Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2013 г. N 11АП-20573/13

г. Самара

18 декабря 2013 г.

Дело N А55-12407/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 декабря 2013 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бажана П.В.,

судей Рогалевой Е.М., Юдкина А.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Резник А.С.,

с участием:

от заявителя - Казарин И.В. по доверенности от 26 августа 2013 г.,

от ответчика - Козлова Н.В. доверенность от 16 августа 2013 г. N 41, Попов Э.П. доверенность от 28 октября 2013 г. N 70,

рассмотрев в открытом судебном заседании 11 декабря 2013 года в помещении суда дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области на решение Арбитражного суда Самарской области от 04 октября 2013 года по делу N А55-12407/2013 (судья Агеенко С.В.),

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Драфт ББХ" (ОГРН 1076320012471), город Тольятти Самарской области,

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области, город Тольятти Самарской области,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Драфт ББХ" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, с учетом уточнений, принятых судом в соответствии со ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.02.2013 г. N 08-37/13 (в редакции решения УФНС России по Самарской области от 19.04.2013 г. N 03-15/09637) и обязать Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

Решением суда заявленные Обществом требования удовлетворены полностью.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержала апелляционную жалобу по указанным в ней основаниям, просил отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Представитель Общества апелляционную жалобу отклонил по основаниям, приведенным в отзыве, который приобщен к материалам дела, и считает, что решение суда является законным и обоснованным.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, суд апелляционной инстанции считает решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2010 г., единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 г. по 31.12.2009 г., результаты которой отражены в акте проверки N 08-21/79 от 06.12.2012 г. (т. 1 л.д. 15 - 77).

20.02.2013 г. Инспекцией вынесено решение N 08-37/13 о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявителю доначислен НДС в сумме 395 217 руб., налог на прибыль в сумме 689 039 руб., заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 189 408 руб., а также начислены пени в сумме 314 045 руб. (т. 1 л.д. 78 - 137).

Решением УФНС по Самарской области от 19.04.2013 г. N 03-15/09637 решение Инспекции изменено: в п. 2.3 и 2.4 сумма неуплаченного налога на прибыль за 2010 г. уменьшена: в федеральный бюджет на 824 руб., в бюджет субъекта федерации на 7 417 руб. (т. 2 л.д. 17 - 26).

Инспекцией в п. 1.1, 2.1 оспариваемого решения указывается, что в нарушение п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ налогоплательщиком занижена налоговая база по НДС в части выручки от реализации в адрес ООО "Пивной базар" разливного пива.

В обоснование данного вывода Инспекция ссылается на ч. 2 ст. 20 НК РФ, п. 1, 2, 3 ст. 40 и с учетом среднеотраслевого показателя рентабельности продаж, установленного Приказом ФНС России от 10.05.2012 г. N ММВ-7-2/297@ "О внесении изменений в Приказ ФНС России от 30.05.2007 г. N ММ-3~ 06/333@ "Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок" производит расчет рыночной цены по затратному методу за 2009 - 2010 г. (поквартально).

Удовлетворяя требования Общества, суд первой инстанции исходил из следующего.

Доначисление налогов с применением ст. 40 НК РФ возможно на основании рыночной цены, определенной исключительно в соответствии с принципами и методами, установленными в указанной статье.

Пунктом 1 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 г. N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие ч. 1 НК РФ" установлено, что ст. 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной нормой установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.

Положениями п. 2 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов, вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного, периода времени.

В указанных случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены, исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В ст. 40 НК РФ приведены три метода определения цен, последовательно используемых для целей налогообложения:

1) метод определения рыночной цены, которая представляет собой цену, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях;

2) метод последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый п. 10 ст. 40 НК РФ);

3) затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли (абзац второй пункта 10 статьи 40 НК РФ).

В соответствии с правовой позицией, закрепленной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 18.01.2005 г. N 11583/04 и от 19.11.2002 г. N 1369/01, в определениях Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 441-0 и 442-0 данные методы определения рыночной цены могут применяться только последовательно и только при невозможности использовать предыдущий метод.

Инспекцией применен третий метод определения рыночной цены, при этом невозможность применения первого и второго методов не обосновывается. В оспариваемом решении лишь имеются ссылки на ответ Отдела государственной статистики Автозаводского района города Тольятти, ООО "СОЭКС-Тольятти", согласно которому он не может предоставить информацию о рыночных ценах на пиво, в связи с чем Инспекция констатирует, что исчерпала все возможности для применения первого, информационного, метода определения рыночной цены.

Таким образом, вопрос о возможности определения рыночной цены на пиво, исходя из цен по аналогичным сделкам с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях Инспекцией должным образом не исследовался.

Следовательно, Инспекция проигнорировала наличие на рынке сделок с идентичными и однородными товарами других организаций, осуществляющих оптовую торговлю пивом, поскольку для целей определения рыночной цены, по правилам ст. 40 НК РФ не требуется, чтобы сравниваемые товары были идентичны до степени смешения.

Иначе первый метод определения рыночной цены никогда невозможно было бы применить, что подтверждается положениями п. 6 ст. 40 НК РФ, согласно которому идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. В частности, учитываются их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

Инспекцией для расчета рыночной цены применен метод, не предусмотренный ст. 40 НК РФ, который Инспекция назвала затратным методом, основывая свой расчет на следующих показателях: покупной стоимости реализованного товара; сумме косвенных расходов по данным бухгалтерского учета Общества; среднеотраслевом показателе рентабельности продаж, установленном Приказом ФНС России от 10.05.2012 г. N ММВ-7-2/297@ "О внесении изменений в Приказ ФНС России от 30.05.2007 г. N ММ-3-06/333@ "Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок".

В нарушение п. 10 ст. 40 НК РФ при использовании затратного метода налоговый орган использовал данные о косвенных расходах, полученные только от самого Общества, без соотнесения их с обычными в подобных случаях затратами. Несоблюдение правильности применения затратного метода (отсутствие у Инспекции информации об обычных в подобных случаях прямых и косвенных затратах) исключает возможность расчета прибыли, обычной для данной сферы деятельности, и имеет существенное значение для правомерности расчета рыночной цены в целях налогообложения.

Применение Инспекцией среднеотраслевого показателя рентабельности продаж, содержащегося в приложении N 4 к "Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" вместо "обычной для данной сферы деятельности прибыли" недопустимо по следующим основаниям.

Приказом ФНС России 30.05.2007 г. N ММ-3-06/333@ утверждена "Концепция системы планирования выездных налоговых проверок", приказом ФНС России от 10.05.2012 г. N ММВ-7-2/297@ в Концепцию внесены изменения, в том числе в части приложения N 4, содержащего таблицу "Рентабельность проданных товаров, продукции, работ, услуг и активов организаций по видам экономической деятельности", из которой Инспекцией были использованы коэффициенты рентабельности за 2009 и 2010 г. Указанные ведомственные акты процедуру регистрации в Минюсте России не проходили, следовательно, не могут считаться общеобязательными к применению нормативными актами.

В Концепции и в приложениях к приказу ФНС России N ММ-3-2/467@ не содержится ссылок на соответствующие статьи Налогового кодекса РФ, позволяющие использовать коэффициенты рентабельности для расчета рыночной цены по сделкам налогоплательщика. Изложенные в Концепции рекомендации носят информативно-разъяснительный характер и не являются обязательными для налогоплательщика. Следовательно, сфера применения данного нормативного акта исключает использование содержащихся в нем и в приложениях сведений в целях ст. 40 НК РФ.

Инспекцией в п. 1.2, 2.2 оспариваемого решения указывается, что в нарушение п. 2 ст. 153, п. 1 ст. 154 НК РФ налогоплательщиком занижена налоговая база по НДС и налогу на прибыль в части выручки от реализации в адрес ООО "Самара-Торг" ИНН 6316]29749, ООО "Ремконструкция" ИНН 6321200490,000 "Бизнес-Стройпроект" ИНН 6319702781, ООО "Регион+" ИНН 6321223793, ООО "Регион" ИНН 6321192866, ООО "Галс" ИНН 6311102870, ООО "Эконта" ИНН 7725628596, ООО "Агроимпульс" ИНН 6321222790,000 "ИнвестАльянс" ИНН 6322042616. ООО "МетИнеест" ИНН 6322043627. ООО "Мет-Трейдинг" ИНН 6322037905, ООО "Континент" ИНН 6323114415, ООО "Навигатор" ИНН 6323114430, ООО "Профит" ИНН 6321156466, ООО "Эскино" ИНН 6322087311, ООО "Квант" ИНН 6324000682, ООО "Астория" ИНН 7743731885, ООО "ВолгаТоргТранс" ИНН 6321240510, ООО "Капитал" ИНН 6321240453, ООО "Рекорд" ИНН 6321234450, ООО "СтройЛлъянс" ИНН 6316140848, ООО "Колорит" ИНН 7743757210, ООО "Контур" ИНН 6330036197,000 "Скипетр" ИНН 6323062848, ООО "РемСервис" ИНН 6322041098, ООО "Элкор" ИНН 6318180028, ООО "Транспоставка" ИНН 6321246705, ООО "ТоргСтрой" ИНН 6312093259, ООО "Бизнес Транс" ИНН 6321235284 разливного пива.

В обоснование данного вывода Инспекция ссылается на п.п. 4 п. 2 ст. 20 НК РФ, п. 1, 2, 3 ст. 40 и с учетом среднеотраслевого показателя рентабельности продаж, установленного Приказом ФНС России от 10.05.2012 г. N ММВ-7'2/297@ "О внесении изменений в Приказ ФНС России от 30.05.2007 г. N ММ-3-06/333@ "Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок" производит расчет рыночной цены по затратному методу за 2009 - 2010 г. (поквартально).

Налоговый орган при проведении выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не исследовал условия заключения сделок и не определил факторы, оказывающие влияние на установление цены при работе с оптовыми покупателями.

Особые условия заключения сделок применялись заявителем во взаимоотношениях с теми юридическими лицами, которые приобретали товар в больших объемах, то есть специальные цены применялись при оптовой реализации товара всем вышеперечисленным оптовым покупателям, а также ООО "Пивной базар".

В "Маркетинговой политике ООО "Драфт ББХ" предусмотрены методы стимулирования сбыта товаров (п. 4), в соответствии с которыми Покупателям предоставляются скидки на цену товара в размере от 10% до 50% на весь ассортимент товара при условии соблюдения Покупателем объема закупок на сумму не менее 100 000 руб. в месяц. Конкретный размер предоставляемой скидки устанавливается индивидуально и фиксируется в дополнительных соглашениях к основным договорам поставки.

Все вышеуказанные Покупатели заключили дополнительные соглашения к заключенным договорам поставки, предусматривающие обязательный ежемесячный объем закупок (п. 1 дополнительного соглашения) и размер скидки (п. 3 дополнительного соглашения).

Инспекция неправомерно при применении затратного метода расчета рыночной цены использовала среднеотраслевой показатель рентабельности продаж, установленный Приказом ФНС России от 10.05.2012 г. N ММВ-7-2/297@ "Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок".

Данный показатель неприменим для расчета рыночной цены также ввиду своей обобщенности, а пиво все же является специфичным товаром, поскольку уровень и условия продаж пива в регионах с разными, к примеру, климатическими условиями, религиозными убеждениями, уровнем жизни и доходами населения существенно различаются. Кроме того, в среднеотраслевом показателе не обозначены основные условия и обстоятельства продажи товара, определяющие предоставление скидки.

По существу в решении Инспекция в нарушение ст. 40 НК РФ определила среднюю цену реализации пива с применением обобщенного среднеотраслевого показателя в проверяемый период, что недопустимо при расчете рыночной цены.

Таким образом, уровень рыночных цен налоговым органом не исследовался и не устанавливался, в связи с чем представленный перерасчет сумм налогов, подлежащих рассмотрению арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений ч. 1 НК РФ.

Доводы Инспекции о том, что ООО "Драфт ББХ" в нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 253 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией ООО "Драфт ББХ" за 2009 г. неправомерно включило документально неподтвержденные материальные расходы в сумме 58 580 руб., 117 137 руб., 208 565,80 руб. 865 266,18 руб. не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

При проведении проверки достоверности, полноты и своевременности отражения в учете расходов, признанных в целях налогообложении прибыли, в ходе проверки представленных налогоплательщиком документов, а также проведения мероприятий налогового контроля, выявлено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организацией в результате того, что документы, представленные ООО "Драфт ББХ", не подтверждают правомерность отнесения в состав прямых расходов стоимость товаров в связи с расхождениями в количественном учете поступивших - выбывших отдельных видов товара, отраженных на счете 41.

В соответствии со ст. 252 НК РФ Общество предоставило Инспекции полный пакет документов, подтверждающих обоснованность отнесения на расходы стоимость товаров: счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения. Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Расхождения в количественном учете поступивших - выбывших отдельных видов товара, отраженное в бухгалтерском учете на счете 41, не повлекло за собой занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем доначисление Инспекцией налога на прибыль неправомерно.

Вышеизложенное в совокупности свидетельствует о том, что суд первой инстанции сделал правильный вывод, удовлетворив требования Общества в полном объеме.

Положенные в основу апелляционной жалобы другие доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции, и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Иных доводов, которые могли послужить основанием для отмены обжалуемого решения в соответствии со ст. 270 АПК РФ, из апелляционной жалобы не усматривается.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, разрешая спор, полно и всесторонне исследовал представленные доказательства, установил все имеющие значение для дела обстоятельства, сделал правильные выводы по существу требований заявителя, а также не допустил при этом неправильного применения ни норм материального права, ни норм процессуального права.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, а апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь ст. ст. 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 04 октября 2013 года по делу N А55-12407/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

П.В. Бажан

Судьи

Е.М. Рогалева А.А. Юдкин