Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 декабря 2013 г. N 11АП-20906/13

г. Самара

23 декабря 2013 г.

Дело N А55-15433/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 декабря 2013 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Захаровой Е.И., судей Семушкина В.С., Филипповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Санниковой К.В.,

с участием в судебном заседании:

представителей открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт" - Павлова М.И. (доверенность от 29.12.2012 N 35/322), Карташовой И.В. (доверенность от 26.02.2013 N 35/58),

представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - Дзюба Р.В. (доверенность от 27.12.2012 N 02-11/13227), Марьевой А.К. (доверенность от 17.06.2013 N 02-11/05303),

рассмотрев в открытом судебном заседании 18.12.2013 в помещении суда апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт"

на решение Арбитражного суда Самарской области от 11.10.2013 по делу N А55-15433/2013 (судья Коршикова Е.В.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт" (ИНН 6317019121, ОГРН 1026301421167), г.Самара,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г.Самара,

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Самаранефтепродукт" (далее - ОАО "Самаранефтепродукт", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - Межрайонная ИФНС России по КНП по Самарской области, Инспекция, ответчик) от 29.12.2012 N 55 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.2-11).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 11.10.2013 в удовлетворении заявленных требований отказано (т.7,л.д.140-143).

ОАО "Самаранефтепродукт" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 11.10.2013, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований (т.8,л.д.4-18).

Межрайонная ИФНС России по КНП по Самарской области представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении заявленных ОАО "Самаранефтепродукт" требований.

В судебном заседании представитель ОАО "Самаранефтепродукт" поддержал свою апелляционную жалобу по основаниям, изложенным в ней.

В судебном заседании представитель Межрайонной ИФНС России по КНП по Самарской области возражал против апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, 29.12.2012 Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 4 по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2011 года (per. N 4427593) вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 55, согласно которого ОАО "Самаранефтепродукт" предложено уменьшить сумму налога на добавленную стоимость (далее - НДС), излишне заявленного к возмещению из бюджета в сумме 836 334 руб.

Также, решением от 29.12.2012 N 10 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, ОАО "Самаранефтепродукт" отказано в возмещении НДС в сумме 836 334 руб.

Решением Управления ФНС России по Самарской области от 23.03.2013 N 03-15/07383 по итогам рассмотрения апелляционной жалобы ОАО "Самаранефтепродукт", решение Межрайонной ИФНС России по КНП по Самарской области от 29.12.2012 N 55 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" оставлено без изменения и признано вступившим в силу.

Не согласившись с решением ответчика, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым в рамках настоящего дела заявлением.

ОАО "Самаранефтепродукт" считает, что решение Межрайонной ИФНС России по КНП по Самарской области от 29.12.2012 N 55 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" не соответствует положениям статей 54, 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), нарушает права и законные интересы общества, в связи с чем подлежит признанию недействительным. У ОАО "Самаранефтепродукт" отсутствуют основания для применения положений статьи 54 НК РФ и перерасчета сумм НДС за 2009 год, поскольку присутствует факт ошибки в исчислении налоговой базы и суммы налога на добавленную стоимость. Сумма предоплаты была исчислена Агентом (ООО "РН-КартСамара") тем способом, который был доступен, а именно по моменту отгрузки товара. Размер предоплаты, с которой был исчислен НДС, подтверждается "Отчетом агента об авансах, полученных" за соответствующие периоды.

На основании утвержденного "Отчета об авансах полученных", начисленный НДС с авансов, поступивших от данных покупателей в адрес ООО "РН-КартСамара", ОАО "Самаранефтепродукт" исчислило и уплатило налог в полном объеме при подаче налоговых деклараций по НДС за период 2009-2011 гг.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд обоснованно исходил из следующих обстоятельств.

Имеющиеся в деле материалы подтверждают, что ОАО "Самаранефтепродукт" 20.08.2012 представлена уточненная налоговая декларация N 4 по НДС за 2 квартал 2011 года с заявленной суммой налога к возмещению из бюджета 54 416 423 руб. В ходе камеральной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщиком налоговая база за 2 квартал 2011 года уменьшена в результате ошибок, допущенных в налоговых периодах за 2 и 3 кварталы 2009 года.

Из материалов камеральной проверки уточненной налоговой деклараций по НДС за 2 квартал 2011 следует, что между ОАО "Самаранефтепродукт" и ООО "РН-КартСамара" заключен договор от 01.07.2008 N Д-1/426 (10620108/0001Д), по условиям которого ОАО "Самаранефтепродукт" является Принципалом, а ООО "РН-КартСамара" - Агентом. Обязанности ОАО "Самаранефтепродукт" по исчислению НДС с иных авансов от покупателей ГСМ - держателей топливных карт возникают при поступлении оплаты, как в денежной, так и в иной форме, как к Агенту, так и к Принципалу.

ОАО "Самаранефтепродукт" за период 2009-2011 гг. исчисляло и уплачивало в бюджет суммы НДС с авансовых платежей, поступивших в адрес ООО "РН-КартСамара", в том числе по денежным средствам, перечисленным прочими принципалами, выявленными в дальнейшем по итогам проведенной ООО "РН-КартСамара" инвентаризации по договору от 01.07.2008 N Д-1/426, в том числе: в уточненной налоговой декларации N 6 по НДС за 2 квартал 2009 года от 18.03.2011 и уточненной налоговой декларации N 6 по НДС за 3 квартал 2009 года от 18.03.2011.

Результаты инвентаризации отражены ОАО "Самаранефтепродукт" в бухгалтерском и налоговом учете согласно представленных ООО "РН-Карт-Самара" актов инвентаризации, отраженных в "Отчете агента об авансах полученных" за 2 квартал 2011 года, то есть в периоде выявления искажения налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость, а не во 2 и 3 кварталах 2009 года, когда допущено искажение налоговой базы по суммам частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

ОАО "Самаранефтепродукт" могло установить и установило период совершения ошибок (искажений) при исчислении налоговой базы по НДС - фактически ОАО производит исправление ошибок, допущенных в налоговых периодах за 2 и 3 кварталы 2009 года. Следовательно, соответствующие изменения должны были быть внесены за период, в котором эти ошибки (искажения) допущены.

Соответствующим указанным выше нормам следует признать вывод налоговых органов о том, что поскольку ошибки, допущенные налогоплательщиком во 2 и 3 кварталах 2009 года, не привели к излишней уплате (по декларациям за данный период исчислены суммы к возмещению из бюджета), у налогоплательщика отсутствует право произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый период, когда обнаружены ошибки (2 квартал 2011 года). Корректировку налоговой базы и суммы налога налогоплательщик вправе произвести, представив уточненные налоговые декларации за налоговые периоды, в котором совершены ошибки, то есть за 2 и 3 кварталы 2009 года.

В п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что по смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете.

Заявителем не оспаривается тот факт, что основанием для перерасчета послужил результат обнаружения ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода, а не результат изменения фактических обстоятельств, произошедших в текущем налоговом периоде.

В связи с этим необходимо отметить, что порядок определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) и исчисления суммы этого налога установлен нормами ст. ст. 154 и 166 ПК РФ.

Так. согласно п. 1 ст. 154 НК РФ. налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 1 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Таким образом, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, если налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость не представлена с суммой налога, исчисленной к возмещению из бюджета.

В судебной практике сформирована позиция, согласно которой выявление прошлых налоговых (отчетных) периодов, налоговые обязательства по которым подлежат корректировке в случае обнаружения ошибок (искажений), базируется на определении периода, к которому относится выявленный расход, то есть на анализе первичных документов.

Так, налогоплательщик имеет право отразить понесенные им в предыдущем налоговом периоде расходы в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения этих расходов неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации.

Такой вывод изложен в постановлении ВАС РФ от 09.09.2008 N 4894/08 по делу N А40-6295/07-118-48, в постановлениях ФАС Поволжского округа от 29.11.2012 N А65-12846/2012, ФАС Московского округа от 20.12.2012 N А40-3532/12-90-17.

Таким образом, из сопоставления ст.ст. 78 и 176 НК РФ, содержания указанных судебных актов, следует, что перерасчет налоговой базы и суммы налога необходимо производить за тот период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения), то есть во 2 и 3 кварталах 2009.

Заявитель указывает, что налоговым органом фактически проведена повторная камеральная проверка по данному эпизоду, поскольку по результатам проведения камеральной проверки по уточненной налоговой декларации по НДС N 3 за 2 квартал 2011 вынесено решение от 14.08.2012 N 39 о возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, в связи с установлением обоснованности применения налоговых вычетов по НДС по аналогичным основаниям.

Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

В силу пункта 3 статьи 88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную налоговую декларацию при обнаружении им в поданной в налоговый орган налоговой декларации следующих недочетов:

- неотражение или неполнота отражения сведений; наличие ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате;

- наличие недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

При этом налоговое законодательство не ограничивает право налоговых органов в ходе проведения камеральной налоговой проверки представленной налогоплательщиком уточненной декларации проверять все заявленные в ней суммы. При проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации исследуется сама декларация, документы. представленные налогоплательщиком и иными лицами, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, уже имеющиеся у налогового органа.

В соответствии со статьями 87. 88 НК РФ при изменении налогоплательщиком отчетных данных об объектах налогообложения в уточненной налоговой декларации за соответствующий налоговый период налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в полном объеме, а не только в части внесенных изменений.

На основании п. 5 ст. 88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 настоящего Кодекса.

Учитывая изложенное, довод апелляционной жалобы относительно неправомерности пересмотра налоговым органом результатов камеральной налоговой проверки, проведенной ранее на основании уточненной налоговой декларации N 3 за 2 квартал 2011 при проведении камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации N 4 за 2 квартал 2011 является неосновательным.

Таким образом, учитывая, что момент совершения ошибки (искажения) известен, а ошибки, допущенные налогоплательщиком за 2 и 3 кварталы 2009 не привели к излишней уплате налога, суд первой инстанции правомерно пришёл к выводу о необоснованности требований заявителя, поскольку перерасчёт налоговых обязательств общество обязано было произвести за предыдущие периоды и за указанные периоды представить в инспекцию уточнённые налоговые декларации.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции правомерно отказал заявителю в удовлетворении заявленных требований.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

При вынесении обжалуемого решения суд первой инстанции всесторонне, полно и объективно исследовал материалы дела, дал им надлежащую оценку и правильно применил нормы права.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения, также не установлено.

Таким образом, обжалуемое судебное решение является законным и обоснованным, апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению

Согласно пункту 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" (в ред. от 11.05.2010) при обжаловании в апелляционном порядке судебных актов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов государственная пошлина для юридических лиц составляет 1 000 руб.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции возвращает ОАО "Самаранефтепродукт" из федерального бюджета государственную пошлину, излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 110, 112, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 11.10.2013 по делу N А55-15433/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Самаранефтепродукт" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Самаранефтепродукт" (ИНН 6317019121, ОГРН 1026301421167), г.Самара, из федерального бюджета государственную пошлину, излишне уплаченную по платежному поручению от 30.10.2013 N 23818 в размере 1 000 (одна тысяча) рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.И. Захарова

Судьи

В.С. Семушкин Е.Г. Филиппова