Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 ноября 2013 г. N 13АП-21316/13

г. Санкт-Петербург

18 ноября 2013 г.

Дело N А56-49359/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 ноября 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Згурской М.Л., Сомовой Е.А.

при ведении протокола судебного заседания: Халиковой К.Н.

при участии:

от заявителя: Ионкина А.В. по доверенности от 01.10.2013

от ответчика: Газиевой Н.В. по доверенности от 09.01.2013 N 11-11/00045

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-21316/2013) ЗАО "Строительное управление N 3" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.06.2013 по делу N А56-49359/2011 (судья Звонарева Ю.Н.), принятое

по заявлению ЗАО "Строительное управление N 3"

к Межрайонной ИФНС России N 6 по Ленинградской области

о признании частично недействительным решения

установил:

Закрытое акционерное общество "Строительное управление N 3" (место нахождения: 187556, Ленинградская область, город Тихвин, Красавское шоссе, дом 7, ОГРН 1024701851261) (далее - заявитель, Общество, ЗАО "Строительное управление N 3") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (место нахождения: 187550, Ленинградская область, город Тихвин, 5-й микрорайон, дом 36, ОГРН 1044701852580) (далее - Инспекция, налоговый орган) от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 1 238 777 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 304 600 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 164 725 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 26.12.2011 заявленные Обществом требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС, пеней и штрафа за 2008 - 2009 годы. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 15.05.2012 решение суда изменено. Суд признал недействительным решение Инспекции от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 1 238 777 руб. НДС за 2007 - 2009 годы, начисления 303 862 руб. пеней и взыскания 164 725 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 04.09.2012 отменил принятое по делу постановление на основании пункта 1 части 4 статьи 288 АПК РФ в связи с допущенным процессуальным нарушением, являющимся безусловным основанием для отмены судебного акта, а дело направил на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

После нового рассмотрения дела суд апелляционной инстанции постановлением от 22.10.2012 изменил резолютивную часть решения суда от 26.12.2011 и признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления 1 238 777 руб. НДС за 2007 - 2009 годы, начисления 303 862 руб. пеней и взыскания 164 725 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26.02.2013 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.12.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2012 по делу N А56-49359/2011 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

При новом рассмотрении, заявитель поддержал ранее заявленное требование: просит признать недействительным решения Инспекции от 24.06.2011 N 03-05/554 в части доначисления 1 238 777 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 304 600 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 164 725 руб. штрафа. Кроме того, Общество просило применить положения статей 112, 114 НК РФ и уменьшить сумму штрафа.

Решением суда первой инстанции от 24.06.2013 заявление Общества удовлетворено частично: решение инспекции от 24.06.2011 N 03-05/554 признано недействительным в части начисления пеней в размере 93 руб. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, поскольку Обществом 23.04.2012 были представлены уточненные налоговые декларации по НДС за спорный период, в которых отражена как выручка, так и налоговые вычеты, то у налогоплательщика не имелась недоимки в размере 1 238 777 руб. по НДС. Следовательно, доначисление НДС, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начисление пени в размере 303 862 руб. является неправомерным.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель Инспекции просил решение суда оставить без изменения, жалобу Общества - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) ЗАО "Строительное управление N 3" в бюджет налогов и обязательных платежей за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 (налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет Обществом как налоговым агентом, за период с 01.01.2007 по 30.09.2010). По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 25.05.2011 N 03-05/17 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принято решение от 24.06.2011 N 03-05/554 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу предложено уплатить 1 238 777 руб. недоимки по НДС за 2007 - 2009 годы и 318 078 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 164 725 руб. штрафа и ему предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ленинградской области от 10.08.2011 N 16-21-15/12421 обжалованное Обществом в апелляционном порядке решение налогового органа оставлено без изменения.

Считая решение инспекции недействительным, Общество обжаловало его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции исходил из того, что на момент проверки налоговые вычеты, превышающие размер доначисленного Инспекцией налога, Обществом не декларировались, поэтому у налогового органа не имелось оснований для уменьшения доначисленного НДС. Также суд пришел к выводу, что невключение Обществом сумм предоплаты, привело к неуплате налога за конкретные налоговые периоды, в связи с чем, налоговый орган правомерно доначислил НДС, пени привлек Общество к налоговой ответственности.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав мнение представителей сторон, считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, и установлено судом основанием для доначисления Обществу НДС, начисления соответствующих сумм пени и штрафа явились установленные налоговым органом следующие обстоятельства:

- в нарушение статьи 154 НК РФ Общество не исчислило и не уплатило НДС в сумме 498 103 руб. с поступивших на его расчетный счет авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) от ООО "Ист-Строй" и СУ ГРЭС Кириши за март, апрель 2007 года, II, III кварталы 2008 года и I квартал 2009 года;

- не исчисление и неуплата НДС в сумме 740 674 руб. от выручки, полученной от реализации выполненных работ для заказчика - ООО "Ист-Строй" субподрядными организациями за июль, ноябрь 2007 года, I, III кварталы 2008 года и III, IV кварталы 2009 года.

Налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункты 1 и 2 статьи 153 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено этой статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Общество, не оспаривая занижение налоговой базы по НДС по выявленным в ходе выездной налоговой проверки нарушениям, несогласно с выводом Инспекции о занижении НДС, подлежащего уплате в бюджет. Как указал заявитель, действительно авансовые платежи, полученные в счет предстоящего выполнения работ, не были учтены в облагаемой налогом базе в момент их получения. Однако впоследствии эти суммы включены в налоговую базу того налогового периода, когда произошла реализация выполненных работ.

Кроме того, Общество заявило, что в спорных периодах имело право на налоговый вычет по НДС, предъявленному субподрядными организациями и исчисленному с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), которые не были заявлены (задекларированы) в налоговых декларациях за соответствующие периоды. После проведения выездной налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения ЗАО "Строительное управление N 3" представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации по НДС, однако Инспекция не произвела перерасчет налога, доначисленного по итогам выездной проверки.

Суд первой инстанции при новом рассмотрении дела, признал данные доводы Общества несостоятельными, правомерно исходя из следующего

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога (абзац 2 пункта 1 статьи 154 Кодекса).

Пунктом 4 статьи 166 Кодекса установлено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно статье 167 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено занижение налоговой базы по НДС при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты от ООО "Ист-Строй" и СУ ГРЭС Кириши в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), что привело к занижению сумм исчисленного НДС.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать не включение в налоговую базу сумм поступивших предоплат в означенном в оспариваемом решении размере, а налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать отсутствие занижения налоговой базы.

Как установлено в ходе судебного заседания в суде первой инстанции и Обществом по существу не оспорено, спорные предоплаты не были включены в налоговые декларации по НДС. Доводов относительно правильности заполнения декларации и включения полученных авансов в налоговую базу заявителем не было представлено ни в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, ни в ходе судебного разбирательства в апелляционном суде.

Также налоговым органом установлено и не оспорено Обществом не исчисление и неуплата последним НДС от выручки, полученной от реализации выполненных работ для заказчика - ООО "Ист-Строй" субподрядными организациями.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ при исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектами налогообложения, на суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, производятся на основании счетов-фактур после принятия на учет данных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 173 НК РФ установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 26.04.2011 N 23/11, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

В рассматриваемом деле спорные налоговые вычеты не были заявлены Обществом в налоговых декларациях; подтверждающие их обоснованность первичные документы и уточненные налоговые декларации за соответствующие налоговые периоды были представлены уже после окончания выездной налоговой проверки и принятия решения по ней. Следовательно, Инспекция не могла при принятии оспариваемого решения учесть данные уточненных деклараций налогоплательщика.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал мотивированный вывод о недоказанности Обществом того факта, что в период выездной налоговой проверки оно представило в налоговый орган полный пакет документов, подтверждающих его право на налоговые вычеты по НДС.

Поскольку подтверждающие правомерность заявленных Обществом налоговых вычетов первичные документы и уточненные налоговые декларации за спорные налоговые периоды были представлены заявителем уже после окончания выездной налоговой проверки и принятия по ней решения (23.04.2012), суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для уменьшения обшей суммы налога, исчисленной в соответствии со статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты, которые не были отражены Обществом в налоговых декларациях за соответствующий период.

Исходя из правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.08.2003 N 12359/02, на основании статей 153 - 158 Налогового кодекса суммы авансовых платежей налогоплательщик обязан включить в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Таким образом, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в том налоговом периоде, в котором поступили авансовые платежи.

Как следует из материалов дела, суммы авансовых платежей включены Обществом в налоговую базу того налогового периода, когда произошла реализация выполненных работ. Так, поступившие в марте и апреле 2007 года авансы учтены в выручке от реализации товаров (работ, услуг) за июль 2007 года; авансы за II квартал 2008 года - в III квартале 2008 года; авансы за III квартал 2008 года - в I квартале 2009 года; авансы за I квартал 2009 года - во II квартале 2009 года.

Оценив в соответствии со ст. 71 АПК РФ достаточность и взаимную связь представленных сторонами доказательств в их совокупности, суд со ссылкой на положения ст. 146, абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 166, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 174 НК РФ и материалы дела пришел к выводу о том, что в нарушение указанных норм заявитель, получив частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), не включил суммы полученных от контрагента авансовых платежей в налоговую базу, относящуюся к налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены, не исчислил НДС с полученных сумм предоплаты и не заплатил его в бюджет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействий) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.

При применении статьи 122 Кодекса должно учитываться, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имелась переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Судом на основе всестороннего, объективного и полного исследования представленных в материалы дела документов, установлено отсутствие у Общества переплаты по налогу в предыдущих налоговых периодах.

В силу пункта 1 статьи 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ, при этом согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса суд или уполномоченный орган вправе признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение правонарушения иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.

Пунктом 4 статьи 112 Кодекса предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции, руководствуясь статьями 112 и 114 Кодекса, проверил наличие оснований для снижения размера начисленного Обществу штрафа и не установил наличие таковых.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции находит обжалуемое решение суда законным и обоснованным, вынесенным с учетом обстоятельств дела и норм действующего законодательства и не усматривает правовых оснований для его отмены либо изменения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.06.2013 по делу N А56-49359/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

М.Л. Згурская Е.А. Сомова