Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации
от 11.03.2008 N 03-04-06-02/27
В Письме от 11.03.2008 N 03-04-06-02/27 Минфин в очередной раз рассмотрел вопрос, касающийся порядка обложения взносами на ОПС организацией, применяющей УСНО, выплат в пользу работников, производимых за счет чистой прибыли организации.
По данному вопросу позиция Минфина сформировалась давно и финансовое ведомство методично ее придерживается. Указанная позиция кроме комментируемого письма представлена в ряде других писем ведомства: от 24.12.2007 N 03-11-04/2/313, от 27.04.2007 N 03-11-04/2/114, от 19.03.2007 N 21-18/220, от 16.02.2007 N 03-04-06-02/28, от 12.10.2006 N 03-11-04/2/206, от 29.09.2005 N 03-11-02/11.
Кроме того, позиция налоговых органов по данному вопросу аналогична позиции Минфина и также представлена в ряде писем: ФНС РФ от 02.11.2005 N ГВ-6-05/931@, УФНС РФ по г. Москве от 23.11.2007 N 221-11/111507@, от 11.04.2007 N 18-11/3/033384@, от 19.03.2007 N 21-18/220, от 14.09.2006 N 18-11/081282@.
Суть позиции обоих ведомств заключается в следующем. В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ. Несмотря на то что организации-"упрощенцы" не являются плательщиками ЕСН (ст. 346.11 НК РФ), базу для начисления страховых взносов они определяют именно в соответствии с правилами данной главы НК РФ.
Согласно ст. 236 НК РФ объектом обложения ЕСН, а следовательно, и страховых взносов на ОПС являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.
Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (независимо от формы, в которой они производятся), не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Применение УСНО организациями и уплата единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, согласно ст. 346.11 НК РФ, предусматривают замену уплаты среди прочих и налога на прибыль организаций, и, следовательно, налоговая база по налогу на прибыль у таких организаций не формируется как таковая.
Поскольку организация, применяющая УСНО, не является плательщиком налога на прибыль организаций, на нее не распространяются положения п. 3 ст. 236 НК РФ и выплаты, произведенные за счет чистой прибыли, подлежат включению в базу для начисления страховых взносов в ПФР. УФНС по г. Москве в Письме от 23. 11 2007 N 21-11/111507@ уточняет, что пункт 3 ст. 236 НК РФ применяется в том случае, если организация формирует налоговую базу по налогу на прибыль.
Причем данная позиция распространяется на все выплаты за счет чистой прибыли, материальную помощь, оплату санаторно-курортных путевок, премии и т.д.:
- Письмо Минфина РФ от 27.04.2007 N 03-11-04/2/114: организациям, применяющим УСНО, осуществляющим выплаты работникам за счет созданного из чистой прибыли по данным бухгалтерского учета специального фонда учредителей (премии, материальную помощь, оплату санаторно-курортных и туристических путевок, оплату обучения работников), при определении объекта обложения по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование следует учитывать суммы этих выплат. Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина РФ от 16.02.2007 N 03-04-06-02/28;
- Письмо Минфина РФ от 12.10.2006 N 03-11-04/2/206. В состав базы, для начисления страховых взносов на ОПС включаются выплаты работникам материальной помощи к отпуску, в связи с рождением ребенка, первым вступлением в брак и др.;
- Письмо УФНС по г. Москве от 14.09.2006 N 18-11/081282@. В состав базы для начисления страховых взносов на ОПС включается материальная помощь на лечение, ремонт и иные подобные нужды;
- Письмо УФНС по г. Москве от 11.04.2007 N 18-11/3/033384@. В состав базы для начисления страховых взносов на ОПС включаются суммы оплаты лечения работников в медицинских учреждениях, стоимость медикаментов и медицинского обслуживания, стоматологических услуг, санаторно-курортных путевок.
Арбитражная практика сложилась неоднозначно. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 поддержан налогоплательщик. В пол
