Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 29 октября 2013 г. N 03АП-5304/13

г. Красноярск

29 октября 2013 г.

Дело N А33-20281/2012

Резолютивная часть постановления объявлена "23" октября 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен "29" октября 2013 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Морозовой Н.А.,

судей: Борисова Г.Н., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Хрущевой М.А.,

при участии:

от заявителя (муниципального унитарного предприятия "Ачинские коммунальные системы"): Кочерженко Ю.Г., представителя по доверенности от 19.09.2013,

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю): Ермоленко А.А., представителя по доверенности от 15.02.2013; Волковой И.Е., представителя по доверенности от 10.01.2013; Байбаковой Н.В., представителя по доверенности от 18.10.2013,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края,

от "12" августа 2013 года по делу N А33-20281/2012, принятое судьей Лапиной М.В.,

установил:

муниципальное унитарное предприятие "Ачинские коммунальные системы" (ИНН 2443031957, ОГРН 1072443001740) (далее - МУП "Ачинские коммунальные системы", предприятие) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Красноярскому краю (ИНН 2443024406, ОГРН 1042441051058) (далее - Межрайонная ИФНС России N 4 по Красноярскому краю, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.10.2012 N 148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 751 138 рублей налога на прибыль, привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 20 935 рублей 59 копеек.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 12 августа 2013 года заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение от 30.10.2012 N 148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 751 138 рублей налога на прибыль, привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 20 935 рублей 59 копеек.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предприятия.

С Межрайонной ИФНС России N 4 по Красноярскому краю в пользу МУП "Ачинские коммунальные системы" взыскано 2000 рублей судебных расходов по оплате государственной пошлины.

Не согласившись с решением арбитражного суда, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что в связи с изменением законодательства у субъектов Российской Федерации отсутствует право осуществлять районное регулирование заработной платы на территории, не относящейся к Крайнему Северу и приравненным к нему местностям. В настоящее время федеральными нормативными правовыми актами установлен районный коэффициент равный 1,20, поэтому постановление администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-П "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" не может применяться в части противоречащей федеральным нормативным правовым актам.

МУП "Ачинские коммунальные системы" в возражениях на апелляционную жалобу не согласилось с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать. Указывает, что нормативные акты, которыми руководствовалось предприятия при применении районного коэффициента 1,30, являются действующими, у предприятия не было законных оснований для применения пониженного коэффициента. Соответствующие расходы на оплату труда были понесены, соответственно должны быть включены в состав расходов по налогу на прибыль организаций.

Представитель налогового органа изложил доводы апелляционной жалобы. Просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт.

Представитель предприятия изложил возражения на апелляционную жалобу. Просит суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассмотрена в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.

В результате проведенных контрольных мероприятий налоговым органом установлен и в акте проверки от 02.10.2012 N 205 отражен факт завышения расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль.

По мнению налогового органа, предприятие необоснованно (с 28.06.2011) при исчислении заработной платы применяло районный коэффициент в размере 1,30, установленный постановлением администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате", вместо районного коэффициента в размере 1,20, который предусмотрен федеральный нормативным актом - Постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС от 21.10.1969 N 421/26 "О размере районного коэффициента к заработной плате рабочих и служащих предприятий, организаций и учреждений, расположенных в Красноярском крае и Иркутской области, для которых эти коэффициенты в настоящее время не установлены, и о порядке их применения". Применение повышенного коэффициента повлекло незаконное увеличение сумм расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организации.

30 октября 2012 года состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки в присутствии представителя предприятия, по результатам которого налоговым органом вынесено решение N 148 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением предприятию, в том числе доначислен налог на прибыль в размере 751 138 рублей, предприятие привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога в виде штрафа в размере 20 935 рублей 59 копеек.

Предприятие обжаловало решение от 30.10.2012 N 148 в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 10.12.2012 N 12-15/19242, решение налогового органа от 30.10.2012 N 148 оставлено без изменения.

Предприятие, полагая, что решение от 30.10.2012 N 148 в оспариваемой им части не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного правового акта налогового органа недействительным в части.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта (действий, бездействия) недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Судом апелляционной инстанции не установлены нарушения процедуры принятия оспариваемого в части решения от 30.10.2012 N 148, так как налоговым органом соблюдены положения статей 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации в части вручения предприятию акта выездной налоговой проверки, обеспечения возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.

Обществом соблюден порядок обжалования решения налогового органа от 30.10.2012 N 148 в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования суд первой инстанции исходил из того, что предприятие обоснованно при исчислении заработной платы своим работникам применяло районный коэффициент в размере, установленном постановлением администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате", правомерно учло данные расходы при исчислении налога на прибыль за 2011 год.

Налоговый орган не согласен с указанными выводами, указывает, что в связи с изменением законодательства у субъектов Российской Федерации отсутствует право осуществлять районное регулирование заработной платы на территории, не относящейся к Крайнему Северу и приравненным к нему местностям. В настоящее время федеральными нормативными правовыми актами установлен районный коэффициент равный 1,20, поэтому постановление администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-П "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" не может применяться в части противоречащей федеральным нормативным правовым актам.

Оценив обстоятельства дела и доводы сторон, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно пункту "з" статьи 71 Конституции Российской Федерации, в ведении Российской Федерации находятся федеральные налоги и сборы. К числу федеральных налогов и сборов относится и налог на прибыль. Налоговый орган обоснованно указывает, что в части применения налогового законодательства о федеральных налогах должно применяться только федеральное законодательство и не могут применяться акты, ему противоречащие.

В силу пункта 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Под доходом от реализации понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (пункт 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе оплату труда (подпункт 2 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу положений статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях.

Непосредственно Налоговый кодекс Российской Федерации не регулирует отношения, связанные с оплатой труда. Для правильного определения соответствующих отношений следует применять трудовое законодательство. В соответствии с частью 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Пункт "к" части 1 статьи 72 Конституции Российской Федерации устанавливает, что в совместном ведении Российской Федерации и субъектов Российской Федерации находится трудовое законодательство.

В статье 5 Трудового кодекса Российской Федерации сказано, что регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений в соответствии с Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами осуществляется:

трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда), состоящим из настоящего Кодекса, иных федеральных законов и законов субъектов Российской Федерации, содержащих нормы трудового права;

иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права:

указами Президента Российской Федерации;

постановлениями Правительства Российской Федерации и нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти;

нормативными правовыми актами органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации;

нормативными правовыми актами органов местного самоуправления.

Трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения регулируются также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.

Соответственно, определяя состав расходов на оплату труда для целей исчисления налога на прибыль, суд основывался на нормах трудового права, которое находится в сфере совместного ведения и потому довод налогового органа, что суд не должен был руководствоваться никаким законодательством, кроме федерального, не верен, и основан на неверном применении применяемого права к спорным отношениям.

В силу статьи 146 Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере.

В повышенном размере оплачивается также труд работников, занятых на работах в местностях с особыми климатическими условиями.

Статьей 148 Трудового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что оплата труда на работах в местностях с особыми климатическими условиями производится в порядке и размерах не ниже установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

В соответствии со статьей 315 Трудового кодекса Российской Федерации оплата труда в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях осуществляется с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате.

В силу положений статьи 316 Трудового кодекса Российской Федерации размер районного коэффициента и порядок его применения для расчета заработной платы работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются Правительством Российской Федерации.

Суммы указанных расходов относятся к расходам на оплату труда в полном размере.

В настоящее время соответствующий нормативный правовой акт Правительством Российской Федерации не принят. При этом, в соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 06.12.2001 N 250-О "По запросу Государственного Собрания - Курултая Республики Башкортостан о толковании ряда положений статей 5, 11, 71, 72, 73, 76, 77 и 78 Конституции Российской Федерации", положение о полноте законодательной и исполнительной власти субъектов Российской Федерации, которой обладают субъекты Российской Федерации в порядке статьи 73 Конституции Российской Федерации, следует рассматривать в системном единстве с положениями статьи 76 (части 2 и 5), согласно которым (если) по предметам совместного ведения издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации, (то) последние не могут им противоречить, а в случае противоречия действует федеральный закон. Однако, как уже было сказано, нормативный акт в федеральном законодательстве отсутствует - следовательно, может действовать акт субъекта Российской Федерации.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 09.01.1998 N 1-П "По делу о проверке конституционности Лесного кодекса Российской Федерации", указано, что статья 76 Конституции Российской Федерации устанавливает, что по предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации (часть 2); законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации не могут противоречить федеральным законам, принятым по предметам ведения Российской Федерации, а также по предметам совместного ведения Российской Федерации и ее субъектов (часть 5). Следовательно, Конституция Российской Федерации осуществляет разграничение нормотворческих полномочий федерального законодателя и законодателей субъектов Российской Федерации по предметам совместного ведения. Причем, по смыслу статей 72 и 76 (части 2 и 5) Конституции Российской Федерации, до издания федерального закона по тому или иному предмету совместного ведения субъект Российской Федерации вправе принять собственный закон и иные нормативные правовые акты. Но после издания федерального закона такие акты должны быть приведены в соответствие с федеральным законом.

Из содержания оспариваемого решения налогового органа от 30.10.2012 N 148 следует, что основанием для доначисления налога на прибыль явилось признание необоснованным включения предприятием в состав расходов на оплату труда той части заработной платы работников, которая исчислена с учетом районного коэффициента в размере 1,30, тогда как, по мнению налогового органа, при исчислении налога на прибыль необходимо учитывать затраты на труда, сформированные с учетом применения районного коэффициента 1,20.

Из письменных пояснений предприятия следует, что при определении размера районного коэффициента предприятие руководствовался положениями коллективного договора на 2009-2011 годы, соглашением по регулированию социально-трудовых отношений между Правительством Красноярского края, Федерацией профсоюзов Красноярского края и краевыми объединениями работодателей на 2011-2013 годы, а также постановлением администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате", в соответствии с которым с 1 сентября 1992 года на территории городов и районов края, указанных в приложении к настоящему постановлению, в том числе на территории г. Ачинска был установлен единый районный коэффициент 1,30 (вместо действующего 1,20) к заработной плате работников предприятий и организаций.

На момент принятия постановления администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" администрация Красноярского края являлась высшим органом исполнительной власти субъекта Российской Федерации - Красноярского края, чей статус был подтвержден главой 9.1 Конституции (Основного Закона) Российской Федерации - России (принята Верховным Советом РСФСР 12.04.1978), в редакции Закона Российской Федерации от 21.04.1992 N 2708-1.

Данное постановление было принято администрацией Красноярского края на основании пункта 13 постановления Совета Министров РСФСР от 04.02.1991 N 76 "О некоторых мерах по социально-экономическому развитию районов Севера", предоставившего право Советам Министров республик, входящих в состав РСФСР, крайисполкомам, облисполкомам и исполкомам Советов народных депутатов автономных округов по согласованию с соответствующими профсоюзными органами устанавливать районные коэффициенты к заработной плате рабочих и служащих в пределах действующих на их территории (автономный округ, город, район) максимальных и минимальных размеров этих коэффициентов. Указанные органы являлись органами власти административно-территориальных единиц Российской Советской Федеративной Социалистической Республики (статья 71 Конституции, принятой Верховным Советом РСФСР 12.04.1978).

На момент принятия постановления администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" орган его принявший, обладал соответствующей компетенцией, действовал в пределах полномочий, предоставленных ему законом.

Постановление Совета Министров РСФСР от 04.02.1991 N 76 признано утратившим силу в связи с принятием Правительством Российской Федерации постановления от 14.06.2011 N 466 "О признании утратившим силу Постановления Совета Министров РСФСР от 4 февраля 1991 г. N 76 "О некоторых мерах по социально-экономическому развитию районов Севера". Налоговый орган указывает на это обстоятельство, как свидетельствующее о неправомерности применения налогоплательщиком постановления администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате".

Вместе с тем, по мнению суда апелляционной инстанции, признание постановлением Правительства Российской Федерации от 14.06.2011 N 466 утратившим силу постановления Совета Министров РСФСР от 04.02.1991 N 76 "О некоторых мерах по социально-экономическому развитию районов Севера", свидетельствует о том, что органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации с момента утраты силы названным постановлением не обладают полномочиями по установлению (изменению) размера районного коэффициента. Однако это не означает автоматическую утрату нормативной силы документов, которые были законно приняты данным органом ранее в пределах имевшихся полномочий. Акт, ранее принятый в пределах имевшихся полномочий продолжает действовать до его отмены или утраты им юридической силы по иным основаниям.

Налоговый орган ссылается на постановление Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС от 21.10.1969 N 421/26 "О размере районного коэффициента к заработной плате рабочих и служащих предприятий, организаций и учреждений, расположенных в Красноярском крае и Иркутской области, для которых эти коэффициенты в настоящее время не установлены, и о порядке их применения", которым утвержден районный коэффициент 1,20 к заработной плате рабочих и служащих, в том числе предприятий жилищно-коммунального хозяйства Красноярского края.

Вместе с тем постановление администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" было принято в соответствии и во исполнение постановления Совета Министров РСФСР от 04.02.1991 N 76 "О некоторых мерах по социально-экономическому развитию районов Севера" в пределах предоставленных полномочий и с соблюдением соответствующей процедуры: на основании регионального трехстороннего соглашения по регулированию социально-трудовых отношений на 1992 год.

В материалах дела отсутствуют доказательства отмены постановления администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" либо признания его судом не соответствующими иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, и не действующим полностью или в части.

Принимая во внимание изложенное, а также то, что в настоящее время Правительством Российской Федерации размер районного коэффициента и порядок его применения для расчета заработной платы работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в целях реализации положений статей 146, 148, 316 Трудового кодекса Российской Федерации, не установлен, суд апелляционной инстанции считает, что постановление администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате" не противоречит Трудовому кодексу Российской Федерации и подлежало применению к спорным правоотношениям.

Предприятие при исчислении заработной платы своим работникам применяло районный коэффициент в размере, установленном постановлением администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-п "Об установлении районного коэффициента к заработной плате", расходы были понесены и, по мнению суда апелляционной инстанции должны быть учены при исчислении налога на прибыль за 2011 год.

Налоговый орган уменьшил учтенные предприятием при исчислении налога на прибыль расходы по оплате труда при отсутствии на то законных оснований, в связи с чем оспариваемое в рамках настоящего дела решение налогового органа в части доначисления 751 138 рублей налога на прибыль, привлечения предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20 935 рублей 59 копеек подлежит признанию недействительным.

Таким образом, решение суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований является законным и обоснованным, основания для его отмены в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, в том числе, за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "12" августа 2013 года по делу N А33-20281/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Г.Н. Борисов Е.В. Севастьянова