Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации
от 06.03.2008 N 03-11-03/5
Письмо Минфина РФ от 06.03.2008 N 03-11-03/5 посвящено проблемам определения значений корректирующего коэффициента К2, используемого при применении системы налогообложения в виде ЕНВД. В частности, в комментируемом письме затрагивается вопрос о том, правомерно ли при определении значений коэффициента К2 учитывать величину заработной платы, выплачиваемой плательщиками единого налога наемным работникам.
К2 - это корректирующий коэффициент базовой доходности, который устанавливается представительными органами муниципальных районов, городских округов, законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга (пп. 3 п. 3 ст. 346.26 НК РФ). К2 учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности. В абзаце 6 ст. 346.27 НК РФ дан открытый перечень факторов, которые могут оказывать влияние на ведение предпринимательской деятельности, в частности:
ассортимент товаров (работ, услуг);
сезонность, режим работы;
фактический период осуществления деятельности (данный фактор исключен с 01.01.2008 Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации";
величина доходов;
особенность места ведения предпринимательской деятельности;
площадь информационного поля электронных табло;
площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения;
площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения;
количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.
Исходя из предоставленных полномочий представительные (законодательные) органы муниципальных образований вправе установить в отношении каждого вида предпринимательской деятельности единое значение коэффициента К2, учитывающего совокупность особенностей его ведения, либо значения так называемых "подкоэффициентов К2", учитывающих конкретные факторы влияния на результаты такой деятельности.
Во втором случае корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных ст. 346.27 НК РФ.
Таким образом, если в местном законе установлены не единые значения К2, а размеры различных "подкоэффициентов", то налогоплательщику приходится самостоятельно рассчитывать К2 путем перемножения значений факторов, влияющих на результат предпринимательской деятельности, по следующей формуле:
К2 = Пасс x Псез x Пмест x... x N, где:
Пасс - показатель, учитывающий ассортимент продукции;
Псез - показатель, учитывающий сезонность работ;
Пмест - показатель, учитывающий местоположение ведения деятельности;
N - иные показатели, предусмотренные местным законодательством.
Поскольку К2 устанавливается представительными органами муниципальных районов (городских округов), вправе ли данные органы устанавливать дополнительные поправочные "подкоэффициенты" коэффициента К2 для расчета ЕНВД, учитывающие отдельные факторы, влияющие на ведение предпринимательской деятельности (например, численность населения данной территории), или они обязаны устанавливать "подкоэффициенты", учитывающие одновременно все факторы, перечисленные в ст. 346.27 НК РФ?
Давая разъяснения по данному вопросу, Минфин в Письме от 31.08.2007 N 03-11-04/3/335 приводит следующие доводы: нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга могут утверждаться дополнительные поправочные коэффициенты (подкоэффициенты) корректирующего коэффициента К2, учитывающие отдельные факторы, влияющие на осуществление предпринимательской деятельности, или учитывающие одновременно все указанные факторы. При этом порядок определения значений корректирующего коэффициента К2 устанавливается названными органами власти самостоятельно.
Иногда возникает такой вопрос: правомерно ли при установлении значений корректирующего коэффициента К2 представительными органами муниципальных образований и законодательными органами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга учитывать величину заработной платы, выплачиваемой плательщиками ЕНВД своим наемным работникам? По данному вопросу Минфин неоднократно давал разъяснения. Однако они были противоречивы. В начале 2007 года, отвечая на данный вопрос, финансовое ведомство в Письме от 23.03.2007 N 03-11-04/3/79 высказало такую точку зрения: согласно ст. 346.27 НК РФ корректирующий коэффициент базовой доходности К2 учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, фактический период осуществления деятельности, величину доходов, специфику места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности. При этом установление значений корректирующего коэффициента базовой доходности К2 в зависимости от уровня заработной платы работников субъектов хозяйственной деятельности, уплачивающих ЕНВД, не предусмотрено.
Однако впоследствии точка зрения Минфина сменилась на противоположную. Как
