Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17 октября 2013 г. N 10АП-9456/13

г. Москва

17 октября 2013 г.

Дело N А41-10923/13

Резолютивная часть постановления объявлена 10 октября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 октября 2013 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Епифанцевой С.Ю.,

судей Коновалова С.А., Коротковой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания: Алексеенковой В.Ю.,

при участии в заседании:

от заявителя, закрытого акционерного общества "Управление Механизации и Авто Транспорта Специализированное Управление N 22": Макарян М.М. - представитель по доверенности N 04-42/0099с,

от заинтересованного лица, ИФНС России по г. Мытищи Московской области: Тарасов И.Н. - представитель по доверенности от 01.04.2013 года,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мытищи Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 19 июля 2013 года по делу N А41-10923/13, принятое судьей Валюшкиной В.В., по заявлению закрытого акционерного общества "Управление Механизации и Авто Транспорта Специализированное Управление N 22" к ИФНС России по г. Мытищи Московской области о признании незаконным решения,

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество "Управление Механизации и Авто Транспорта Специализированное Управление N 22" (далее - ЗАО "УМиАТ СУ-22", заявитель) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Мытищи Московской области (далее - ИФНС России по г. Мытищи Московской области, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения ИФНС России по г. Мытищи Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10-53 от 14.12.2012 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 742883 руб. за неполную уплату налога на прибыль за 4 квартал 2009 г. и 2010 г., начисления пени по состоянию на 14.12.2012 г. по налогу на прибыль в сумме 42311 руб., предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2009 г. и 2010 г. в сумме 4358877 руб., уплатить указанные штрафы и пени, уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 8128119 руб., обязания внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (том 1, л. д. 3-7).

Решением Арбитражного суда Московской области от 19 июля 2013 года заявленные ЗАО "УМиАТ СУ-22" требования удовлетворены (том 2, л.д. 43-46).

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, ИФНС России по г. Мытищи Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, полагая, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значении для дела, а также нарушены нормы процессуального и материального права (том 2, л.д. 49-54).

Законность и обоснованность принятого судом первой инстанции решения проверены арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании арбитражного апелляционного суда представитель заинтересованного лица поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель заявителя возражал против доводов заинтересованного лица, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив в совокупности все имеющиеся в материалах дела письменные доказательства, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ИФНС России по г. Мытищи Московской области была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "УМиАТ СУ-22" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 10-53 от 31.10.2012 года по признакам правонарушений, ответственность за совершение которых предусмотрена статьями 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Рассмотрев материалы проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений на акт, в присутствии уполномоченных представителей организации, налоговая инспекция приняла решение N 10-53 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 14.12.2012, согласно которому решено:

- привлечь ЗАО "УМиАТ СУ-22" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за четвертый квартал 2009 г., 2010 г. в виде штрафа в сумме 742883 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 200 руб.;

- начислить недоимку по налогу на прибыль за 2009, 2010 годы в сумме 4358877 руб., соответствующие пени - 42311 руб., а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 53959 руб.;

- предложить налогоплательщику уменьшить убытки, исчисленные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, на сумму 8128119 руб., а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (том 1, л.д. 44-55).

Решением N 07-12/08933 от 19.02.2013 года, принятым УФНС России по Московской области по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение налоговой инспекции утверждено и вступило в силу (том 1, л.д. 56-60).

Не согласившись с решением налоговой инспекции, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о его частичном оспаривании.

Оценив содержащиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом доводов заявителя апелляционной жалобы, арбитражный апелляционный суд полагает выводы суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований законными и обоснованными по следующим основаниям.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что основаниями начисления организации налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа (статья 122 Налогового кодекса Российской Федерации), а также предложения уменьшить убытки послужили следующие обстоятельства.

1. Выездной налоговой проверкой установлено неправомерное списание в целях налогообложения по налогу на прибыль расходов в идее предельного размера процентов в условных денежных единицах по кредитному договору N 61/2008-КЛ от 01.08.2008 с валютной оговоркой за 2009 г. в сумме 3754113 руб. (15945851-12-191-738); за 2010 г. в сумме 1936717 руб. (5115515-3178798).

Сославшись на нормы статей 265, 269 Налогового кодекса Российской Федерации и исходя из фактических обстоятельств того, что на расчетный счет налогоплательщика в соответствии с условиями кредитного договора поступило 100000000 руб., что эквивалентно 4270110,08 долларов США, налоговый орган пришел к выводу о том, что предельная величина процентов для налогообложения рассчитывается от 100000000 руб. независимо от колебания курса валюты на каждую отчетную дату (дату начисления процентов).

2. Выездной налоговой проверкой также установлено неправомерное списание в целях налогообложения по налогу на прибыль расходов в виде суммовой разницы в условных единицах по кредитному договору N 61/2008-КЛ от 01.08.2008 с валютной оговоркой за 2010 г. в сумме 24231673 руб.

Сославшись на нормы статей 317, 807, 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 39, 250, 265, 269 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая инспекция пришла к выводу о том, что отрицательные суммовые разницы, возникающие в результате погашения денежного займа и процентов по нему, если по условиям договора сумма денежного обязательства подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в условных денежных единицах, не уменьшают налоговую базу отчетных (налогового) периодов для исчисления налога на прибыль.

Как усматривается из материалов дела, 01.08.2008 года между ЗАО "УМиАТ СУ-22" (заемщик) и АКБ "Хованский" (ЗАО) (Банк) был заключен кредитный договор N 61-2008-КЛ, согласно условиям которого Банк обязуется предоставить заемщику денежные средства "кредит" в виде кредитной линии, с установлением "лимита выдачи" в сумме 100000000 руб., что эквивалентно 4270110,08 долларов США по курсу, установленному ЦБ РФ на дату заключения договора в размере 23,4186 руб. за один доллар США, а заемщик обязуется возвратить полученные денежные средства (кредит), а также уплатить проценты за пользование кредитом. Кредит предоставляется для финансирования затрат заемщика по договору соинвестирования N 1 на комплексную застройку жилого квартала по ул. Народного Ополчения в поселке Свердловский Щелковского района Московской области, на срок с 01.08.2008 по 29.08.2009 с начислением процентов за пользование кредитом по ставке 16 процентов годовых. Проценты начисляются на валютный эквивалент фактической ссудной задолженности и уплачиваются заемщиком в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на дату погашения процентов, но не меньшем чем курс в 23,4186 рублей за одни доллар США (том 1, л.д. 62-68).

Сторонами также заключались дополнительные соглашения, которыми в том числе изменена ставка за пользование кредитом на 19 процентов годовых, а также пролонгировано действие договора сроком по 31.08.2010 (том 1, л.д. 69-76).

В соответствии с подп. 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в том числе, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической. При этом учитываются особенности, предусмотренные статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно абз. 4 пункта 1.1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 1 ноября 2009 года, при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), с 1 января по 30 июня 2010 года включительно принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в два раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В силу пункта 1 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации денежное обязательство должно быть выражено в рублях.

Вместе с тем пункт 2 статьи 140 и пункт 3 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации допускают использование на территории Российской Федерации иностранной валюты в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом, или в установленном законом порядке. Поэтому в случае, когда на территории Российской Федерации допускается использование иностранной валюты в качестве средства платежа по денежному обязательству, последнее может быть выражено в иностранной валюте.

В соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, стоимость активов и обязательств (денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, финансовых вложений, средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, вложений во внеоборотные активы (основные средства, нематериальные активы, др.), материально-производственных запасов, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.

Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации. В случае если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.

Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.

Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса.

В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается курсовая разница, возникающая по:

- операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;

- операциям по пересчету стоимости активов и обязательств, перечисленных в пункте 7 Положения.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (кроме случаев, предусмотренных пунктами 14 и 19 настоящего Положения или иными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету).

Следовательно, возникшая отрицательная разница (превышение суммы, возвращенной кредитному учреждению, над суммой, полученной от него) может быть включена в состав расходов в размере, не превышающем в совокупности с начисленными по кредиту процентами предельной величины, исчисленной в соответствии с нормами статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как уже было указано, в ходе проверки, налоговым органом было установлено неправомерное списание заявителем в целях налогообложения по налогу на прибыль расходов в идее предельного размера процентов в условных денежных единицах по кредитному договору N 61/2008-КЛ от 01.08.2008.

Между тем, суд области правомерно признал обоснованными доводы заявителя о том, что при наличии документального подтверждения осуществленных налогоплательщиком операций, обстоятельство чего налоговым органом не оспорено, и того, что расходы не превышают предельной величины, исчисленной на основании статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, организация правомерно рассчитала проценты за пользование заемными денежными средствами по спорному кредитному договору и списала в целях налогообложения по налогу на прибыль расходы в виде предельного размера процентов.

Налоговой инспекцией также установлено неправомерное списание обществом в целях налогообложения расходов в виде суммовой разницы в условных денежных единицах по спорному кредитному договору. При этом, налоговый орган пришел к выводу о том, что условия кредитного договора, заключенного налогоплательщиком и банком, не содержат валютной оговорки.

Данные выводы налоговой инспекцией также обоснованно отклонены судом первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов; расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представленными в материалы дела документами установлено, что затраты налогоплательщика возникли в результате изменения курса доллара США по отношению к рублю Российской Федерации. Данные затраты определены расчетным путем в результате переоценки суммы требования, исходя из курса доллара США по отношению к рублю Российской Федерации на дату выдачи и дату возврата займа и нашли отражение в бухгалтерском учете организации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса Российской Федерации в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.).

Смысл валютной оговорки состоит в том, что, хотя сумма долга (цена в кредитном договоре) выражена не в рублях, а в иностранной валюте (условных единицах), расчеты будут производиться в рублях по их курсу на день платежа или на иной установленный законом или соглашением день.

Суд первой инстанции, исследовав условия заключенного налогоплательщиком и банком кредитного договора, пришел к выводу, что данный договор содержит валютную оговорку, поскольку предусматривает эквивалент заемных денежных средств в долларах США и обязательство заемщика возвратить денежные средства в эквивалентной сумме.

На основании подп. 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Таким образом, вывод суда первой инстанции об обоснованном отнесении налогоплательщиком затрат в виде суммовой разницы, образовавшейся в связи с исполнением организацией как заемщиком обязательств по возврату денежных средств на основании кредитного договора, признается судом апелляционной инстанции правомерным.

Довод апелляционной жалобы на необоснованность ссылки на правовую позицию Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку при вынесении решения суд первой инстанции руководствовался нормами материального права и в подтверждение обоснованности своих выводов сослался на правовую позицию вышестоящих судов, что не является нарушением требований Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Вопреки доводам заявителя апелляционной жалобы, суд правомерно сослался на постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 07.09.2010 по делу N А22-1272/2008 и определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N ВАС-18268/10 от 20.01.2011.

Принимая во внимание изложенные обстоятельства, заявленные ЗАО "УМиАТ СУ-22" требования правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе на решение, не опровергают выводы суда, сделанные с учетом установленных фактических обстоятельств, а лишь выражают несогласие с ними, что не может являться основанием для отмены законно принятого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 19 июля 2013 года по делу N А41-10923/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

С.Ю. Епифанцева

Судьи

С.А. Коновалов Е.Н. Короткова