Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 октября 2013 г. N 17АП-11641/13

г. Пермь

23 октября 2013 г.

Дело N А60-38527/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 октября 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 октября 2013 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Голубцова В.Г., Полевщиковой С.Н.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Пьянковой Е.Л.,

при участии:

от заявителя ООО "СТРОЙКОМ" (ОГРН 1036600621914, ИНН 6665009100) - Перепечина С.А., паспорт, доверенность от 26.06.2012;

от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области (ОГРН 1046600633034, ИНН 6612001555) - Венедиктова А.В., удостоверение, доверенность от 12.02.2013, Зарипова М.Н., удостоверение, доверенность от 18.07.2013;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заявителя ООО "СТРОЙКОМ"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 05 августа 2013 года

по делу N А60-38527/2012,

принятое судьей Калашником С.Е.,

по заявлению ООО "СТРОЙКОМ"

к Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области

о признании частично незаконным решения,

установил:

ООО "СТРОЙКОМ" (далее - заявитель. Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) в части доначисления НДС за I квартал 2009 года в сумме 534 844 руб., за II квартал 2009 года в сумме 78 083 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату НДС за 2009 в сумме 143 296 руб., штрафа за неуплату НДС по п. 1 ст. 122 Кодекса в размере 15 616,60 руб., доначисления ЕСН в Фонд социального страхования за 2009 год в сумме 167 297 руб., пени за несвоевременную уплату ЕСН в сумме 7 280,37 руб., штрафа за неуплату ЕСН в сумме 33 459,40 руб.; взыскании с налогового органа судебных расходов на уплату государственной пошлины в сумме 4 000 руб., на оплату услуг представителя в сумме 73 800 руб. (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ уточнений заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 05.08.2013 требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа от 28.06.2012 N 51 в части доначисления НДС в сумме 314 790 руб., начисления пеней в сумме 82 660,34 руб., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 125 916 руб. оставлены без рассмотрения. Производство по делу в части требований общества о признании недействительным решения налогового органа от 28.06.2012 N 51 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в сумме 37 600 руб. прекращено на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ. Заявленные требования в остальной части удовлетворены частично: признано недействительным решение налогового органа от 28.06.2012 N 51 в части доначисления ЕСН за 2009 год в сумме 167 297 руб., соответствующих пеней и штрафа. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика. В остальной части в удовлетворении требований отказано. Кроме того, суд взыскал с заинтересованного лица в пользу заявителя в возмещение расходов на оплату услуг представителя денежные средства в сумме 23 000 руб.

Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований, а именно, в признании недействительным оспариваемого решения о доначислении НДС за 1 квартал 2009 года в размере 220 054 руб., за 2 квартал 2009 года в размере 78 083 руб., начислении пени в сумме 60 838,35 руб., штрафных санкций в сумме 15 616,60 руб., заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит обжалуемое решение в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт. Настаивает на том, что оплаченные субарендатором коммунальные услуги являются возмещением затрат по содержанию представленных в аренду помещений. Считает, что представленные в налоговый орган и суд первой инстанции доказательства подтверждают факт перевыставления стоимости коммунальных услуг. Указывает на то, что оплата за коммунальные услуги от ООО "РММ "Спецавтобазы" является не переменной частью арендной платы, а возмещением затрат, что подтверждается материалами дела (письмо от 27.1-.2008 N 34-08-ЮР, дополнительное соглашение к договору от 01.11.2008 N 53-08-А).

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, представитель инспекции - доводы письменного отзыва, в соответствии с которым просил решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

По ходатайству представителя заявителя судом апелляционной инстанции приобщено к материалам дела возражение на отзыв на апелляционную жалобу.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества налоговым органом составлен акт от 30.05.2012 N 19 и вынесено решение от 28.06.2012 N 51 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу "Стройком" доначислен, в том числе НДС в сумме 616 973 руб., ЕСН в сумме 167 297 руб.,; начислены соответствующие пени; налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной, п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафа в сумме 93 896 руб.

Решением УФНС РФ по Свердловской области от 23.08.2012 N 894/12, решение инспекции изменено в части, признано незаконным привлечение общества к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ по НДС за 1 квартал 2009 года в сумме 169 926,08 руб. в связи с истечением срока давности. В оспариваемой части решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что решение инспекции вынесено с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований в обжалуемой заявителем части, суд первой инстанции исходил из того, что полученная от субарендатора плата за коммунальные услуги носит характер части оплаты за предоставление в аренду нежилых помещений и подлежит обложению НДС.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав мнения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение арбитражного суда в указанной части подлежит отмене в связи со следующим.

Основанием для доначисления НДС в сумме 298 137 руб., соответствующих сумм пени и штрафа явились выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы для исчисления НДС вследствие невключения в нее части арендной платы, полученной за оказанные арендатору коммунальные услуги.

Из материалов дела следует, что 27.06.2008 между ЕМУП "Спецавтобаза" (арендодатель) и заявителем (Арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения N 40-08/А, согласно п. 1. которого арендатор принимает в аренду нежилые помещения по адресу: г. Екатеринбург, ул. Посадская, 3-5, литеры "Л", "А", "И", "С".

01.10.2008 между заявителем (арендатор) и ООО "РММ Спецавтобаза" (субарендатор) заключен договор субаренды нежилого помещения N 53-08-А. В соответствии с п. 2.1.2 договора арендатор обязан обеспечить арендуемые помещения эксплуатационными/ коммунальными услугами (теплоснабжение, водоснабжение, водоотведение, электроснабжение, вывоз твердых бытовых отходов).

Пунктом 3.2. договора установлен порядок расчетов: субарендатор ежемесячно перечисляет на расчетный счет арендатора денежную сумму в размере месячной арендной платы, а также стоимость фактически потребленных объемов по эксплуатационным/коммунальным расходам на основании выставляемых соответствующими организациями счетов (л.д. 113-114, т. 1).

Дополнительным соглашением от 01.11.2008 к договору от 01.10.2008 N 53-08-А стороны признали, что эксплуатационные/коммунальные платежи не являются дополнительной (переменной) частью арендной платы, а являются возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений. Пунктом 2 доп. Соглашения установлено, что платежи, перечисленные арендатором арендодателю в целях возмещения расходов арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, объектом налогообложения НДС не является (л.д. 119, т. 1).

Согласно договору субаренды нежилого помещения от 01.10.2008 N 53-08-А и дополнительному соглашению к договору от 01.11.2008 общество выставило субарендатору по счетам-фактурам коммунальные услуги за период с января по май 2009 года на сумму 1 656 317 руб. 00 коп. (без НДС) (л.д. 201-205, т. 2).

Таким образом, налоговый орган пришел к выводу о том, что, оказывая субарендатору услуги по предоставлению в аренду помещений, в том числе исполняя обязанности, предусмотренные п. 2.1.2 договора, налогоплательщик обязан исчислить НДС с реализации указанных услуг с учетом выставления счета на оплату стоимости коммунальных (эксплуатационных) услуг.

Данный вывод, поддержанный судом первой инстанции, является верным.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Следовательно, сдача имущества в аренду облагается налогом на добавленную стоимость.

Пунктом 2 ст. 616 ГК РФ установлено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором.

В соответствии со ст. 614 ГК РФ арендная плата может состоять из основной (постоянной) части арендной платы, соответствующей стоимости определенного договором количества переданной в аренду площади, и дополнительной (переменной) части арендной платы (в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений), порядок расчета которой основан на сумме платежей за коммунальное обслуживание (включая, например, пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений.

Без обеспечения нежилых помещений электроэнергией, водой, тепловой энергией, другими видами коммунальных услуг невозможно реализовать право пользования арендуемыми помещениями, то есть это обслуживание неразрывно связано с предоставлением услуг по аренде.

Таким образом, стоимость полученной компенсации расходов по содержанию помещений, переданных в аренду, следует расценивать как часть арендной платы.

Следовательно, доходы, полученные налогоплательщиком от субарендатора имущества в виде компенсации расходов ООО "СТРОЙКОМ" на содержание арендуемых помещений, в том числе за потребленные коммунальные услуги, подлежат включению в состав операций, облагаемых НДС.

Данный вывод суда подтверждается правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 N 6219/08, Постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 N 12664/08).

При этом суд апелляционной инстанции в соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 N 13893/08, указывает на недопустимость установленных сторонами договора в дополнительном соглашении условий, прописанных в п. 2, согласно которым платежи, перечисленные арендатором арендодателю в целях возмещения расходов арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений, объектом налогообложения НДС не является, поскольку налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять предусмотренный налоговым законодательством объект налогообложения.

Доводы общества о том, что оно фактически только перевыставляет в адрес субарендатора счета, выставленные в его адрес Арендодателем имущества, во внимание не принимаются, поскольку не подтверждены материалами дела.

Из представленного расчета платежей на покрытие расходов по коммунальным платежам следует, что переменная часть арендной платы состоит из оплаты тепловой энергии, холодного и горячего водоснабжения, водоотведения, электроэнергии, оплаты содержания здания, аренды земли, вывоза и утилизации ТБО и содержания арендатора (л.д. 194 т.2).

При этом размер платежа определен в различном процентном отношении от фактических показателей - тепловая энергия 48,72% по литеру "А", 100% по литеру "Л", водоснабжение, водоотведение и электроэнергия - 50%, содержание здания - по тарифу утвержденному Постановлением Главы г.Екатеринбурга от 25.12.2007 N 5957 "Об установлении ставок платы за жилое помещение в муниципальном образовании "Город Екатеринбург" (утратившему силу с 01.01.2009), аренда земли - на основании Постановления Главы Г.Екатеринбурга от 28.12.2005 N 1294, вывоз и утилизация ТБО на основании нормы накопления и тарифа, утвержденных Постановлением Главы Города Екатеринбурга от 02.02.2007 N 260, содержание арендатора по отдельной ставке.

Размер фактических показателей полученных коммунальных услуг ничем не подтвержден, следовательно, доказательств перепредъявления выставленных арендатору счетов в адрес субарендатора отсутствуют.

Довод налогоплательщика о том, что тарифы на оказанные услуги утверждены соответствующими нормативными актами, что влечет невозможность увеличения стоимости оказанных услуг на сумму НДС, не могут быть приняты во внимание в качестве освобождения плательщика от исполнения уплаты и исчисления налога.

Кроме того, тарифы установлены для ресурсоснабжающих организаций, к каковым налогоплательщик не относится, и доказательств выставления счетов на оплату по утвержденным тарифам, как указано выше, в материалы дела не представлено.

При этом, представленные в материалы дела счета арендодателя, выставленные в адрес арендатора, не содержат таких услуг как содержание здания, аренды земли, вывоза и утилизации ТБО.

Предъявление субарендатору стоимости содержания арендатора не может быть охарактеризовано в качестве перепредъявления полученной услуги.

Также суд апелляционной инстанции отмечает, что расчет, являющийся приложением к договору субаренды, содержит НДС, выделенный отдельной строкой.

Иного порядка расчетов между сторонами не утверждалось.

Ссылка налогоплательщика на совпадение сумм выставленных счетов в адрес арендатора и субарендатора не может быть принята во внимание, поскольку указанные обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии объекта налогообложения.

Представленные в материалы дела счета арендодателя имеют запись "в том числе НДС 18%" (л.д. 196-200 т.2).

Учитывая изложенное, налоговый орган в ходе проверки пришел к правомерному выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы и доначислении НДС, соответствующих пени и штрафных санкций.

Между тем, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, при исчислении НДС за 1 и 2 кварталы 2009 года налоговый орган, в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ применил налоговую ставку 18%.

Пунктом 1 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных п. 2-4 ст. 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с п. 1-3 ст. 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ, при передаче имущественных прав в соответствии с п. 2-4 ст. 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма НДС должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Поскольку в ходе проверки налоговым органом не опровергнуто, что полученные услуги были приняты налогоплательщиком с учетом НДС (согласно согласованным сторонам условиям договора и применении тарифов), для определения налога по спорным услугам подлежит применению расчетная ставка - 18/118.

На основании изложенного, решение суда в данной части подлежит отмене.

В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 05 августа 2013 года по делу N А60-38527/2012 отменить в части, изложив абзац 2 пункта 3 резолютивной части в следующей редакции:

"Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области от 28.06.2012 N 51 в части доначисления ЕСН за 2009 год в сумме 167 297 руб., НДС за 1 и 2 кварталы 2009 года, исчисленного без применения расчетной ставки, соответствующих пени и штрафов как несоответствующее требованиям НК РФ и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика".

В остальной части решение оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 22 по Свердловской области (ОГРН 1046600633034, ИНН 6612001555) в пользу ООО "СТРОЙКОМ" (ОГРН 1036600621914, ИНН 6665009100) судебные расходы по апелляционной жалобе в сумме 1000 (Одна тысяча) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

В.Г.Голубцов С.Н.Полевщикова