Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 ноября 2013 г. N 13АП-21162/13

г. Санкт-Петербург

13 ноября 2013 г.

Дело N А42-3501/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 ноября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Абакумовой И.Д.

судей Горбачевой О.В., Фокиной Е.А.

при ведении протокола судебного заседания Халиковой К.Н.

при участии:

от заявителя: Караван Е.И., доверенность от 25.05.2012

от ответчика: Кузнецова М.С., дов. от 25.12.2012; Лаюрова О.М., дов. от 09.01.2013

от 3-го лица: не явился, извещен

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-21162/2013) ООО "Бредова-11" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.11.2012 по делу N А42-3501/2012, принятое

по заявлению ООО "Бредова-11"

к Межрайонной инспекции ФНС России N 8 по Мурманской области

3-е лицо: Комитет по управлению имуществом Администрации г. Апатиты Мурманской области

о признании недействительным решения и требования

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Бредова-11" (адрес: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Бредова, 11, 10, ОГРН 1055100010118, далее - ООО "Бредова-11", общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения от 16.03.2012 N 5 и требования от 16.05.2012 N 2654, вынесенных Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 8 по Мурманской области (местонахождение: 184029, Мурманская область, город Апатиты, улица Строителей, дом 83; далее - инспекция, налоговый орган), в части доначисления 267 449 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - налог по УСН), начисления 39 721 руб. 90 коп. пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде 33 619 руб. 80 коп. штрафа.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, суд первой инстанции привлек Комитет по управлению имуществом Администрации города Апатиты Мурманской области (адрес: 184029, Мурманская область, город Апатиты, площадь Ленина, дом 1; далее - комитет).

Решением от 19.11.2012 суд отказал в удовлетворении требований заявителя.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2013 решение суда первой инстанции отменено, а решение от 16.03.2012 N 5 и требование от 16.05.2012 N 2654, вынесенные инспекцией, признаны в оспариваемой заявителем части недействительными.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.09.2013 постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2013 отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд с указанием исследовать значимые для правильного рассмотрения спора доказательства и установить фактические обстоятельства, касающиеся обоснованности доначисления обществу налога по УСН, пеней и штрафов в размере, обусловленном в оспариваемом решении инспекции, и по результатам такого исследования при правильном применении норм материального и процессуального права принять законное и обоснованное решение.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель инспекции возражал против её удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Дело рассмотрено в отсутствие представителя третьего лица, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена в апелляционном порядке с учетом рекомендаций суда кассационной инстанции.

Как усматривается из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "Бредова-11" по вопросам правильности исчисления, удержания и своевременности уплаты (перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 17.02.2012 N 2 и с учетом представленных заявителем возражений принял решение от 16.03.2012 N 5 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 15 212 руб. 40 коп. и 18 607 руб. 40 коп. штрафа за неуплату налога по УСН соответственно за 2009 и 2010 годы, по статье 123 НК РФ в виде 6 386 руб. 20 коп. штрафа за неперечисление (неполное) перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ). Этим же ненормативным актом инспекция доначислила налогоплательщику 267 449 руб. налога по УСН за 2008-2010 годы, начислила 49 721 руб. 90 коп. пеней за его несвоевременную уплату, а также 227 руб. 78 коп. пеней за несвоевременную уплату НДФЛ.

Общество обжаловало решение налогового органа в части доначисления налога по УСН, начисления на эту сумму пеней и штрафов в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - УФНС).

Решением от 03.05.2012 N 164 УФНС оставило ненормативный акт инспекции без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.

Не согласившись с законностью решения налогового органа в соответствующей части, общество обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган сделал правильный вывод о получении обществом облагаемого дохода в виде безвозмездного пользования имуществом. Суд посчитал, что инспекцией правильно определен размер дохода в соответствии с положениями статьи 40 НК РФ. При этом суд первой инстанции не выявил оснований для уменьшения в соответствии со статьей 114 НК РФ начисленных обществу налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции, считает решение суда подлежащим отмене в силу следующего.

Пунктом 1 статьи 346.14 НК РФ определено, что объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с абзацем третьим пункта первого статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

Подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Подпунктом 32 пункта 1 статьи 251 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором, а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем.

В данном случае, между обществом (ссудополучатель) и Комитетом по управлению имуществом Администрации города Апатиты (ссудодатель) заключен договор безвозмездного пользования нежилым зданием от 01.07.2006, предметом которого являлась передача в безвозмездное пользование недвижимого муниципального имущества, нежилого здания, расположенного по адресу: город Апатиты, улица Бредова, дом 11, общей площадью 3548,5 кв.м. в составе нежилых помещений, согласно техническому паспорту БТИ от 09.06.1977 (далее - договор от 01.07.2006).

Исходя из пункта первого статьи 689 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Согласно статье 695 ГК РФ ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором безвозмездного пользования.

Из договора и акта приема-передачи видно, что целью его заключения являлось повышение эффективности использования здания и привлечение инвестиций в восстановление и капитальный ремонт здания, а также восстановление и проведение капитального ремонта здания.

Одновременно по условиям договора общество приняло на себя обязательства по содержанию здания, его несущих конструкций, крыши, подвальных помещений в соответствии со строительными, техническими и санитарными требованиями, по обеспечению противопожарной и электрической безопасности, проведению капитального ремонта недвижимого имущества, несущих конструкций здания, крыши, подвала, инженерного оборудования, по несению всех расходов по содержанию здания и помещений, текущему ремонту, капитальному ремонту путем их возмещения за счет доходов, получаемых от сдачи помещений в аренду и иных договоров по эксплуатации здания.

Исходя из изложенных правовых норм и заключенного договора следует, что для решения вопроса о правильности исчисления налоговой базы по УСН необходимо установить, осуществлял ли налогоплательщик расходы на капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных обществом.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган не исследовал данный вопрос, ограничившись констатацией факта получения обществом имущества в безвозмездное пользование, что противоречит целям выездной налоговой проверки, указанным в пункте 4 статьи 89 НК РФ.

В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.

Следовательно, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительную обязанность налогоплательщика по платежам в бюджет, проверив правильность определения налогоплательщиком налоговой базы.

Налогоплательщик в материалы дела представил ведомости объемов работ, произведенных обществом как капитальные вложения в спорное нежилое здание (л.д.79-85, том 3), а также отчеты о работе общества (л.д. 104-123, том 3), подтверждающие факт капитальных вложений.

Кроме того, суд первой инстанции необоснованно не принял довод налогоплательщика о смешанном характере заключенного договора от 01.07.2006.

Договор от 01.07.2006 содержит раздел 5 "Порядок и сроки расчетов". Согласно пункту 5.2 договора ссудополучатель получает вознаграждение за содержание, восстановление, текущий, косметический и капитальный ремонты здания и инженерно-технических коммуникаций, выполнение всех иных обязанностей по договору в размере 10% от всех поступивших сумм доходов.

При расторжении договора пунктом 5.5 договора предусмотрен возврат всех неизрасходованных средств от эксплуатации здания.

В отзыве на исковое заявление третье лицо подтверждает, что пункт 5.2 договора предусматривает вознаграждение обществу, что свидетельствует о смешанном характере заключенного 01.07.2006 договора.

В силу абзаца 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно, оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Вместе с тем, в соответствии с требованиями абзаца 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ для установления размера полученной обществом экономической выгоды по договору безвозмездного пользования имуществом налоговый орган должен произвести оценку доходов, исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.

Неисполнение обществом положений абзаца 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ и непредставление документально подтвержденной информации о рыночных ценах не является основанием для применения налоговым органом иной оценки дохода, отличной от предусмотренной абзацем 2 пункта 8 статьи 250 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 этой же статьи Кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В силу пункта 9 статьи 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

В соответствии с пунктом 11 статьи 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В данном случае, как пояснил представитель налоговой инспекции, в ходе проверки не было установлено наличие сделок по идентичным либо однородным услугам в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Данный вывод подтверждается письмами комитета, представленными в материалы дела.

При указанных обстоятельствах в целях оценки дохода общества налоговый орган должен был применить положения пункта 10 статьи 40 НК РФ.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 НК РФ при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Как пояснил представитель налогового органа, в ходе выездной проверки был применен данный метод, в результате которого исчисленная разница равнялась нулю.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Затратный метод налоговым органом применен не был.

Таким образом, инспекция определяла экономическую выгоду без учета технических характеристик имущества (здания), которое находилось в неудовлетворительном состоянии, не в соответствии со статьей 40 НК РФ, и не учла, что при применении метода цены последующей реализации, экономической выгоды установлено не было.

При указанных обстоятельствах, доначисление налоговым органом налога по УСН без установления факта несения расходов налогоплательщика на капитальные вложения в нежилые помещения, оценки договора как смешанного, в нарушении порядка определения дохода, установленного статьей 40 НК РФ, противоречит нормам статей 346.14, 250 и 251 НК РФ, регламентирующим порядок определения налоговой базы, исчисления налога по УСН, в связи с чем решение налогового органа является незаконным, а решение суда первой инстанции подлежащим отмене с вынесением нового решения об удовлетворении заявления.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по делу возлагаются на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 271, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 19.11.2012 по делу N А42-3501/2012 отменить.

Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Мурманской области от 16.03.2012 N 5 и требование от 16.05.2012 N 2654 в части доначисления 267 449 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения; начисления 49 721,90 руб пени; привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 33 619,80 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Мурманской области (адрес: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Строителей, 83, ОГРН 1125101000012) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Бредова-11" (адрес: 184209, Мурманская область, г. Апатиты, ул. Бредова, 11, 10, ОГРН 1055100010118) 4000 рублей расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции, 2000 рублей расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.Д. Абакумова

Судьи

О.В. Горбачева Е.А. Фокина