Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 октября 2013 г. N 13АП-9857/13

г. Санкт-Петербург

14 октября 2013 г.

Дело N А56-72308/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 октября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Горбачевой О.В.

судей Будылевой М.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.

при участии:

от истца (заявителя): Никифоров А.А. по доверенности от 30.10.2012, Жигина А.А. по доверенности от 30.10.2012

от ответчика (должника): Грибова О.П. по доверенности от 09.10.2013 N 04/09906, Панько Е.П. по доверенности от 19.09.2013 N 04/09315@

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-9857/2013) МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.03.2013 по делу N А56-72308/2012 (судья Исаева И.А.), принятое

по иску Акционерный коммерческий банк "Банк Москвы" к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9

о признании частично недействительными решений N 03-38/14-65 от 30.12.2011, требований N 249 от 10.09.2012, N 251 от 17.09.2012.

установил:

Акционерный коммерческий банк "Банк Москвы" (открытое акционерное общество) (ОГРН 1027700159497, место нахождения: г. Москва, ул. Рождественка, 8/15,3, далее - Банк, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными

1. решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.12.2011 N 03-38/14-65 в части:

- доначисления НДС в сумме 114 290 104 руб. (п.2.1 мотивировочной части, пп.1 п. 3.1 резолютивной части); пени в сумме 7 964 793,31 руб. (пп.1 п. 2, п. 3.3 резолютивной части); штрафа в сумме 22 858 021 руб. (пп.1 п.1 п. 3.2 резолютивной части);

- доначисления налога на имущество в сумме 216 627 руб. (п. 3.1 мотивировочной части, пп. 2 п. 3.1 резолютивной части); пеней в сумме 46 670,65 руб. (пп. 2 п. 2, п. 3.3 резолютивной части); штрафа в сумме 43 243 руб. (пп. 2 п. 1, п. 3.2 резолютивной части);

- доначисления НДФЛ в сумме 204 607, 25 руб. (п. 5.3 мотивировочной части, пп. 5 п. 2, п. 3.3 резолютивной части); штрафа по п. 1 ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 158 927,40 руб. (пп. 4 п. 1, п. 3.2 резолютивной части); штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 2 800 руб. (пп. 5 п. 1, п. 3.2 резолютивной части);

- предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 695 556 руб. (п. 5.4, п. 5.7 мотивировочной части, пп. 3 п. 3.1 резолютивной части); начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 446 527, 01 руб. (пп. 6 п. 2, п. 3.3 резолютивной части);

- п. 4 резолютивной части - в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (касающиеся обжалуемой части решения);

- п. 5 резолютивной части - в отношении суммы НДФЛ в размере 794 637 руб.

2. требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 об уплате дополнительных сумм пеней по НДС от 10.09.2012 N 249;

3. требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 об уплате дополнительных сумм пеней по НДС от 10.09.2012 N 251.

Решением суда первой инстанции от 19.03.2013 требования Банка удовлетворены.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и не соответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.

Определением апелляционного суда от 04.07.2013 производство по делу N А56-72308/2012 приостановлено до рассмотрения по существу и принятия судебного акта Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа по делу N А56-55481/2012.

Определением апелляционного суда от 10.10.2013 производство по делу возобновлено.

В связи с временной нетрудоспособностью судьи Загараевой Л.П. в соответствии со ст. 18 АПК РФ произведена замена состава суда. Судья Загараева Л.П. заменена на судью Семиглазова В.А.

Рассмотрение жалобы начато с начала.

В судебном заседании представитель инспекции доводы по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель Банка с доводами жалобы не согласился по основаниям изложенным в отзывах, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении банка проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за 2009 год. По итогам проверки составлен акт от 30.11.2011 N 03-37/14-63. На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений Банка, инспекцией вынесено решение от 30.12.2011 N 03-38/14-65 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Банку доначислен НДС в сумме 114 290 104 рублей, пени в сумме 7 964 793,31 рубль, налог на имущество в сумме 216 627 рублей, пени в сумме 46 670,65 рублей, НДФЛ в сумме 1 695 556 рублей, пени по НДФЛ в сумме 446 527,01 рублей, пени по НДФЛ (не удержан и не перечислен) в сумме 267 042,81 рубль, пени по налогу с доходов иностранных организаций в сумме 1 181 523,60 рублей, пени по ЕСН в сумме 18 828,10 рублей. Банк привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 22 858 021 рубль, за неполную уплату налога на имущество в виде штрафа в сумме 43 243 рубля, предусмотренной п. 1 ст. 123 НК РФ за неудержание и неперечисление в бюджет налога с доходов иностранных организаций в виде штрафа в сумме 898 969 рублей, за неудержание и неперечисление в бюджет НДФЛ в виде штрафа в сумме 238 235,60 рублей, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в виде штрафа в сумме 2800 рублей.

Апелляционная жалоба Банка решением РФС России от 30.08.2012 N СА-4-9/14387@) частично удовлетворена. Решение инспекции отменно в части вывода о неисполнении обязанности налогового агента, выразившегося в неудержании и неперечислении в бюджет налога с доходов иностранной организации в сумме 4 457 887,64 руб., доначисления пеней за несвоевременное перечисление налога с доходов иностранных организаций в сумме 1 181 523,60 руб., штрафа в соответствии со ст. 123 НК РФ за неполное перечисление сумм налога с доходов иностранных организаций, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 898 969 руб.

В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.

После вступления в силу оспариваемого решения налоговый орган в адрес Банка направлены требования на уплату налогов, пеней, штрафов (т. 2 л.д. 174-182): N 18 от 06.09.2012 (уплата сумм налогов, пеней и штрафов, доначисленных по решению); N 249 от 10.09.2012 об уплате пеней по НДС в сумме 7 708 355,51 руб.; N 251 от 17.09.2012 об уплате пеней по НДС в сумме 213 219,11 руб.

Считая решение и требования N 249 от 10.09.2012, N 251 от 17.09.2012 инспекции не соответствующими требованиям налогового законодательства и нарушающими права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Банк обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для доначисления оспариваемых сумм налогов, пени и санкций.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает жалобу подлежащей частичному удовлетворению.

1. Налог на добавленную стоимость.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что Банк в нарушение положений п. 4 ст. 155, пп. 1-4 ст. 166, п. 8 ст. 167, ст. 173 НК РФ занижена сумма НДС, подлежащая уплате за 3 квартал 2009 года в сумме 114 290 104 рублей.

Основанием доначисления НДС явился вывод налогового органа о неправомерном невключении налогоплательщиком в налоговую базу по НДС операций по переуступке права требования.

В результате произведено доначисление НДС в сумме 114 290 104 рублей, пени в сумме 7 964 793,31 рубль, Банк привлечен к ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 22 858 021 рубль.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования банка указал, что в соответствии с пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ спорные операции подлежат освобождению от налогообложения НДС, в связи с чем доначисление налога, пени и санкций является незаконным.

Апелляционный суд, считает выводы суда первой инстанции по данному эпизоду правомерными, основанными на правильном применении норм материального права.

Как установлено материалами дела в период 2008-2009 гг. Банк по договорам уступки права требования приобрел права требования долга, вытекающие из кредитных договоров у третьих лиц:

Договор уступки права требования от 05.12.2008; должник: ОАО "Газпром" (кредитный договор с Liberty Hampshir Corporation от 11.10.2006), продавец права: JP Morgan Bank;

Договор уступки права требования от 05.12.2008; должник: ОАО "Газпром" (кредитный договор с Liberty Hampshir Corporation от 10.08.2007), продавец права: JP Morgan Bank;

Договор уступки права требования от 24.03.2009; должник: ОАО "НК Роснефть" (кредитный договор с Calyon от 15.05.2007), продавец права: Deutsche Bank AG, London Branch.

Должники по кредитным договорам (ОАО "Газпром", ОАО "НК Роснефть") частично исполнили свои обязательства в адрес Банка по приобретенным им правам, что подтверждается представленными в материалы дела платежными документами.

В соответствии с договорами уступки права требования от 14.07.2009 Банк уступил приобретенные права требования новому кредитору (Golden Gates B.V.) в части, неисполненной должниками к моменту уступки, что подтверждается копиями договоров прав требования.

Операции по уступке права требования по договорам от 14.07.2009 Банк признал операциями подлежащими налогообложению НДС, отразил в декларации за 3 квартал 2009 года, исчислил и уплатил в бюджет НДС в сумме 114 290 104 рублей.

13.12.2010 налогоплательщиком в инспекцию представлена уточненная декларация по НДС в которой ранее исчисленный к уплате налог уменьшен, в связи с исключением операций по уступке права требования из налоговой базы по НДС.

По результатам камеральной проверки уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2009 года и с учетом заявления Банка о возврате переплаты инспекцией принято решение о возврате излишне уплаченного НДС в сумме 114 290 104 рубля. Налог возвращен платежным поручением 20.04.2011.

Доначисляя НДС по спорным операциям, налоговый орган указал, что поскольку Банк не является первоначальным кредитором, то положения подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ в части отнесения к неподлежащим налогообложению (освобожденным от налогообложения налогом на добавленную стоимость) сумм превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования не могут быть применены.

Инспекция считает, что в данном случае подлежит применению п. 4 ст. 155 Кодекса, согласно которому при приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения доходов, полученных от должника или при последующей переуступке, над расходами по приобретению данного требования.

Лицо, приобретающее денежное требование у третьих лиц, обязано определить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и исчислить соответствующую сумму налога даже в том случае, когда указанное денежное требование вытекает из операций, освобожденных от налогообложения либо не являющихся объектом обложения.

Выводы налогового органа в отношении уступки требования по кредитным договорам судом правомерно отклонены.

Переданные Банку от JP Morgan Bank и Deutsche Bank AG, London Branch требования возникли из кредитных договоров, заключенных должниками ОАО "Газпром" и ОАО "НП Роснефть" с Liberty Hampshir Corporation и Calyon, соответственно.

Таким образом, налогоплательщик получил право требования по кредитным договорам не непосредственно от первоначального кредитора - Liberty Hampshir Corporation и Calyon, а от нового кредитора - JP Morgan Bank и Deutsche Bank AG.

Согласно подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по уступке (приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед каждым новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки.

Указанная льгота имеет два самостоятельных основания для ее применения:

- освобождается от налогообложения уступка кредитором прав из договоров займа и кредитных договоров;

- освобождается от налогообложения погашение обязательства заемщиком в пользу нового кредитора.

Налоговый орган ошибочно считает, что понятие "уступка" употребляются, в отношении операции по уступке права требования первоначальным кредитором новому кредитору, и не подлежит применению, при осуществлении операций по уступке права требования новым кредитором последующему кредитору, что понятия "кредитор" и "новый кредитор" употребляются, соответственно, в отношении первоначального кредитора и кредитора, которому требование уступил первоначальный кредитор.

В соответствии со ст. 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Понятия "кредитор" и "новый кредитор" при осуществлении операций по уступке прав (требований) Кодексом не установлены.

В силу ч. 1 ст. 382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. В результате совершения сделки об уступке требования происходит перемена кредитора в обязательстве, само обязательство не прекращается, изменяется его субъектный состав.

Согласно ст. 384 "Объем прав кредитора, переходящих к другому лицу" ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. Новый кредитор, который приобрел денежное требование в результате уступки у первоначального кредитора, также вправе уступить (переуступить) его другому лицу.

В этом случае правоотношения сторон регулируются также ст. 382, 384 ГК РФ, новый кредитор именуется первоначальным кредитором.

Таким образом, утверждение налогового органа о том, что льгота, установленная п.п. 26 п. 3 ст. 149 Кодекса, применима только первоначальным кредитором, не соответствует законодательству о налогах и сборах, так как кредитором в гражданско-правовом смысле является как первоначальный, так и новый кредитор в равной степени.

Так же следует отметить, что понятие "переуступка права требования" отсутствует как в налоговом праве, так в гражданском законодательстве. Операции по передаче прав от одного кредитора другому кредитору в гражданско-правовом смысле является уступкой права требования.

При таких обстоятельствах, поскольку по спорным операциям Банк выступает в качестве кредитора, уступившего право требования новому кредитору на основании договоров уступки права требования, основания для включения в налоговую базу по НДС данных операций отсутствуют.

В связи с вышеизложенным, общество правомерно применило освобождение от налогообложения по подп. 26 п. 3 ст. 149 Кодекса в 3 квартале 2009 г. по операциям уступки права требования.

Доводы налогового органа о применении к спорным правоотношениям п. 4 ст. 155 НК РФ подлежат отклонению.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Особенности определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при передаче имущественных прав установлены в статье 155 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 155 Кодекса при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 Кодекса), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 Кодекса.

Из данной нормы следует, что налоговая база и, соответственно, объект налогообложения возникают в случае передачи налогоплательщиком требования, выраженного в праве получить определенное вознаграждение за реализованные товары, работы, услуги, то есть денежного требования.

В силу пункта 2 статьи 155 Кодекса налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

В соответствии с пунктом 3 статьи 155 Кодекса при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

В пункте 4 статьи 155 Кодекса определено, что при приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.

Таким образом, приведенные положения Кодекса, устанавливают особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав, при условии:

-имущественные права вытекают из операций, подлежащих налогообложению НДС;

- в случае, если Налоговым Кодексом РФ не установлено исключений.

Как следует из материалов, дела имущественные права Банка возникли из кредитных договоров.

Пунктом 1.2 Положения Банка России от 31.08.1998 N 54-П "О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения)" предусмотрено, что под размещением (предоставлением) банком денежных средств понимается заключение между банком и клиентом банка договора, составленного с учетом требований гражданского законодательства Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса Российской Федерации по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Согласно пп. 3 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) осуществляемые банками банковские операции (за исключением инкассации), в том числе размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, банковской операцией по размещению привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков, не подлежащей налогообложению налогом на добавленную стоимость, является предоставление банком заемщику (клиенту банка) денежных средств (кредитование) на условиях возвратности, срочности и платности (уплата процентов).

Исходя из изложенного, приобретенное банком и впоследствии реализованное имущественное право возникло из операций, не подлежащих налогообложению НДС.

Как отмечено выше пп. 26. П. 3 ст. 149 НК РФ установлено исключение в виде освобождения от налогообложения НДС операций по уступке прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из кредитных договоров.

Таким образом, условия применения к спорным правоотношениям ст. 155 НК РФ отсутствуют.

Таким образом, при уступке прав требования по обязательствам, вытекающим из кредитных договоров, с дохода, полученного новым кредитором в виде превышения суммы средств, поступивших в оплату уступленного права, над суммой расходов на приобретение у первоначального кредитора прав требования по кредитным договорам, налог на добавленную стоимость не исчисляется.

На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 114 290 104 рублей, пени в сумме 7 964 793,31 рубль, штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 22 858 021 рубль.

Поскольку доначисление НДС, пени и санкций признано неправомерным, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования налогоплательщика в части признания недействительными требований N 249 от 10.09.2012, N 251 от 17.09.2012.

2. Налог на имущество.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о занижении Банком (Ярославским филиалом) среднегодовой стоимости имущества, в связи с исключением стоимости неотделимых улучшений, произведенных в арендованное имущество. В результате произведено доначисление налога на имущество в размере 216 627 руб., соответствующих пеней и штрафа.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика по данному эпизоду, указал, что если произведенные неотделимые улучшения арендованного имущества согласно законодательства увеличивают первоначальную стоимость нежилого помещения, то обязанность по уплате налога на имущество со стоимости имущества с учетом улучшений, возлагается на арендодателя, а не на арендатора.

Апелляционный суд, считает выводы суда по данному эпизоду ошибочными по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела Ярославским филиалом Банка создано в г. Костроме обособленное подразделение - операционный офис, не имеющий отдельного баланса. Все имущество, требования и обязательства операционного офиса учитывались на балансе Ярославского филиала.

Банк арендует операционный офис (г. Кострома, ул. Советская, 19) на основании договора аренды нежилого помещения от 27.06.2005 N ОБУиО-28/51.

Из условий договора следует, что капитальные вложения Банка (арендатора) в арендованное помещение (как отделимые, так и неотделимые) являются собственностью арендатора (п. 2.4. договора).

Согласно договору подряда от 25.05.2006 N ОБУиО-20/47, заключенному Банком с ООО "Аверс-Сервис", в арендованном помещении был произведен ремонт стен, замена фундамента, установлены системы видеонаблюдения, охранно-пожарная сигнализация, бронеэлементы кассового узла, иное оборудование.

Работы капитального характера произведены Банком с согласия арендодателя ИП Фрадкина М.З., что подтверждается согласованием последним проведения работ 25.05.2006, актами о приемке выполненных работ капитального характера, акта приемки объекта капитального строительства от 31.05.2007.

На основании акта приема-передачи от 20.07.2007 N 96 капитальные вложения учтены Банком в составе основных средств с присвоением объекту инвентарного номера.

Банком неотделимые улучшения признаны объектом налогообложения налогом на имущество.

Дополнительным соглашением к договору аренды от 25.07.2010 в п. 2.4.1. внесены изменения. В новой редакции пункта предусмотрено, что собственностью арендатора являются только отделимые улучшения. Из условий дополнительного соглашения следует, что соглашения вступают в силу в момента его государственной регистрации в Управлении Федерального регистрационной службы по костромской области.

Регистрация соглашения произведена 08.09.2010.

Ярославским филиалом 27.02.2010 сделаны исправительные проводки по списанию неотделимых капитальных вложений со счета "Основные средства".

Налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по налогу на имущество за 2009 год с уменьшением ранее начисленного налога.

В соответствии со статьей 374 НК РФ объектами обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, положения действующего налогового законодательства связывают момент возникновения объекта обложения указанным налогом с фактом нахождения имущества в составе основных средств в соответствии с установленными правилами ведения бухгалтерского учета.

Приказом от 29.07.1998 N 34н Минфин России утвердил Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение N 34н), а также ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в которых определил порядок отражения в бухгалтерском учете капитальных вложений, произведенных арендатором.

Согласно пункту 5 ПБУ 6/01 в составе основных средств наряду с другими объектами, признаваемыми законодательством о бухгалтерском учете в качестве основных средств, учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств.

В силу пункта 47 Положения N 34н такие капитальные вложения зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором.

Данное правовое регулирование направлено на разрешение основных задач бухгалтерского учета, к числу которых отнесено формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, а также о наличии и движении имущества и использовании финансовых ресурсов, что следует из пункта 3 статьи 1 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Учет арендатором произведенных капитальных вложений производится до их выбытия, при этом перечень случаев такого выбытия не закрыт.

В качестве выбытия, в частности, рассматривается возмещение арендодателем стоимости произведенных арендатором улучшений, окончание срока аренды и возврата имущества арендодателю, изменение условий договора аренды и т.д..

Необходимость отражения капитальных вложений, законченных строительством, в составе основных средств организации-арендатора согласуется с принципами и правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, поскольку учет такого имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует определенным условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств (пункт 4 ПБУ 6/01).

Поскольку до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю, либо возмещения последним произведенных расходов, либо изменения условий договора аренды (в части распределения права собственности на неотделимые улучшения) именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств.

Согласно пунктам 3 и 10 Методических указаний капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются у арендатора как отдельный инвентарный объект в составе его основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, изменение первоначальной стоимости основных средств при их достройке, дооборудовании и реконструкции отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Указанный порядок отражения затрат в виде капитальных вложений в арендованные объекты основных средств не исключает право сторон договора аренды определить момент компенсации арендодателем арендатору произведенных им расходов до расторжения договора аренды и возврата арендованного имущества, а также изменить условия договора в части права собственности на неотделимые улучшения.

До наступления такого момента названные положения законодательства о бухгалтерском учете предписывают учитывать капитальные вложения в арендованные основные средства на счетах арендатора как лица, произведшего соответствующие расходы, что следует также из содержания пункта 35 Методических указаний.

Ссылка Банка и суда на нормы статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации несостоятельна, поскольку положения гражданского законодательства не разрешают вопросов уплаты налога на имущество в рассматриваемой ситуации.

По смыслу положений пунктов 10, 35 Методических указаний, исходя из существа регулируемых этими положениями вопросов, термин "собственность арендатора на капитальные вложения" употреблен в экономическом смысле и характеризует данные вложения как произведенные арендатором за счет собственных средств, а не за счет средств, предоставленных арендодателем.

Аналогичная правовая позиция отражена в Решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.01.2012 N 16291/11.

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Пунктом 4 ПБУ 6/01 установлено, что при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий, как: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Исходя из пунктов 7 и 8 ПБУ 6/01, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Таким образом, поскольку в соответствии с договором аренды (в редакции действующей до 08.09.2010) все отделимые и неотделимые улучшения арендованного имущества признается собственностью арендатора, и именно арендатор Банк произвел соответствующие расходы, квалифицируемые в соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 как основные средства, он в силу положений статей 374 и 375 НК РФ является плательщиком налога на имущество с размером налоговой базы, соответствующим размеру капитальных вложений в неотделимые улучшения арендованного объекта.

Данное обстоятельство подтверждается и дополнительным соглашением, согласно которому оно вступает в силу с даты его регистрации в Управлении Федеральной регистрационной службы по Костромской области, то есть его действие на периоды осуществления капитальных вложений и создания основных средств не распространяется.

Изменение условий договора аренды с 08.09.2010 в части перехода права собственности на неотделимые улучшения для целей налогообложения означает только то, что с этого момента обязанность по уплате налога на имущество переходит к арендодателю.

При таких обстоятельствах Банк в 2009 году являлся плательщиком налога на имущество с объекта основных средств (неотделимые улучшения арендованного имущества), в связи с чем налоговый орган в ходе проверки правомерно произвел доначисление налога на имущество в сумме 216 627 рублей, соответствующие пени и налоговые санкции.

Ссылки Банка на вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Костромской области по делу N А31-4692/2011 подлежит отклонению.

Удовлетворяя требования Банка по делу N А31-4692/2011 судом сделан вывод о том, что в отношении неотделимых улучшений Банк не признается плательщиком налога на имущество по месту нахождения неотделимых улучшений, поскольку неотделимые улучшения не являются недвижимым имуществом.

Указанные обстоятельства явились основанием для признания недействительными решений Инспекции ФНС России по г. Костроме, вынесенных по итогам камеральных проверок уточненных деклараций по налогу на имущество.

Доводы Банка о том, что Положением Банка России от 26.03.2007 N 302-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" предусмотрен порядок учета неотделимых улучшений в арендованное имущество, отличный от порядка, установленного правилами ПБУ 6/01, подлежат отклонению.

Пунктом 2.1 Порядка ведения бухгалтерского учета кредитными организациями на территории Российской Федерации установлено, в частности, что к основным средствам относятся капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды они являются собственностью арендатора.

Согласно п. 8.4.4 Порядка капитальные вложения в арендованное имущество отражаются в бухгалтерском учете по правилам, установленным для учета операций по созданию и приобретению основных средств.

При соблюдении условий, предусмотренных п. 2.1 Порядка, эти капитальные вложения учитываются как отдельный объект основных средств с ежемесячным начислением амортизации по нормам, рассчитанным исходя из срока полезного использования объекта, установленного в соответствии с п. 6.9 Порядка.

Поэтому введенные в эксплуатацию капитальные вложения в арендованные основные средства подлежат обложению налогом на имущество организаций.

Положением Банка России от 26.03.2007 N 302-П также предусмотрено, что если произведенные арендатором капитальные затраты в арендованные основные средства не могут быть признаны собственностью арендатора, при вводе их в эксплуатацию они списываются на счет по учету расходов (расходов будущих периодов по другим операциям) и, следовательно, в этом случае не подлежат налогообложению.

Таким образом, Положением Банка России от 26.03.2007 N 302-П предусмотрено, что если в соответствии с условиями договора аренды неотделимые улучшения в арендованное имущество являются собственностью арендатора, то последний обязан учесть произведенные капитальные вложения в качестве основного средства с исчислением и уплатой налога на имущество.

Поскольку в проверяемом периоде (2009 год) в соответствии с условиями договора аренды неотделимые улучшения являлись собственностью Банка, в силу положений п. 8.4.4 Порядка, налогоплательщик обязан был исчислять и уплачивать налог на имущество.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене, а требования Банка - оставлению без удовлетворения.

3. Налог на доходы физических лиц.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о том, что Банк в нарушение ст. 210, п. 1, 4 ст. 226 НК РФ не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 794 637 рублей, что повлекло за собой начисление пени в сумме 204 607,25 рублей, привлечение к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 158 927,40 рублей, привлечение к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 2800 рублей.

Основанием для начисления пени, налоговых санкций явился вывод налогового органа о неправомерном неудержании НДФЛ с выплаченных физическим лицам (заемщикам) сумм, остатков страховых возмещений при наступлении страховых случаев в рамках отношений по страхованию автомобилей, приобретенных на кредитные средства.

Суд первой инстанции, признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, указал, что при перечислении Банком остатка страхового возмещения у физических лиц не возникает дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ. Судом сделан вывод о том, что в рассматриваемых отношениях Банк не признается налоговым агентом в смысле ст. 226 НК РФ, в связи с чем на него не могут быть возложены обязанности по исчислению и удержанию НДФЛ.

Апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду.

Как установлено судом, в соответствии с кредитными договорами Банка с заемщиками (физическими лицами) одним из условий кредитования заемщика являлось предоставление заемщиком копии страхового полиса и договора страхования, предусматривающих защиту от риска похищения, ущерба и полного уничтожения автомобиля, согласно которому Банк являлся выгодоприобретателем.

Согласно условий кредитных договоров страховое возмещение, поступающее Банку при наступлении страхового случая, должно было направляться Банком в погашение задолженности заемщика по кредиту и в погашение иных денежных обязательств заемщика по кредитному договору. Если страховое возмещение превышает размер задолженности по кредиту и иных денежных обязательств заемщика, то разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту и иных обязательств заемщика подлежит возврату заемщику.

В период, охваченной проверкой, в связи с наступление страховых случаев в отношении автомобилей, приобретенных по кредитным договорам, страховыми компаниями Банку, как выгодоприобретателю по договорам страхования, заключенным между заемщиками и страховыми компаниями, произведена выплата страхового возмещения.

В соответствии с условиями кредитных договоров, разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту и иных обязательств заемщика, Банком возвращена физическим лицам.

По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Об этом говорится в п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ.

По договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу (выгодоприобретателю), в пользу которого заключен договор, причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы) (п. 1 ст. 929 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 930 ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества.

Выгодоприобретатель вправе требовать от страховщика исполнения обязательств в свою пользу и распоряжаться по своему усмотрению страховым возмещением, поступившим от страховщика, в том числе давать поручения страховщику о перечислении данной суммы на счета третьих лиц.

Согласно пункту 1 статьи 956 Гражданского кодекса Российской Федерации страхователь вправе заменить выгодоприобретателя, названного в договоре страхования, другим лицом, письменно уведомив об этом страховщика.

Для целей гл. 23 Налогового кодекса РФ к доходам от источников в РФ относятся страховые выплаты при наступлении страхового случая (пп. 2 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ. Основание - п. 1 ст. 209 НК РФ.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по НДФЛ по договорам страхования регулируются ст. 213 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 213 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в виде страховых выплат.

Согласно п. 4 ст. 213 НК РФ по договору добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая доход налогоплательщика, подлежащий налогообложению, определяется в случае гибели или уничтожения застрахованного имущества как разница между суммой полученной страховой выплаты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения указанного договора, увеличенной на сумму уплаченных по страхованию этого имущества страховых взносов.

Таким образом, согласно прямого указания закона, включению в налоговую базу по НДФЛ подлежит исключительно разница между страховой выплатой и рыночной стоимостью имущества.

В рассматриваемом случае заемщиками (физическими лицами) заключены договоры страхования заложенного в банк имущества, по которым физические лица выступают страхователями, а Банк - выгодоприобретателем.

Фактически Банк, получив от страховой организации страховую выплату и погасив задолженность страхователя по кредиту и процентам, перечисляет страхователю остаток страхового возмещения.

Необходимость данного алгоритма действия связана с ежедневным начислением банком процентов по кредиту, неопределенность даты выплаты страховой организацией (страховщиком) суммы страхового возмещения, а, следовательно, и невозможности определения суммы задолженности страхователя перед банком на дату выплаты.

Указанные обстоятельства исключают возможность реализации страхователем своего права на изменение выгодоприобретателя по договору страхования.

При этом, выплата страхового возмещения страховой организацией путем перечисления денежных средств Банку и последующего перечисления страхователем не меняет квалификации денежных средств как страхового возмещения.

Указанное обстоятельство не опровергнуто инспекцией, поскольку в ходе проверки не получены доказательства, свидетельствующие, что с заявлением к страховой организации о выплате страхового возмещения обратился именно Банк, а не страхователь.

В ходе проверки инспекцией не получены выплатые дела от страховых организаций и не установлен факт обращения за выплатой страхового возмещения именно выгодоприобретателя.

Указанное обстоятельство имеет существенное значение, поскольку заявление страхователя (физического лица) при определенных обстоятельствах может быть квалифицировано как замена выгодоприобреталеля в соответствии с положениями п. 1 ст. 956 ГК РФ.

Поскольку инспекцией не представлено доказательств обращения в страховую организацию именно Банка как выгодоприобретателя, выплаченные физическим лицам денежные средства (через Банк) являются страховым возмещением.

Принимая во внимание то обстоятельство, что налоговым органом не установлено, что выплаченные страховые возмещения превышают рыночную стоимость утраченного имущества (транспортных средств), то в силу п. 4 ст. 213 НК РФ отсутствуют основания для включения спорных сумм в состав налоговой базы по НДФЛ, и возложения на Банк обязанности налогового агента.

Доводы инспекции о том, что к спорным правоотношениям не могут быть применены положения п. 4 ст. 213 НК РФ, поскольку положения данной нормы применяются только в отношении доходов в виде страхового возмещения, выплачиваемого страховщиком физическому лицу - страхователю, который одновременно является и выгодоприобретателем, признаются несостоятельными.

В статье 213 НК РФ отсутствует указание как на понятие "страхователь", так и на понятие "выгодоприобретатель".

Данная норма определяет только порядок расчета дохода, полученного налогоплательщиком по договору добровольного имущественного страхования.

В рассматриваемом случае договоры добровольного имущественного страхования заключены налогоплательщиками - физическими лицами, и страховое возмещение выплачено по соответствующим договорам добровольного имущественного страхования при наступлении страхового случая.

Исключительный порядок выплаты страхового возмещения (через Банк) не изменяет правовой природу денежных средств как страхового возмещения.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии у Банка обязанности налогового агента в отношении доходов, выплаченных страхователям по договорам добровольного имущественного страхования, как в части исчисления и перечисления в бюджет НДФЛ, так и в части предоставления в инспекции сведений о доходах физических лиц.

Решение суда первой инстанции в части признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду, изменению или отмене не подлежит.

В ходе проверки инспекцией произведено доначисление НДФЛ в сумме 1 695 556 рублей, пени в сумме 446 527,01 рубль в связи с перечислением НДФЛ в бюджет не по месту нахождения обособленных подразделений.

Материалами дела установлено, что в 2009 г. Банк в нарушение требований пункта 7 статьи 226 НК РФ перечислил НДФЛ, удержанный из доходов работников обособленных подразделений в Московской области (отделение "Орехово-Зуевское", отделение "Долгопрудное", отделение "Балашихинское", отделение "Ступинское", отделение "Жуковское", отделение "Электростальское", отделение "Щелковское", отделение "Люберецкое") в общей сумме 612 290 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации по месту нахождения головной организации (г. Москва).

Также НДФЛ, удержанный из доходов работников операционного офиса в г. Иваново (Ивановская область) Банк часть сумм перечислил по месту нахождения головного офиса (г. Москва), а при уплате остальной части сумм указал в платежных поручениях счет Управления федерального казначейства (УФК) по Московской области. Общая сумма НДФЛ, перечисленная не по месту нахождения обособленного подразделения в г. Иваново, составила 615 525 руб.

НДФЛ, удержанный с дохода работников филиала в г. Владимир (Владимирская область) Банк перечислил в бюджет Московской области. Общая сумма НДФЛ, перечисленная не по месту нахождения обособленного подразделения в г. Владимире составила 467 741 руб.

В результате чего образовалась переплата налога в бюджет по месту головной организации, субъекта РФ (Московской области) и задолженность Банка по перечислению НДФЛ в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения обособленных подразделений в общей сумме 1 695 556 рублей. На основании изложенного Инспекцией начислены пени в сумме 446 527,01 рубль.

Суд, удовлетворяя требования Банка по данному эпизоду правомерно исходил из следующего.

В ходе проверки факт перечисления Банком в бюджет Российской Федерации НДФЛ в размере 1 695 556 рублей установлен и налоговым органом не оспаривается.

В соответствии с пунктом 3 статьи 13 НК РФ НДФЛ является федеральным налогом. В соответствии с бюджетным законодательством он составляет доходную часть бюджета Российской Федерации и распределяется между уровнями бюджетной системы по определенным нормативам.

На основании подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В силу пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Обособленные подразделения обязаны перечислять начисленные и удержанные суммы НДФЛ как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" (далее - Закон N 137-ФЗ), обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

На основании подпункта 4 пункта 4 статьи 45 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае неправильного указания налогоплательщиком в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

В силу статьи 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик (плательщик сборов или налоговый агент) должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Бюджетным законодательством НДФЛ отнесен к категории регулирующих налогов и должен зачисляться по установленным нормативам в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты. Следовательно, обязанность налогового агента по перечислению в местный бюджет НДФЛ, удержанного с доходов лиц, работающих в обособленных подразделениях, считается исполненной при перечислении удержанной суммы налога в бюджет муниципального образования, в котором расположено соответствующее обособленное подразделение.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты - пункт 2 статьи 24 НК РФ) имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. Данному праву налогоплательщика (налогового агента) корреспондирует установленная подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ обязанность налоговых органов осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Из анализа положений статьи 78 НК РФ следует, что право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в данный бюджет (бюджет соответствующего уровня) и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет.

Законом N 137-ФЗ в статью 78 НК РФ были внесены изменения, позволяющие с 01.01.2008 проводить зачет не по уровням бюджетов, а по видам налогов.

Согласно пункту 10 статьи 7 Закона N 137-ФЗ со дня вступления этого закона в силу и до 1 января 2008 года суммы излишне уплаченных (взысканных) налогов, сборов, пеней и штрафов подлежат возврату (зачету) за счет сумм поступлений, подлежащих перечислению в соответствующий бюджет бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

В 2008 году действовала следующая редакция статьи 78 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ): согласно пункту 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном названной статьей. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

В соответствии с пунктом 5 той же статьи зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных названным Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно. В случае, предусмотренном названным пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Согласно пункту 14 статьи 78 НК РФ правила названной статьи применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.

Из изложенных норм следует, что Инспекция, обнаружив при проведении проверки у налогового агента переплату по НДФЛ по головной организации и недоимку по обособленному подразделению, должна была провести зачет по итогам налогового периода 2009 года. Следовательно, за 2009 год Инспекция неправомерно начислила Банку НДФЛ и пени.

При таких обстоятельствах суды пришли к выводу о том, что перечисление НДФЛ по месту выплаты (в Санкт-Петербурге) не может влечь за собой начисление пеней, поскольку начисление пеней возможно только в том случае, если у налогоплательщика имеется фактическая задолженность перед бюджетом.

Указанная позиция соответствует Определению Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2011 N ВАС-16910/10 по делу N А66-15290/2009.

Таким образом, суд пришел к правомерному выводу о том, что решение Инспекции в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 695 556 рублей и пени в сумме 446 527,01 рубль не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации и обоснованно признал его недействительным по данному эпизоду.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.03.2013 по делу N А56-72308/2012 отменить в части признания недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 30.12.2011 N 03-38/14-65 по доначислению налога на имущество в сумме 216 627 руб. (п. 3.1. мотивировочной части, пп. 2 п. 3.1. резолютивной части); пени в сумме 46 670,65 руб. (пп. 2 п. 2, п. 3.3 резолютивной части); штрафа в сумме 43 243 руб. (пп. 2 п. 1, п. 3.2. резолютивной части).

В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

М.В. Будылева В.А. Семиглазов