Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 ноября 2013 г. N 20АП-6225/13

г. Тула

11 ноября 2013 г.

Дело N А62-2211/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 01.11.2013.

Постановление изготовлено в полном объеме 11.11.2013.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Заикиной Н.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Глухаревой Е.А., при участии от заявителя - открытого акционерного общества "Смоленск-Фармация" (г. Смоленск, ИНН 6731044438, ОГРН 1036758329541) - Лампасова С.Ф. (доверенность от 14.12.2012), Евсеевой Е.А. (доверенность от 17.05.2013), Богатова И.М. (выписка из протокола от 28.06.2013 N 25), Сафоновского А.А. (доверенность от 30.10.2013 N 165/2013), Колунова Ю.И. (доверенность от 30.10.2013 N 164/2013), заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (г. Смоленск, ИНН 6732000017, ОГРН 1106731005260) - Азаровой А.С, (доверенность от 09.04.2013 N 0703/00872), Фроловой Т.Я. (доверенность от 24.10.2013 N 0703/02653), Калядиной Н.П. (доверенность от 31.07.2013 N 0703/019104), Добровольской А.П. (доверенность от 23.01.2013), Иванцовой И.Г. (доверенность от 06.12.2012 N 0703/044604), рассмотрев в открытом судебном заседании путем использовании систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску на решение Арбитражного суда Смоленской области от 31.07.2013 по делу N А62-2211/2013 (судья Печорина В.А.), установил следующее.

Открытое акционерное общество "Смоленск-Фармация" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.02.2013 N 19/02 (С) в части доначисления налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года в сумме 34 564 333 рублей; начисления пени за нарушение сроков уплаты налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года в сумме 3 370 316 рублей; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, в виде штрафа в размере 6 537 993 рублей; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц за август-декабрь 2010 года, 2011 год, январь-май 2012 года, в виде штрафа в размере, превышающем 115 458 рублей.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 31.07.2013 заявленные обществом требования удовлетворены. При этом суд первой инстанции исходил из того, что осуществляя в рамках государственных контрактов обеспечение лекарственными средствами льготополучателей, заявитель имеет право на применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 10 % в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, установленной для реализации лекарственных средств.

Налоговый орган обратился с жалобой, в которой просит указанное решение отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на то, что предметом государственных контрактов, заключенных между обществом и департаментом Смоленской области по здравоохранению, является оказание услуги по обеспечению льготополучателей лекарственными средствами и изделиями медицинского назначения, в связи с чем подлежит налогообложению НДС по ставке 18 %, поскольку названная услуга не поименована в перечне, установленном в пункте 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, инспекция указывает на несогласие с выводами суда в части эпизода, связанного с несвоевременным перечислением обществом, как налоговым агентом, удержанного налога на доходы физических лиц, поскольку считает, что суд первой инстанции необоснованно снизил в четыре раза штрафные санкции, примененные к обществу в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом обращает внимание на то, что указанное снижение является несоразмерным по отношению к допущенному нарушению, а также отсутствуют обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими ответственность ОАО "Смоленск-Фармация" и положены в основу решения о снижении размера налоговой санкции.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, опровергая ее доводы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Заявитель указывает на то, что предметом государственных контрактов, заключенных обществом с департаментом Смоленской области по здравоохранению, являлся отпуск (реализация) лекарственных средств льготным категориям граждан с дальнейшей оплатой только стоимости этих лекарственных средств, а следовательно, общество правомерно применило ставку НДС в размере 10 %, установленной подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской федерации для реализации лекарственных средств.

При этом обращает внимание на аналогичный вывод, изложенный в письме Министерства финансов Российской Федерации от 10.08.2012 N 03-07-07/84.

Кроме того, заявитель отмечает, что нормативное регулирование ценообразования на лекарственные средства изначально предполагает включение в состав цены предполагаемых расходов исполнителя по государственному контракту, связанных с закупкой, хранением и реализацией лекарственных препаратов.

Общество также указывает, что суд первой инстанции с учетом смягчающих ответственность обстоятельств обоснованно снизил в четыре раза размер штрафной санкции по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременное перечисление заявителем удержанного налога на доходы физических лиц, что соответствует принципу соразмерности установленного налоговым органом наказания с совершенным заявителем правонарушением.

В судебном заседании 30.10.2013 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлен перерыв до 01.11.2013.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.

Как усматривается из материалов дела, на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Смоленску от 03.08.2012 N 20/25 должностные лица налогового органа совместно с УЭБ и ПК УМВД России по Смоленской области в период с 20.06.2012 по 05.12.2012 провели выездную налоговую проверку ОАО "Смоленск-Фармация" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.

В ходе выездной налоговой проверки ОАО "Смоленск-Фармация" выявлены налоговые правонарушения, выразившиеся в неполной уплате налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2011 года, неправомерное не перечисление в установленный срок налога на доходы физических лиц.

По итогам налоговой проверки инспекция составила акт от 06.12.2012 N 19/49 (с).

По результатам рассмотрения материалов проверки 15.02.2013 налоговый орган принял решение N 19/02(С), которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 6 537 993 рублей, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 2 421 466 рублей. Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить доначисленный налог на добавленную стоимость в размере 34 564 333 рублей 02 копеек, пени за нарушение сроков уплаты налога на добавленную стоимость в размере 3 370 316 рублей, пени за нарушение сроков перечисления удержанного налога на доходы физических лиц в размере 115 458 рублей.

На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на решение инспекции.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Смоленской области от 05.04.2013 N 59 решение инспекции оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись решением инспекции в части эпизода по доначислению налога на добавленную стоимость, определения размера штрафа по статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии с положениями статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации организации признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.

В силу пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Обложение налогом на добавленную стоимость медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, в том числе лекарственных средств и изделий медицинского назначения производится по налоговой ставке 10 процентов при их реализации (подпункт 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

Налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 названной статьи (пункт 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (пункт 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу статьи 1 Федерального закона от 17.07.1999 N 178-ФЗ "О государственной социальной помощи" (далее - Закон N 178-ФЗ) государственная социальная помощь -предоставление малоимущим семьям, малоимущим одиноко проживающим гражданам, а также иным категориям граждан, указанным в настоящем Федеральном законе, социальных пособий, социальных доплат к пенсии, субсидий, социальных услуг и жизненно необходимых товаров; набор социальных услуг - перечень социальных услуг, предоставляемых отдельным категориям граждан в соответствии с настоящим Федеральным законом.

С даты установления гражданину, относящемуся к категориям, указанным в статье 6.1 Закона N 178-ФЗ, ежемесячной денежной выплаты производится учет его права на получение набора социальных услуг, предусмотренных в статье 6.2 названного закона, то есть на получение дополнительной бесплатной медицинской помощи, в частности, предусматривающей обеспечение в соответствии со стандартами медицинской помощи по рецептам врача (фельдшера) необходимыми лекарственными средствами, изделиями медицинского назначения, а также специализированными продуктами лечебного питания для детей-инвалидов.

Согласно статье 4.1 Закона N 178-ФЗ государственная помощь в виде набора социальных услуг осуществляется на уровне субъектов Российской Федерации, и предусматривает: 1) организацию размещения заказов на поставки лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также специализированных продуктов лечебного питания для детей-инвалидов; 2) заключение по итогам размещения государственных заказов на поставки лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также специализированных продуктов лечебного питания для детей-инвалидов соответствующих государственных контрактов; 3) организацию обеспечения населения лекарственными средствами, изделиями медицинского назначения, а также специализированными продуктами лечебного питания для детей-инвалидов, закупленными по государственным контрактам.

В состав предоставляемого отдельным категориям граждан набора социальных услуг включены, в частности, услуги по обеспечению в соответствии со стандартами медицинской помощи по рецептам врача (фельдшера) необходимыми лекарственными препаратами, изделиями медицинского назначения (пункт 1 части 1 статьи 6.2 Закона N 178-ФЗ).

Пунктом 2.1 приказа Минздравсоцразвития Российской Федерации от 29.12.2004 N 328 "Об утверждении Порядка предоставления набора социальных услуг отдельным категориям граждан" предусмотрено, что за предоставлением необходимых лекарственных препаратов, изделий медицинского назначения граждане обращаются в лечебно-профилактические учреждения, оказывающие первичную медико-санитарную помощь, за предоставлением специализированных продуктов лечебного питания для детей-инвалидов - в лечебно-профилактические учреждения, оказывающие медико-генетическую помощь.

При обращении гражданина в соответствующее лечебно-профилактическое учреждение врач (фельдшер) по результатам осмотра выписывает рецепт по установленной форме на лекарственные препараты, изделия медицинского назначения и специализированные продукты лечебного питания для детей-инвалидов в соответствии с перечнем лекарственных препаратов. Лечебно-профилактическое учреждение предоставляет информацию об аптечных учреждениях, осуществляющих отпуск гражданам лекарственных препаратов, изделий медицинского назначения и специализированных продуктов лечебного питания для детей-инвалидов, выписанных в соответствии с Перечнями (пункт 2.3 приказа Минздравсоцразвития Российской Федерации от 29.12.2004 N 328 "Об утверждении Порядка предоставления набора социальных услуг отдельным категориям граждан").

Положениями Федерального закона от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ) предусмотрено, что аптечная организация - организация, структурное подразделение медицинской организации, осуществляющие розничную торговлю лекарственными препаратами, хранение, изготовление и отпуск лекарственных препаратов для медицинского применения в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона.

Фармацевтическая деятельность - деятельность, включающая в себя оптовую торговлю лекарственными средствами, их хранение, перевозку и (или) розничную торговлю лекарственными препаратами, их отпуск, хранение, перевозку, изготовление лекарственных препаратов.

Как установлено судом и следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу оспариваемой суммы НДС послужил вывод налогового органа о неправомерности применения налогоплательщиком в порядке подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской федерации налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 10 % в отношении деятельности по реализации лекарственных средств на основании заключенных обществом государственных контрактов.

Так, в 2011 году общество осуществляло деятельность по реализации лекарственных средств на основании заключенных между обществом и департаментом Смоленской области по здравоохранению государственных контрактов.

Согласно условиям государственных контрактов их предметом является оказание мер социальной поддержки, включающей закупку, хранение лекарственных средств, отпуск и учет лекарственных средств в определенном количестве и ассортименте, по рецептам врачей (фельдшеров) медицинской организации.

Целью совершаемых в рамках контрактов действий является отпуск лекарственных средств гражданам, имеющим право на государственную социальную помощь, в виде набора социальных услуг в определенных аптечных учреждениях при предъявлении рецепта, выписанного по установленной форме в медицинских организациях, что свидетельствует о совокупной (а не самостоятельной) ценности каждого звена названной операции, предполагающей достижение конечной цели (получение лекарственного средства потребителем).

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно указал, что, осуществляя в рамках государственных контрактов обеспечение лекарственными средствами льготополучателей, последний имеет право на применение ставки налога на добавленную стоимость в размере 10% в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, установленной для реализации лекарственных средств.

Отклоняя ссылку налогового органа на термин "социальная услуга", предусмотренный положениями Закона N 178-ФЗ, суд первой инстанции правомерно указал, что данное обстоятельство не изменяет для общества порядка налогообложения.

Так, в целях применения положений Закона N 178-ФЗ сторонами социальной услуги являются государство и льготополучатель.

При этом общество в указанных отношениях участвует как организация, имеющая лицензию на фармацевтическую деятельность, в соответствии с которой осуществляется розничная и оптовая торговля фармацевтическими товарами.

Указанный вывод подтверждается также установленным порядком определения цены государственных контрактов. Обеспечение лекарственными средствами льготополучателей подпадает под государственное регулирование механизма их ценообразования на оптовом и розничном рынке, что соответствует положениям Закона N 61-ФЗ.

Согласно подпунктам "а" и "б" пункта 2 Правил установления предельных размеров оптовых и предельных размеров розничных надбавок к фактически отпускным ценам производителей на лекарственные препараты, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.10.2010 N 865, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации устанавливают предельные размеры оптовых и предельные размеры розничных надбавок к фактическим отпускным ценам производителей на лекарственные препараты в соответствии с методикой, утверждаемой Федеральной службой по тарифам, исходя из следующих принципов: возмещение организациям оптовой торговли, аптечным организациям, индивидуальным предпринимателям и медицинским организациям экономически обоснованных затрат, связанных с закупкой, хранением и реализацией лекарственных препаратов, а также учета размера прибыли, необходимой для обеспечения этих организаций средствами на обслуживание привлеченного капитала и финансирование других обоснованных расходов.

С учетом изложенного суд первой инстанции правомерно отметил, что нормативное регулирование ценообразования на лекарственные средства изначально предполагает включение в состав цены предполагаемых расходов исполнителя по государственному контракту, связанных с закупкой, хранением и реализацией лекарственных препаратов.

Согласно объяснениям свидетеля Бондаренко Н.С., допрошенного в судебном заседании 22.07.2013 по ходатайству налогового органа, при определении начальной цены аукциона при заключении государственных контрактов учитывались следующие факторы: 1) потребность граждан в предоставлении бесплатных лекарственных средств (предполагаемый объем реализации); 2) средний показатель рыночных оптовых цен на лекарственные средства; 3) средняя регулируемая наценка (оптовая и розничная), включающая в себя затраты по закупке, хранению, реализации лекарственных средств, а также иные расходы, связанные с обеспечением хозяйственной деятельности.

В подтверждение факта исполнения обществом условий государственных контрактов в материалы дела представлены акты приемки-передачи и персонифицированные реестры льготных получателей с обязательным указанием наименования лекарственного средства, его цены, по которым департамент (заказчик) оплачивал только стоимость фактически отпущенных лекарственных средств.

При этом налоговый орган не оспаривает то обстоятельство что сумма, указанная в реестре (графа 14) и поименованная как "сумма за отпущенное лекарственное средство", составляет сумму, предъявленную обществом департаменту и включенную в соответствующие счета-фактуры и акты приема-передачи.

Суммы актов по лекарственному обеспечению включают в себя только стоимость реализованных населению по рецептам лекарственных средств, облагаемых по ставке НДС 10%. Реализацию иных услуг, не включаемых в стоимость лекарственных средств, налогоплательщик не осуществлял.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что общество при исполнении государственных контрактов по обеспечению лекарственными средствами льготополучателей обоснованно применяло ставку налога на добавленную стоимость в размере 10%, установленную подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный вывод подтверждается письмом Министерства финансов Российской Федерации от 10.08.2012 N 03-07-07/84, в котором дан ответ на запрос заявителя с приложенными к нему копиями спорных государственных контрактов и оформляемых при их исполнении документов.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что решение налогового органа в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость в размере 34 564 333 рублей 02 копеек, пеней за нарушение сроков уплаты налога на добавленную стоимость в размере 3 370 316 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 6 537 993 рублей является недействительным, в связи с чем обоснованно удовлетворил требования заявителя в указанной части.

Рассматривая требования заявителя в части, связанной с несвоевременным перечислением ОАО "Смоленск-Фармация" как налоговым агентом удержанного налога на доходы физических лиц, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Положениями пункта 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 19 постановления Верховного суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) размер налоговой санкции может быть уменьшен и более чем в два раза.

Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 17.12.1996 N 20-П, а также определении от 04.07.2002 N 202-О, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме не внесенного в срок налога (недоимки) налоговый орган вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

В постановлении от 15.07.1999 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что в выборе принудительных мер законодатель ограничен требованиями справедливости, соразмерности и иными конституционными и общими принципами права. Устанавливая ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах, законодатель должен исходить из того, что ограничение прав и свобод возможно, только если оно соразмерно целям, прямо указанным в части 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации. Так, применение налоговых санкций не должно ставить налогоплательщиков в необоснованно тяжелое материальное положение, влечь прекращение ими предпринимательской деятельности, а также иным образом сверх необходимости ущемлять их права и законные интересы.

В соответствии с принципом справедливости и дифференциации наказания при назначении налоговой санкции должны учитываться обстоятельства, характеризующие правонарушителя и особенности совершения налогового правонарушения.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств приведен в статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, который не является исчерпывающим.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

На основании изложенного и учитывая, что правонарушение совершено обществом впервые, умысел на уклонение налогоплательщика от уплаты налогов в ходе налоговой проверки не установлен, налог на доходы физических лиц удержан правильно, максимальный срок задержки перечисления в бюджет налога по одному из периодов составил 21 день (в среднем по указанным налоговым органом периодам нарушение установленных сроков перечисления налога составило 10 дней), часть удержанного налога по всем периодам перечислена в бюджет до установленного срока, сумма пени (как компенсации потерь бюджета) составила 115 458 рублей (что более чем в 20 раз меньше суммы начисленного штрафа), начисленные по результатам проверки пени уплачена обществом добровольно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 605 366 рублей (со снижением начисленного по результатам проверки штрафа в четыре раза) соответствует принципу соразмерности наказания, допущенному нарушению.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно посчитал, что решение налогового органа в части начисления налоговой санкции в размере, превышающем указанную сумму, противоречит положениям статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем обоснованно признал его недействительным в указанной части.

Довод налогового органа о том, что государственные контракты, заключенные между заявителем и департаментом Смоленской области по здравоохранению, являются договорами возмездного оказания услуг, согласно которым департамент приобретает у ОАО "Смоленск-Фармация" услугу по обеспечению льготополучателей лекарственными средствами, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в силу пункта 5 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В рассматриваемом случае "социальная услуга", указанная в спорных контрактах, имеет материальное выражение, а именно лекарственные препараты, отпускаемые по бесплатным рецептам.

Вместе с тем сторонами "социальных услуг" является государство, которое обязано предоставить услугу и получатели этих услуг - льготные категории граждан. При этом департамент от имени государства обязан организовать получение гражданами указанной социальной услуги.

ОАО "Смоленск-Фармация", как организация, имеющая лицензию на фармацевтическую деятельность, в соответствии с которой осуществляет розничную и оптовую торговлю фармацевтическими товарами, в рамках исполнения своих обязательств по государственным контрактам отпускало льготным категориям граждан необходимые лекарственные препараты по бесплатным рецептам, компенсацию стоимости которых заявитель получил из средств федерального и областного бюджета.

При этом закупка, хранение, контроль качества лекарственных средств и информационный обмен являлись составной частью деятельности по отпуску лекарственных средств и отдельно департаментом не оплачивались.

Из пункта 2.1 спорных государственных контрактов следует, что предметом является обеспечение бесплатными лекарственными средствами определенных групп населения и включает в себя: закупку лекарственных средств, хранение, комплектование и доставку лекарственных средств в аптечные организации, отпуск лекарственных средств по рецептам врачей через аптечные организации общества, обеспечение качества лекарственных средств и режима обмена информацией о наличии и поставках лекарственных средств.

Компенсации, полученные обществом из бюджетов, эквивалентны стоимости лекарственных препаратов, отпущенных льготным категориям граждан, что доказывает то обстоятельство, что деятельность общества в данном случае сводилась лишь к реализации лекарственных средств.

При этом согласно сложившейся судебной практике реализацию исполнителем социальной услуги в виде закупки, транспортировки и дальнейшему отпуску лекарственных средств льготополучателями квалифицируют как договор оптовой и розничной поставки соответствующих товаров.

Ссылка налогового органа на то, что стоимость отпущенного лекарственного средства включает в себя помимо стоимости самого препарата затраты по его хранению, транспортировке иные расходы, связанные с обеспечением этого вида деятельности, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку не противоречит Правилам установления предельных размеров оптовых и предельных размеров розничных надбавок к фактическим отпускным ценам производителя на лекарственные препараты, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 29.10.2010 N 865.

Таким образом, в рассматриваемом случае деятельность общества в целях налогообложения является реализацией товара (отпуск (реализация) лекарственных средств льготным категориям граждан), а не возмездной услугой.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание ссылку инспекции на судебные акты по делу N А62-5547/2011, поскольку конкретные обстоятельства рассматриваемого спора не совпадают с обстоятельствами указанного дела.

Ссылка заявителя жалобы на необоснованность снижения судом размера налоговых санкций по оспариваемому решению в четыре раза с учетом смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств подлежит отклонению, поскольку пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции и суд, на основе оценки соответствующих обстоятельств, вправе уменьшить размер штрафа и более чем в 2 раза (п. 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Доводы апелляционной жалобы инспекции основаны на ином понимании вышеуказанных законодательных норм и направлены на переоценку выводов суда, подтвержденных соответствующими доказательствами.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 31.07.2013 по делу N А62-2211/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.В. Заикина Е.Н. Тимашкова