Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 октября 2013 г. N 12АП-7009/13

г. Саратов

02 октября 2013 г.

Дело N А12-5958/2013

Резолютивная часть постановления объявлена "30" сентября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02.10.2013.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кузьмичева С.А.,

судей Комнатной Ю.А., Смирникова А.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Ильиной Е.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области (400062, г. Волгоград, ул. им. Богданова, 2, ОГРН 1043400495500, ИНН 3446858585),

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 14 июня 2013 года по делу N А12-5958/2013 (судья Кострова Л.В.)

по заявлению закрытого акционерного общества "Волгограднефтедобыча" (400001, г. Волгоград, ул. Академическая, 22, 405, ИНН 3445046196, ОГРН 1023403848016),

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области (400062, г. Волгоград, ул. им. Богданова, 2, ОГРН 1043400495500, ИНН 3446858585),

о признании ненормативного акта недействительным,

при участии в судебном заседании представителей:

от МИ ФНС N 10 по Волгоградской области - Клестова Ю.Ю.

от ЗАО "Волгограднефтедобыча" - Вилкова Н.А.

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Волгограднефтедобыча" обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением, в котором, уточнив исковые требования в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области от 23.11.2012 N 15-11/23 в части: уплаты недоимки по НДС в сумме 2 469 129 рублей за 3 квартал 2009 года, 4 квартал 2009 года, 1 квартал 2010 года (пп.2, 3, 4 пункта 3.1 решения);

пункта 4 решения о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета; пункта 5.1 решения об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 83 114 794 руб.; пункта 5.2 решения.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 14 июня 2013 года по делу N А12-5958/2013 удовлетворены требования закрытого акционерного общества "Волгограднефтедобыча".

Судом признано недействительным, не соответствующим Налоговому Кодексу Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области от 23.11.2012 N 15-11/23 в части:

- уплаты недоимки по НДС в сумме 2 469 129 рублей за 3 квартал 2009 года, 4 квартал 2009 года, 1 квартал 2010 года (пп.2, 3, 4 пункта 3.1 решения);

- пункта 4 решения о внесении необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета; пункта 5.1 решения об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 83 114 794 руб.; пункта 5.2 решения.

На Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов закрытого акционерного общества "Волгограднефтедобыча".

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области не согласившись с принятым решением, обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным решения N 15-11/23 о привлечении ЗАО "Волгограднефтедобыча" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: уплаты недоимки по НДС в сумме 596896,44 рублей за 2 и 3 квартал 2009; пункта 5.1 Решения об уменьшении, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 42689381 рублей, по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

В порядке статьи 262 АПК РФ ЗАО "Волгограднефтедобыча" представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором налогоплательщик просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверена арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 268 (ч.5) - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении апелляционной жалобы установлены следующие обстоятельства.

12.12.2011 - 27.07.2012 Межрайонной ИФНС России N 10 по Волгоградской области проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильного исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 по результатам проверки составлен акт от 26.09.2012 N 15-11/ДСП.

Решением Межрайонной ИФНС России N 10 по Волгоградской области от 23.11.2012 N15-11/23 общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 916 руб., начислена пеня по НДФЛ в размере 12318 руб.

Пунктом 3.1 решения ЗАО "Волгограднефтедобыча" предложено уплатить недоимку по НДС в размере 2773 594 руб., п. 5.1 решения - уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в размере 83114794 руб., п. 5.2 решения - увеличен НДС, подлежащий возмещению из бюджета, в размере 42602109 руб. Пунктом 4 решения предложено внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

18.02.2013 УФНС России по Волгоградской области вынесло решение N 97 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, которым решение МИ ФНС РФ N 10 по Волгоградской области оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

Основанием для доначисления, уменьшения и увеличения НДС послужили выводы ИФНС о неправомерном применении истцом налоговых вычетов в отношении ООО "Интерпайп-М", неправильным определением момента определения права на получение налоговых вычетов, а также нарушение п.2 ст. 173 НК РФ.

Не оспаривая доначисления НДС по взаимоотношениям с ООО "Интерпайп-М", общество оспаривает иные выводы ИФНС в части НДС. По мнению общества, оно правомерно воспользовалось правом на применение налоговых вычетов в спорных периодах.

Рассмотрев материалы дела, суд счел требования ЗАО "Волгограднефтедобыча" в обжалуемой части подлежащими удовлетворению исходя из следующего.

В проверяемом периоде общество являлось плательщиком НДС, проводило комплекс работ по поиску и оценке нефтяных и газовых месторождений, в том числе, бурение и испытание оценочно-поисковых скважин в целях обнаружения новых месторождений, для ведения деятельности привлекало на договорной основе специализированные подрядные организации. В 2007 - 2009 гг. общество получало от подрядных организаций счета-фактуры, не соответствующие п.п.5,6 ст. 169 НК РФ, в связи с чем, руководствуясь положениями ст. 169 НК РФ, а также многочисленными письмами Минфина РФ и ФНС РФ, принимало меры к получению от подрядных организаций исправленных счетов-фактур. После получения работ, услуг, товаров, их оприходования и получения надлежащим образом оформленных документов, общество заявляло налоговые вычеты в периодах, когда у него были соблюдены все условия для применения вычетов. Налоговые вычеты заявлены в 2010-2011 гг. в уточненных налоговых декларациях за 2008 - 2010 гг. Факт реальности хозяйственных отношений общества с контрагентами налоговым органом в ходе проверки подтвержден.

Судом установлено, что спор между обществом и инспекцией сводится исключительно к вопросу об определении периода, в котором у общества возникло право на вычет суммы НДС, предъявленной контрагентами.

При этом суд отмечает, что в ходе камеральных проверок представленных истцом уточненных налоговых деклараций налоговым органом были приняты решения о правомерности заявления истцом вычетов и о возмещении ему НДС. До настоящего времени решения ИФНС о возмещении истцу НДС не отменены.

Доводы налогового органа о том, что общество было вправе заявлять налоговые вычеты лишь в периодах получения ими первоначально счетов-фактур, даже и не соответствующих требованиям ст. 169 НК РФ, и не вправе заявлять вычеты в последующих налоговых периодах, суд находит ошибочными, основанными на ошибочном толковании норм налогового законодательства.

Как указал суд, в момент получения счетов-фактур, содержащих пороки в оформлении, действовала иная редакция ст. 169 НК РФ, содержащая прямой запрет на применение вычетов при наличии соответствующих нарушений, в связи с этим, распространение новой редакции ст. 169 НК РФ на ранние периоды в рассматриваемом случае является необоснованным.

Ссылку ИФНС на несущественный характер нарушений п.5, п.6 ст. 169 НК РФ в ранее полученных обществом счетах-фактурах суд признал несостоятельной, поскольку право на возмещение НДС в спорных периодах законодателем не ставилось в зависимость от существенности имеющихся в документах нарушений.

В апелляционной жалобе инспекция полагает, что выводы, положенные в основу судебного акта, в оспариваемой части основаны на неправильном толковании норм материального права и сформулированы без учета фактических обстоятельств дела. Кроме того, при принятии решения судом допущены процессуальные нарушения, выразившиеся в избирательной оценке доказательств, приобщенных к материалам судебного дела.

Полагая подлежащим отмене решение суда в части признания недействительным решения N 15-11/23 о привлечении ЗАО "Волгограднефтедобыча" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 596896,44 рублей за 2 и 3 квартал 2009 Межрайонная ИФНС России N 10 по Волгоградской области обращает внимание суда апелляционной инстанции на следующие обстоятельства.

Сумма доначисленного НДС в размере 596 896,44 рублей сложилась из недоимки за 2 квартал 2009 года в размере 304 465,44 руб. и за 3 квартал - 292 431 руб.

ЗАО "Волгораднефтедобыча" неправомерно предъявлены налоговые вычеты по НДС во 2 квартале 2009 года по приобретенным в 2008 году у ООО "Интерпайп-М" материалам (трубы), всего в сумме 304 465,44 руб., так как счета-фактуры: N 2809-1 от 28.09.2008 на сумму 2 958 143,56 руб., в том числе НДС 451 242,24 руб. и N 0210-7 от 02.10.2008 на сумму 2 684 739,76 руб., в том числе НДС 409 538,57 руб. дважды зарегистрированы в книге покупок и дважды отражены в налоговых декларациях.

Вышеуказанные счета-фактуры заявителем правомерно были зарегистрированы в книге покупок и по ним применены налоговые вычеты в декларациях за 3 и 4 кварталы 2008 года, то есть в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции.

Однако, во 2 квартале 2009 года по тем же счетам-фактурам повторно применены налоговые вычеты по НДС, всего в сумме 304 465,44 руб., в том числе:

счет-фактура N 2809-1 от 28.09.2008 на сумму 393 632,19 руб., в том числе НДС 60 045,59 руб.; счет-фактура N 0210-7 от 02.10.2008 на сумму 1 602 307,92 руб., в том числе НДС 244 419,85 руб.

Между тем инспекцией оставлено без внимания, что ЗАО "Волгограднефтедобыча" выводы ИФНС о неправомерном применении истцом налоговых вычетов в отношении ООО "Интерпайп-М" не оспаривались, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области от 23.11.2012 N 15-11/23 в части уплаты недоимки по НДС за 2 квартал 2009 года в сумме 304 465,44 руб. недействительным судом не признано.

Вместе с тем являются не обоснованными следующие доводы инспекции.

В 3 квартале 2009 года по данным налогоплательщика сумма НДС, заявленная к возмещению, составила 4 401 810 рублей.

По данным проверки установлено неправомерное заявление ЗАО "Волгораднефтедобыча" вычетов по счетам-фактурам, выставленным ЗАО "Народное предприятие "Заприкаспийгеофизика" по причине пропуска срока, предусмотренного п. 2 ст. 173 НК РФ в сумме 4 694 241,81 рублей., в связи с чем, за 3 квартал 2009 года ЗАО "Волгораднефтедобыча" п.п. 2 п.3.1 решения предложено доплатить в бюджет 292 431 рубля (4 694 241,81 руб. - 4 401 810 руб.)

Налогоплательщик при обращении в суд сослался, что правомерность применения налоговых вычетов в данной части подтверждена решением по камеральной налоговой проверке.

Из системного толкования положений статей 88 и 89 НК РФ следует, что выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов. Результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок, в связи, с чем отказ в принятии вычетов по НДС, в рамках выездной налоговой проверки соответствует требованиям НК РФ, при этом результаты камеральной проверки не могут быть положены в основу выводов, сделанных в ходе выездной проверки, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 31.01.2012 N 12207/11.

Кроме того, согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2010 N 441-О-О, из смысла нормы пункта 1 статьи 89 НК РФ следует, что выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки.

Как считает инспекция, ЗАО "Волгораднефтедобыча" неправомерно предъявило к возмещению из бюджета НДС в сумме 42 689 381 рублей, из них 39 648 289 руб. (расчет прилагается) по следующим основаниям.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ЗАО "Волгограднефтедобыча" в проверяемом периоде осуществляло комплекс работ по поиску и оценке нефтяных и газовых месторождений, в том числе бурение и испытание оценочно-поисковых скважин в целях обнаружения новых месторождений, с привлечением на договорной основе специализированных подрядных организаций, в том числе, ООО "Буровая компания Евразия", ЗАО работников "Народное предприятие "Заприкаспийгеофизика".

Суммы налога по счетам-фактурам, выставленным от имени указанных контрагентов за период сентябрь 2007 - июль 2010, включены в состав налоговых вычетов по НДС за 3, 4 кв. 2009, 1,3,4 квартал 2010 гг. Соответствующие суммы налога заявлены в уточненных налоговых декларациях, представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки - 17.12.2012, 18.12.2012, 24.12.2012.

Проанализировав собранные по делу документы, инспекция пришла к выводу о пропуске ЗАО "Волгограднефтедобыча" при предъявлении налоговых вычетов по счетам-фактурам за сентябрь-декабрь 2007, 1, 2 квартал 2008 г. трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ. Возражая против произведенных доначислений, общество указало, что период предъявления к вычету сумм налога по сделке с ООО "Буровая компания Евразия", ЗАО работников "Народное предприятие "Заприкаспийгеофизика" определен исходя из даты внесения изменений в реквизиты спорных счетов-фактур. Вопрос о возмещении НДС по геологоразведочным работам стал рассматриваться после получения свидетельства об открытии Медведевского месторождения в 2009 г., в связи с чем, обществом осуществлена проверка соответствия счетов-фактур законодательным нормам, в результате которой были выявлены неточности в указании почтового индекса (400120 вместо 400001) и номера дома грузополучателя (2 вместо 22), препятствовавшие применению налоговых вычетов. Неприменение налоговых вычетов в более ранние периоды также обусловлено отсутствием выручки от реализации.

Оценивая решение налогового органа по указанному эпизоду, Арбитражный суд Волгоградской области пришел к выводу о том, что в пределах трехлетнего срока налогоплательщик не ограничен законодателем на применение налоговых вычетов по НДС самостоятельно выбранном периоде, начиная с периода, в котором возникло право на возмещение. Соответствующий период, с учетом положений ст. 169 НК РФ в редакции, действующей до 2010 года, определен судом исходя из даты получения исправленных счетов-фактур. Кроме того, в качестве обстоятельства, препятствующего применению вычетов в более ранних периодах, судом принято во внимание отсутствие в проверяемых периодах облагаемых НДС операций. При вынесении решения Арбитражный суд Волгоградской области также руководствовался тем, что в ходе настоящей проверки налоговым органом подтвержден факт реальности хозяйственных отношений общества с контрагентами, при этом по результатам ранее проведенных камеральных проверок представленных истцом уточненных налоговых деклараций налоговым органом были приняты решения о правомерности заявления истцом вычетов и о возмещении НДС в заявленных размерах.

Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 2217/10 определена правовая позиция, согласно которой ст. 172 НК РФ не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) оплачены, а основные средства - оплачены и поставлены на учет.

При этом непременным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции установлено, что обществом включены в состав налоговых вычетов по НДС за 3, 4 кв. 2009, 1,3,4 квартал 2010 гг. суммы по счетам-фактурам, полученным от имени указанных контрагентов за период сентябрь 2007 - июль 2010.

При этом уточненные налоговые декларации, представлены в ходе проведения выездной налоговой проверки - 17.12.2012, 18.12.2012, 24.12.2012.

Налогоплательщик вправе воспользоваться своим правом на налоговый вычет в любое время, после возникновения оснований на такой вычет и при соблюдении необходимых условий для его подтверждения. Единственным основанием для отказа в этом случае является пропуск трехлетнего срока, установленного положением пункта 2 статьи 173 НК РФ.

Практика применения налогового законодательства по вопросу периода применения вычета налога на добавленную стоимость по исправленным счетам-фактурам определена Постановлением Президиума ВАС РФ от 04.03.2008 N 14227/07, в соответствии с которым суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговый вычеты, а не в периоде внесения исправлений. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.06.2008 N 615/08 также указал, что последующее исправление счетов-фактур не влияет на правомерность отражения налогоплательщиком налоговых вычетов в том налоговом периоде, в котором выполнены установленные законом условия.

Довод ЗАО "Волгораднефтедобыча" о том, что трехлетний срок для предъявления вычетов не пропущен со ссылкой на то, что он не мог заявить вычеты ранее, поскольку до этого момента не было налоговой базы по НДС соответствует обстоятельствам дела.

Довод инспекции о правомерности отказа в возмещении НДС в размере 3 041 092 руб., по приобретенным 2008 году материалам (трубы) у ООО "Интерпайп-М" не состоятелен.

Как указывает инспекция, в 2009 году на основании ст. 409 Гражданского кодекса года стороны заключили соглашение о предоставлении отступного от 18.12.2009, в состав которого входит трубная продукция всего на сумму 20 842 020,67 руб. (фактически передано на сумму 19 936 049 руб.). При совершении данной финансово-хозяйственной операции ЗАО "Волгораднефтедобыча" не учтено положение пункта 4 статьи 168 Кодекса, согласно которому сумма налога на добавленную стоимость, предъявленная покупателю товаров (работ, услуг) при зачете взаимных требований, должна уплачиваться на основании платежного поручения на перечисление денежных средств.

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения, поскольку они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Между тем в рассматриваемом случае пункт 5.1 решения об уменьшении предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС, в нарушение приведенной нормы Налогового кодекса РФ расчет спорной суммы НДС с указанием периода не содержит.

Представленный в суд апелляционной инстанции дополнительный расчет по контрагенту ООО "Интерпайм-М" не может на стадии апелляционного рассмотрения устранить допущенные инспекцией нарушения, в связи с чем, оснований к переоценке выводов Арбитражного суда Волгоградской области в данной части не имеется.

Как правильно отметил суд, в данном случае не представилось возможным определить, какие суммы недоимки, вычетов приходятся на указанные выводы ИФНС.

При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Волгоградской области подлежит частичному удовлетворению.

В соответствии с пунктом 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

Руководствуясь статьями 268 (ч.5)- 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Волгоградской области от 14 июня 2013 года по делу N А12-5958/2013 в обжалованной части оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Кузьмичев

Судьи

Ю.А. Комнатная А.В. Смирников