатра "Россия" под культурно-развлекательный комплекс, а также разрешения на ввод объектов в эксплуатацию:

- на построенный первый этаж восточного пристроя и реконструированный подвал, первый этаж центральной части, 02.07.2008 N 91/08,

- на построенный второй этаж восточного пристроя и реконструированный второй этаж центральной части здания 17.02.2009 N 15/09.

Рассмотрев проектно-сметную документацию по капитальному ремонту и реконструкции арендуемого нежилого здания, представленную ООО "Культурно-развлекательный центр", в соответствии с заключением нормативно-бюджетного управления администрации города, руководствуясь ст. 616 ГК РФ, ст. 26, 29 Устава города Нижний Тагил Глава города принял распоряжения о зачете в счет арендной платы ООО "Культурно-развлекательный центр" сумм затрат на капитальный ремонт и реконструкцию арендуемого нежилого здания по адресу: г. Нижний Тагил, пр. Вагоностроителей, 26А:

- от 31.12.2008 N 692, в размере 42 415 901 руб.,

- от 12.08.2009 N 277, в размере 7 696 576 руб.

Всего ООО "Культурно-развлекательный центр" было произведено неотделимых улучшений (затрат на капитальный ремонт и реконструкцию арендуемого нежилого здания) по состоянию на 31.08.2009 на сумму 50 112 477 руб., что подтверждается карточкой по счету 08.03.

На 01.01.2010 с учетом принятых к зачету арендных платежей сумма затрат уменьшилась и составила 49 705 727,11 руб.

31.05.2010 было составлено дополнительное соглашение о внесении изменений в договор аренды от 28.10.2003 N 557. Согласно дополнительному соглашению из Перечня передаваемого имущества с 01.06.2010 исключено следующее имущество общей площадью 1682,8 кв.м, в т.ч.:

- нежилые помещения N 1-21 на 1 этаже 870,5 кв.м;

- нежилые помещения N 11-41 на 2 этаже 812,3 кв.м.

Возврат имущества произведен передаточным актом от 31.05.2010 г. На 01.06.2010 с учетом принятых к зачету арендных платежей сумма затрат уменьшилась и составила 49 453 983 руб. 27 коп.

Администрацией города Нижний Тагил было вынесено постановление от 14.05.2010 N 1154 "Об условиях приватизации нежилых помещений, расположенных по адресу: г.Нижний Тагил, пр.Вагоностроителей, 26А".

Указанным постановлением была разрешена ООО "Культурно-развлекательный центр" приватизация нежилых помещений в здании, расположенном по адресу: г.Нижний Тагил, пр.Вагоностроителей, 26А, общей площадью 1682,8 кв.м.

Цена продажи имущества установлена в сумме 65 660 000 руб., в том числе НДС, в соответствии с отчетом N 10/0505-5 об оценке рыночной стоимости от 06.05.2010, а также условия оплаты, а именно:

- оплата приватизируемого имущества производится единовременно или в рассрочку, срок которой не может превышать 5 лет,

- оплата цены продажи производится ежемесячно равными долями, с начислением процентов, исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования ЦБ РФ,

- стоимость неотделимых улучшений арендуемого имущества (затраты на капитальный ремонт) засчитывается в счет оплаты приобретаемого арендуемого имущества на дату заключения договора купли-продажи.

На основании постановления администрации города Нижний Тагил было вынесено постановление от 14.05.2010 N 1154 "Об условиях приватизации нежилых помещений, расположенных по адресу: г.Нижний Тагил, пр.Вагоностроителей, 26А" между Комитетом по управлению муниципальным имуществом администрации города Нижний Тагил (продавец) и ООО "Культурно-развлекательный центр" (покупатель) заключен договор купли-продажи муниципального имущества от 01.06.2010 N 59.

По условиям данного договора продавец продает в порядке реализации преимущественного права на приобретение арендуемого объекта, а покупатель, являющийся субъектом малого предпринимательства, приобретает в собственность объект недвижимости, находящийся в его владении более двух лет до дня вступления в силу Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ: нежилые помещения N 1-21, 11- 41 в здании нежилого назначения, литера А, расположенного по адресу: г. Нижний Тагил, пр. Вагоностроителей, 26А, общей площадью 1682,8 кв.м.

Объект продается по цене 65 660 000 руб. с учетом НДС.

Стоимость неотделимых улучшений объекта (затраты на капитальный ремонт) в сумме 49 453 983,27 руб. засчитывается в счет оплаты по настоящему договору в соответствии с п. 6 ст. 5 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов РФ или муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства, и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

В связи с зачетом стоимости улучшений объекта в счет оплаты по настоящему договору, основная сумма платежа составляет 7 304 299,73 руб. с учетом НДС (п. 2.1 договора).

По мнению налогового органа, неотделимые улучшения арендованного имущества увеличили его рыночную стоимость, поэтому в силу п. 3 ст. 161 НК РФ, налогоплательщик обязан исчислить и уплатить НДС с рыночной стоимости приобретаемого имущества.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

При реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (п.3 ст. 161 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В силу статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды.

На основании статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды. В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

В п. 6 ст. 5 Закона N 159-ФЗ установлено, что стоимость неотделимых улучшений арендуемого имущества засчитывается в счет оплаты приобретаемого арендуемого имущества в случае, если указанные улучшения осуществлены с согласия арендодателей.

На основании п. 1 ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон.

Из материалов дела следует и лицами, участвующими в деле, не оспаривается, что неотделимые улучшения арендованного имущества произведены с согласия арендодателя, их стоимость в соответствии с п. 6 ст. 5 Закона N 159-ФЗ зачтена в счет оплаты приобретаемого арендуемого имущества.

С учетом произведенного зачета сумма к оплате за имущество составила 7 304 299,73 руб.

Таким образом, независимо от того, какая рыночная стоимость спорного имущества указана в договоре, в силу прямого указания закона стоимость приобретаемого объекта составила 7 304 299,73 руб. (с учетом НДС).

В результате реализации арендованного имущества доход в размере 49 453 983,27 руб. в виде стоимости неотделимых улучшений имущества, зачтенной в цену продажи, Комитет по управлению муниципальным имуществом администрации города Нижний Тагил не получил, поэтому у ООО "Культурно-развлекательный центр" как налогового агента не возникла обязанность по исчислению расчетным методом, удержанию и уплате в бюджет из указанной суммы налога на добавленную стоимость.

Обязанность налогового агента исчислить и уплатить в бюджет налог возникает только с той суммы, которая была реально уплачена по договору, что и было сделано налогоплательщиком в рассматриваемом случае.

Выводы суда первой инстанции о реализации неотделимых улучшений после окончания (в течение) действия договора аренды, подлежащей обложению НДС, апелляционный суд находит ошибочными.

Из материалов дела следует, что ООО "Культурно-развлекательный центр" является арендатором спорных нежилых помещений с 2003 года. Договор купли-продажи муниципального имущества от 01.06.2010 N 59 заключен в порядке реализации преимущественного права на приобретение арендуемого объекта на основании Закона N 159-ФЗ.

Дополнительное соглашение от 31.05.2010 к договору аренды от 28.10.2003 N 557 об исключении из перечня арендуемого имущества спорных нежилых помещений и акт приема-передачи от 31.05.2010 подписаны в связи с заключением договора купли-продажи от 01.06.2010 N 59 этих же нежилых помещений.

При этом из фактического владения и пользования арендатора спорные помещения не выбывали.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии в данном случае реализации неотделимых улучшений, подлежащей обложению НДС.

Таким образом, цена реализуемого имущества определена сторонами в договоре в размере 7304299,73 руб. в порядке, предусмотренном законом 159-ФЗ. Из буквального толкования п.3 ст.161 НК РФ следует, что удержание сумм НДС производится только с выплачиваемой продавцу суммы. Данная обязанность налогоплательщиком выполнена. Более того, при оплате выполненных работ по ремонту и реконструкции здания налогоплательщиком оплачен и НДС со стоимости произведенных работ, соответствующие доказательства имеются в материалах дела.

При таких обстоятельствах обоснованность доначисления НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 8 901 717 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 НК РФ, налоговый орган в порядке ст. 200 АПК РФ не доказал.

В указанной части решение суда подлежит отмене на основании п. 3 ч. 1 ст. 270 АПК РФ, заявленные требования - удовлетворению.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ с налогового органа в пользу ООО "Культурно-развлекательный центр" подлежат взысканию расходы по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Излишне уплаченная ООО "Культурно-развлекательный центр" государственная пошлина по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 17 июня 2013 года по делу N А60-8119/2013 отменить в части.

Дополнительно признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области от 25.12.2012 N 20-28/105 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2010 года в сумме 8 901 717 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную ИФНС России N 16 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр".

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 16 по Свердловской области (ОГРН 1046601240773, ИНН 6623000850) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр" (ОГРН 1036601229004, ИНН 6623012005) расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в сумме 1000 (одна тысяча) рублей.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Культурно-развлекательный центр" (ОГРН 1036601229004, ИНН 6623012005) из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 12.08.2013 N 131 государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 (одна тысяча) рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Е.Е.Васева

Судьи

Н.М.Савельева С.Н.Сафонова