Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 декабря 2013 г. N 13АП-21464/13

г. Санкт-Петербург

25 декабря 2013 г.

Дело N А56-18767/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 декабря 2013 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, Е. А. Сомовой

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания И. Г. Брюхановой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-21464/2013, 13АП-21625/2013) (заявление) ООО "Катерпиллар Тосно" и ИФНС России по Тосненскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.08.2013 по делу N А56-18767/2013 (судья И. А. Исаева), принятое по

заявлению ООО "Катерпиллар Тосно"

к ИФНС России по Тосненскому району Ленинградской области

3-е лицо: УФНС РФ по Ленинградской области

о признании частично недействительным решения

при участии:

от заявителя: Сосновский С. А. (доверенность от 14.03.2013)

Галияхметов Р. Р. (доверенность от 14.03.2013)

от ответчика: Чередниченко М. А. (доверенность от 09.01.2013)

от третьего лица: Занько Ю. М. (доверенность от 08.10.2013 N 05-06/12435)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Катерпиллар Тосно" (ОГРН 1024701894370, место нахождения: 187000, Ленинградская область, г.Тосно, Московское шоссе, 1/1; далее - общество, заявитель, налогоплательщик), уточнив требования в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области (ОГРН 1044701899406, место нахождения: 187000, Ленинградская область, Тосненский район, г.Тосно, пр.Ленина, д.60; далее - инспекция, налоговый орган) от 21.12.2012 N 11/10 в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2009-2011 годы на 39 907 785 руб. 60 коп. (пункт 4 резолютивной части решения).

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области (далее - управление).

Решением от 27.08.2013 суд признал недействительным решение инспекции в части следующих расходов: по найму жилых помещений для иностранных специалистов в суммах 1 890 681 руб. 87 коп. и 625 000 руб.; по оплате риэлтерских услуг в сумме 305 000 руб.; по оплате авиабилетов и железнодорожных билетов в сумме 2 203 руб. 38 коп.; по компенсации питания работников общества в командировках в сумме 1 191 556 руб.; по оплате процентов по договору займа от 08.06.2006 N 20060608 в сумме 13 779 278 руб. 38 коп. за 1 квартал 2009 года. В остальной части суд отказал обществу в удовлетворении заявленных требований.

В апелляционной жалобе общество просит отменить решение суда об отказе ему в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции в части расходов по найму жилых помещений для иностранных специалистов в сумме 3 060 000 руб. и расходов по оплате процентов по договору займа от 08.06.2006 N 20060608 в сумме 17 963 500 руб. 43 коп; требования общества в указанной части удовлетворить.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда об удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения инспекции в части расходов по оплате риэлтерских услуг в сумме 180 000 руб. и по оплате процентов по договору займа от 08.06.2006 N 20060608 в сумме 13 779 278 руб. 38 коп. за 1 квартал 2009 года.

В суде апелляционной инстанции представители инспекции и общества доводы своих апелляционных жалоб поддержали и возражали против удовлетворения жалобы оппонента по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Представитель управления поддержал доводы апелляционной жалобы инспекции и возражал против удовлетворения жалобы общества.

Законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт N 11/102 от 19.11.2012.

По результатам рассмотрения акта проверки и возражений общества налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.12.2012 N 11/10 в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 35 715 руб. за неполную уплату транспортного налога. Решением инспекции обществу начислен налог на добавленную стоимость в сумме 2 356 759 руб., транспортный налог в сумме 80 101 руб. и соответствующие пени в сумме 4 322 руб. 79 коп.; обществу предложено уменьшить убытки по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на 40 749 626 руб., в том числе за 2009 год на 31 786 999 руб., за 2010 год на 1 002 629 руб., за 2011 год на 7 959 998 руб.

Решение инспекции обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Решением от 04.03.2013 N 16-21-16/02740@ управление отменило подпункт 1 пункта 1 резолютивной части решения инспекции, в остальной части решение оставлено без изменения, а жалоба общества - без удовлетворения.

Не согласившись частично с законностью вступившего в силу решения инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.

Судом установлено, что в соответствии с заключенными с иностранными компаниями соглашениями о предоставлении персонала для выполнения управленческих функций в общество были направлены следующие иностранные граждане:

- по Соглашению от 01.09.2011 с "Катерпиллар Групп Сервисез С.А." (Бельгия) - Финансовый менеджер Даниэль Эльза Одиль Уар;

- по Соглашению от 01.10.2010 с "Катерпиллар Групп Сервисез С.А". (Бельгия) - Руководитель проектов Фредерик Тибо де Месьере;

- по Договору о предоставлении персонала от 01.05.2008 с "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ" (Германия) - Руководитель отдела закупок Свен-Оливер Шон.

Для проживания указанных лиц на территории России обществом были заключены соответствующие договоры аренды жилых квартир.

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган сделал вывод о том, что общество неправомерно учло в 2011 году в составе расходов при исчислении налога на прибыль расходы в сумме 5 575 681 руб. 87 коп., связанные с арендой квартир для указанных иностранных граждан.

Суд первой инстанции частично удовлетворил заявленные требования общества по этому эпизоду, подтвердив правомерность уменьшения налоговой базы на расходы по найму жилых помещений в суммах 1 890 681 руб. 87 коп. (Руководитель проектов Фредерик Тибо де Месьере) и 625 000 руб. (Финансовый менеджер Даниэль Эльза Одиль Уар).

Отказывая в удовлетворении требования общества в части расходов на аренду квартиры для Руководителя отдела закупок Свена-Оливера Шона в сумме 3 060 000 руб., суд первой инстанции пришел к выводу о том, что данные расходы являются экономически необоснованными и документально неподтвержденными, поскольку Договор о предоставлении персонала от 01.05.2008 с "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ" (Германия), на основании которого в ООО "Катерпиллар Тосно" был направлен руководитель отдела закупок Свен-Оливер Шон, не содержит положений об оплате обществом местных расходов, связанных с работой этого иностранного гражданина, то есть заявитель не принимал на себя обязанности по обеспечению указанного специалиста жильем.

Общество обжалует решение суда в части отказа в удовлетворении данного требования. По мнению заявителя, при вынесении решения по этому эпизоду имело место неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Апелляционная инстанция считает жалобу заявителя по указанному эпизоду обоснованной и подлежащей удовлетворению в связи со следующим.

Из материалов дела следует, что заключение Договора о предоставлении персонала от 01.05.2008 с "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ" (Германия), по которому был приглашен Руководитель отдела закупок Свен-Оливер Шон, было обусловлено производственной необходимостью для общества. Так, согласно Преамбуле договора, для выполнения своих функций в соответствии с международными стандартами качества, заказчику (обществу) необходим персонал, обладающий специальными навыками и международной квалификацией для осуществления контроля над качеством таких услуг; поставщик услуг ("Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ") располагает таким персоналом, обладающим навыкам и опытом, необходимыми заказчику (обществу).

В соответствии с Приложением А к Договору о предоставлении персонала от 01.05.2008 с "Катерпиллар Моторен Гмбх&Ко.КГ" (Германия) в должностные обязанности Руководителя отдела закупок Свена-Оливера Шона входило осуществление руководства отделом закупок общества.

Приведенные обстоятельства подтверждают экономическую обоснованность расходов заявителя по аренде квартиры для указанного работника, поскольку общество нуждалось в этом работнике, в его опыте и квалификации.

Вывод суда о том, что поскольку Договор о предоставлении персонала от 01.05.2008 "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко. КГ" (Германия) не содержит положений об оплате обществом местных расходов, связанных с работой этого иностранного гражданина, расходы по аренде квартиры не могут быть приняты к учету, апелляционная инстанция считает необоснованным.

Из Договора о предоставлении персонала от 01.05.2008 с "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ" (Германия) не следует, что все дополнительные расходы должны производиться за счет направляющей стороны, то есть "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ". Кроме того, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что такие расходы фактически несло "Катерпиллар Моторен Гмбх & Ко.КГ". Напротив, инспекцией не оспаривается, что данные расходы несло общество как принимающая сторона.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при толковании договора содержание предусмотренных договором обязательств может быть установлено посредством уяснения действительной общей воли сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Исходя из фактически сложившихся правоотношений между сторонами, расходы на аренду квартиры несло общество, и это должно учитываться при подтверждении действительной общей воли сторон Договора о предоставлении персонала от 01.05.2008, которая должна приниматься во внимание при оценке последствий договора, в частности, налоговых.

Более того, судом необоснованно не учтены нормы действующего законодательства, возлагающего на общество соответствующую обязанность по обеспечению жильем привлекаемых к работе иностранных граждан.

В соответствии с пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 115-ФЗ) одновременно с ходатайством о выдаче приглашения приглашающей стороной предоставляются гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации. Порядок предоставления указанных гарантий устанавливается Правительством Российской Федерации.

Подпунктом "г" пункта 3 Положения о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания на территории Российской Федерации, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 24.03.2003 N 167 (далее - Положение), предусмотрено, что принимающая сторона принимает на себя обязательства по жилищному обеспечению приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.

В соответствии со статьей Закона N 115-ФЗ основанием для выдачи иностранному гражданину визы является приглашение на въезд в Российскую Федерацию, оформленное в соответствии с федеральным законом в порядке, установленном уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, которое соответственно возможно получить только при наличии гарантии жилищного обеспечения.

Доказательством получения вышеупомянутых разрешений на въезд, и соответственно предоставления гарантий жилищного обеспечения, является виза Руководителя отдела закупок Свена-Оливера Шона, представленная в материалы дела.

Миграционное и трудовое законодательство не делает различий между тем, находятся ли иностранные граждане в трудовых отношениях с российской организацией, или направлены в нее в соответствии с соглашениями о предоставлении персонала.

Таким образом, предоставление жилья Свену-Оливеру Шону произведено обществом во исполнение вышеприведенных норм Закона N 115-ФЗ и Положения и общество не могло произвольно отказаться от исполнения действующего законодательства.

Поскольку спорный расход является обоснованным, документально подтвержденным и обязательным для налогоплательщика в силу предписания нормативного правового акта, то такой расход уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

То обстоятельство, что вместе со Свеном-Оливером Шоном, который длительное время находился на территории Российской Федерации, исполняя обязанности Руководителя отдела закупок, проживала его семья, не влияет на обоснованность понесенных обществом расходов на оплату жилья для приглашенного иностранного гражданина.

При таких обстоятельствах решение суда по данному эпизоду подлежит отмене как принятое с нарушением норм материального права, а также в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

Суд первой инстанции признал правомерным отнесение заявителем к расходам затрат по оплате риэлтерских услуг, оказанных ООО "Рэд Эппл Риэлти" по агентскому соглашению от 29.09.2010 N 29-09/10 в сумме 180 000 руб.

Инспекция обжалует решение суда в указанной части. По мнению подателя жалобы, расходы общества в сумме 180 000 руб. не могут быть признаны документально подтвержденными и экономически обоснованными.

Апелляционная инстанция считает жалобу инспекции по указанному эпизоду обоснованной и подлежащей удовлетворению в связи со следующим.

Из материалов дела следует, что в качестве доказательств, подтверждающих спорные расходы, общество представило в ходе проверки в налоговый орган регистр учета представительских расходов за 2011 год и агентское соглашение с ООО "Рэд Эппл Риэлти" от 29.09.2010 N 29-09/10 по подбору квартиры. В суд первой инстанции заявителем дополнительно была представлена копия акта оказания услуг от 30.10.2010 N 000011.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы инспекции о том, что представленная заявителем в суд 20.08.2013 копия акта N 000011 на сумму комиссионного вознаграждения 180 000 руб. датирована 30.10.2010, тогда как в регистре учета представительских расходов акт N 000011 на эту же сумму датирован 01.11.2011. Подлинный экземпляр акта налоговому органу при проведении налоговой проверки и суду на обозрение не представлялся. Кроме того, в акте не конкретизирована информация об оказанной налогоплательщику услуге, в связи с чем, невозможно определить производственную направленность услуги и ее связь с производственной деятельностью общества.

В суде апелляционной инстанции представители заявителя подтвердили отсутствие у общества подлинника акта N 000011, а также не смогли указать, для какого сотрудника или иного лица ООО "Рэд Эппл Риэлти", действовавшее в качестве агента по соглашению от 29.09.2010 N 29-09/10, осуществило поиск квартиры.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что спорные расходы в сумме 180 000 руб. не могут быть признаны экономически обоснованными, поскольку представленными в материалы дела доказательствами не подтверждена их производственная направленность.

Судом апелляционной инстанции отклонены возражения общества, заключающиеся в том, что налоговый орган не приводил данных доводов в акте проверки и оспариваемом решении, следовательно, ссылка инспекции в апелляционной жалобе на новые обстоятельства является неправомерной.

В ходе проведения выездной налоговой проверки заявитель не представлял инспекции акт от 30.10.2010 N 000011 на сумму комиссионного вознаграждения 180 000 руб., таким образом, налоговый орган, признавая спорный расход необоснованным, не имел возможности дать оценку указанному доказательству.

Учитывая, что копия акта от 30.10.2010 N 000011 представлена заявителем в суд в качестве документального подтверждения понесенных затрат и их экономической обоснованности, налоговый орган вправе обосновывать свою позицию ссылкой на указанное доказательство; положениям Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного кодекса Российской Федерации это не противоречит.

Таким образом, решение суда по данному эпизоду подлежит отмене в связи с недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд посчитал установленными, несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде обществом начислялись и признавались в составе расходов проценты по долговым обязательствам, полученным на основании Договора о предоставлении займа в пределах определенной суммы от 08.06.2008 N 20060608 (с учетом Соглашения от 28.12.2007 N 1), заключенного с иностранной компаний Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. (Люксембург) на следующих условиях: совокупная максимальная сумма не возвращенных займов не должна превышать 1 235 980 000 руб.; займы представляются в российских рублях; срок займа 5 лет; процентная ставка - годовая ставка равна шестимесячной (6) ставке МОСПРАЙМ в рублях, публикуемой 25 января и 25 июля каждого года плюс разница, составляющая 80 базисных пунктов; обеспечение не предусмотрено; займы предоставляются траншами.

Общество начисленные проценты в полном объеме учло в составе расходов уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Как следует из письма кредитора Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. (Люксембург), данный заимодавец выдавал долговые обязательства также другому российскому юридическому лицу - ООО "Катерпиллар Евразия" на основании договора о предоставлении займа в пределах определенной суммы от 08.08.2007. Условия данного договора (за исключением величины ставки) схожи с условиями договора, заключенного обществом, и предусматривают следующее: совокупная максимальная сумма не возвращенных займов не должна превышать 1 300 000 000 руб.; займы представляются в российских рублях; срок займа 5 лет; процентная ставка - годовая ставка равна шестимесячной (6) ставке МОСПРАЙМ в рублях, публикуемой 25 января и 25 июля каждого года плюс разница, составляющая 100 базисных пунктов; обеспечение не предусмотрено; займы предоставляются траншами.

Инспекция пришла к выводу о том, что объем долговых обязательств, полученных обществом и ООО "Катерпиллар Евразия", несопоставим, поэтому в проверяемом периоде у заявителя отсутствовали аналогичные долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях. В связи с этим, по мнению налогового органа, проценты за пользование денежными средствами в составе расходов могли быть учтены только с учетом предельной величины, а именно в пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,5 раза (с 01.07.2009 в 2 раза).

Инспекция считает, что в результате данного нарушения обществом неправомерно завышены расходы по налогу на прибыль за 1 квартал 2009 года на 13 779 278 руб. 38 коп., за 2 квартал 2009 года на 17 963 500 руб. 43 коп.

Суд первой инстанции подтвердил правомерность признания обществом в составе расходов процентов, начисленных в 1 квартале 2009 года.

При этом суд пришел к следующим выводам:

- суммы займов, указанные в Письме Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. (Люксембург) должны рассматриваться как долговые обязательства, выданные в 1 квартале 2009 года, что подтверждается правовой позицией Министерства финансов Российской Федерации;

- соответственно, долговые обязательства, выданные в 1 квартале 2009 года Обществу (долговые обязательства на 803 455 256 руб. 19 коп. и 30 000 000 руб.) и ООО "Катерпиллар Евразия" (долговые обязательства на 45 000 000 руб., 425 000 000 руб., 25 000 000 руб., 40 000 000 руб., 30 000 000 руб.), могут быть признаны сопоставимыми по объему: долговое обязательство общества на 30 000 000 руб. сопоставимо по объему с выданными в том же квартале тем же заимодавцем в адрес ООО "Катерпиллар Евразия" долговыми обязательствами на 45 000 000 руб., 25 000 000 руб., 40 000 000 руб., 30 000 000 руб.; долговое обязательство общества на 803 455 256 руб. 19 коп. сопоставимо по объему с выданным в том же квартале тем же заимодавцем в адрес ООО "Катерпиллар Евразия" долговым обязательством на 425 000 000 руб.

Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, инспекция указывает, что у общества отсутствовали аналогичные долговые обязательства, выданные на сопоставимых условиях. Вывод суда о соблюдении обществом положений пункта 1 статьи 269 НК РФ является, по мнению инспекции, необоснованным.

В обоснование указанных доводов налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на следующее:

- в Письме Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. указано на перечисления займодавцем в адрес ООО "Катерпиллар Евразия" по договору от 12.05.2005, а в материалы дела представлен иной договор между указанными лицами, датированный 08.08.2007;

- фактическое перечисление ООО "Катерпиллар Евразия" в 1 квартале 2009 года 140 млн. руб. заявителем документально не подтверждено;

- кредиты, полученные в рамках одной кредитной линии, не являются самостоятельными долговыми обязательствами, а при определении сопоставимости необходимо учитывать всю кредитную линию;

- правовая позиция Минфина России, высказанная в Письме Минфина РФ от 18.05.2009 N 03-03-06/1/330 не может быть принята во внимание, поскольку новых процентных ставок по договорам займа применительно к каждому из перечисленных траншей стороны не устанавливали, дополнительных соглашений об изменении процентной ставки по займам стороны не заключали;

- заемные средства, полученные от Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. обществом в размере 803 455 256 руб. 19 коп. и ООО "Катерпиллар Евразия" в размере 425 000 000 руб. являются суммами невозвращенных по состоянию на 01.01.2009 заемных средств. Следовательно, указанные суммы не были получены российскими организациями в 1 квартале 2009 года и не являются долговыми, выданными в том же квартале на сопоставимых условиях;

- объем полученного ООО "Катерпиллар Евразия" в 1 квартале 2009 года займа в общей сумме траншей составляет 140 млн. руб., т.е. на 366% больше суммы займа, полученного в том же квартале ООО "Катерпиллар Тосно" - 30 млн.руб., что не соответствует условию сопоставимости объема заемных средств.

Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции.

Оценив в совокупности и взаимосвязи представленные заявителем в материалы дела доказательства (Письмо Caterpillar Luxemburg S.A.R.L.; Договор о предоставлении займа в пределах определенной суммы от 08.08.2007, заключенный между ООО "Катерпиллар СНГ" (переименовано в "Катерпиллар Евразия"), и дополнительные соглашения к нему; письмо ООО "Катерпиллар Евразия" от 25.06.2013), суд пришел к верному выводу о том, что сопоставимые долговые обязательства перед займодавцем (Caterpillar Luxemburg S.A.R.L.) возникли по представленному в дело договору от 08.08.2007.

Не может быть признан обоснованным довод инспекции о том, что долговыми обязательствами для целей пункта 1 статьи 269 НК РФ следует считать всю кредитную линию.

При этом необоснованной следует признать ссылку инспекции на Положение о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), утвержденное Центральным банктом Российской Федерации 31.08.1998 N 54-П, поскольку займодавец (Caterpillar Luxemburg S.A.R.L.) не является российской кредитной организацией. Договоры о предоставлении займа в пределах определенной суммы между Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. и обществом и между Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. и ООО "Катерпиллар Евразия" подчинены праву Люксембурга, что следует из представленных в материалы дела договоров.

Если считать, что все выданные в рамках каждого из представленных в дело договоров транши представляют собой единое долговое обязательство, это лишает смысла позицию инспекции о несопоставимости условий долговых обязательств. При таком подходе необходимо ориентироваться лишь на условия договоров о валюте, обеспечении, общей сумме возможных траншей и величине процентных ставок - а, как следует из указанного выше, условия договоров практически идентичны, за исключением незначительной разницы в совокупной максимальной сумме не возвращенных займов и ставках. Однако, этот подход не соответствует смыслу пункту 1 статьи 269 НК РФ, который требует по каждому долговому обязательству устанавливать период его выдачи.

В Договоре о предоставлении займа в пределах определенной суммы от 08.06.2008 N 20060608 предусмотрен лимит задолженности. В то же время каждый транш предоставляется на основании заявки заемщика, при этом процентная ставка по каждому траншу определяется каждый раз разная, исходя из актуального показателя шестимесячной рублевой ставки МОСПРАЙМ.

В силу абзаца 2 пункта 1 статьи 807 ГК РФ договор займа является заключенным только с момента передачи денег.

Долговые обязательства возникали у общества только в момент получения отдельных траншей, при этом процентные ставки по траншам различались, т.к. каждый раз определялись в момент выдачи транша в порядке, установленном договором. Следовательно, каждый транш должен рассматриваться как отдельное долговое обязательство для целей пункта 1 статьи 269 НК РФ.

По мнению инспекции, суд первой инстанции неправомерно сослался на письмо Минфина РФ от 18.05.2009 N 03-03-06/1/330, поскольку новых процентных ставок по договорам займа применительно к каждому из перечисленных траншей стороны не устанавливали, а именно дополнительных соглашений об изменении процентной ставки по займам стороны не заключали.

Минфин РФ в указанном письме указал, что долговое обязательство, в отношении которого заключено дополнительное соглашение об изменении процентной ставки, для целей расчета среднего уровня процентов по долговым обязательствам, выданным на сопоставимых условиях, следует рассматривать как новое долговое обязательство. Поэтому такое долговое обязательство учитывается при расчете среднего уровня процентов за период, в котором произошло изменение процентной ставки.

Таким образом, существенным для определения того, является ли долговое обязательство новым, является изменение процентной ставки по выданному долговому обязательству. Это в полной мере соответствует смыслу пункта 1 статьи 269 НК РФ, который направлен на то, чтобы сравнивать на предмет соответствия рыночному уровню условия долговых обязательств, возникающих в одном квартале.

Именно это и было отражено в письме заимодавца (Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. (Люксембург)): с 26.01.2009 была установлена новая ставка 28,63% в отношении долговых обязательств общества на сумму 803 455 256,19 руб. и 30 000 000 руб. Аналогичная ситуация отражена и в отношении ООО "Катерпиллар Евразия" - с 26.01.2009 применена новая процентная ставка (28,83%) в отношении сумм 425 000 000 руб. и 45 000 000 руб.

Таким образом, с учетом пункта 1 статьи 269 НК РФ и правовой позиции Минфина РФ, все суммы займов, указанные в Письме Luxemburg S.A.R.L. (Люксембург), должны рассматриваться как новые долговые обязательства, учитываемые при расчете среднего уровня процентов за 1 квартал 2009 года.

Суд первой инстанции учел эти фактические обстоятельства и пришел к правильному выводу о том, что для целей пункта 1 статьи 269 НК РФ долговые обязательства, по которым изменена процентная ставка, должны признаваться долговыми обязательствами, выданными в том квартале, в котором произошло соответствующее изменение ставки, что соответствует как буквальному содержанию указанной нормы Кодекса, так и ее целям - обеспечить сравнение долговых обязательств в тех же рыночных условиях.

Не может быть признан обоснованным довод инспекции о несопоставимости объемов долговых обязательств, выданных обществу и ООО "Катерпиллар Евразия" в 1 квартале 2009 года. Судом первой инстанции дана надлежащая оценка этому доводу.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа по рассмотренному эпизоду.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что отнесение расходов по оплате процентов по договору займа за 2 квартал 2009 года на убыток в сумме 17 963 500 руб. 43 коп. является необоснованным, поскольку:

- во 2 квартале 2009 года ООО "Катерпиллар Тосно" выдана сумма 50 000 000 руб. (также произошло рефинансирование долга в размере 883,5 млн. руб.), а ООО "Катерпиллар Евразия" займы не выдавались;

- доказательств получения ООО "Катерпиллар Тосно" во 2 квартале 2009 года займов, выданных на сопоставимых условиях, а именно, в том же квартале, в том же объеме и на тот же срок, как и обязательства по договору от 08.06.2006 N 20060608, заключенному с Caterpillar Luxemburg S.A.R.L., заявителем суду не представлено.

Обжалуя решение в указанной части, общество указывает на неправильное толкование судом норм материального права.

Апелляционная инстанция признает доводы подателя жалобы по данному эпизоду обоснованными.

В рассматриваемой ситуации в качестве отдельного долгового обязательства, выданного в соответствующем квартале, для целей пункта 1 статьи 269 НК РФ следует понимать как каждый полученный заемщиком транш, так и сумму задолженности, к которой применена иная процентная ставка.

Как было указано выше, вывод о том, что долговые обязательства, по которым изменена процентная ставка, должны признаваться долговыми обязательствами, выданными в том квартале, в котором произошло соответствующее изменение ставки, соответствует как буквальному содержанию пункта 1 статьи 269 НК РФ, так и цели данной нормы - обеспечить сравнение долговых обязательств налогоплательщика с долговыми обязательствами, возникающими в тех же рыночных условиях. Данная позиция подтверждается, в частности, письмом Минфина РФ от 18.05.2009 N 03-03-06/1/330.

Таким образом, получение обществом во 2 квартале 2009 года транша в размере 50 000 000 руб. (29.04.2009) и применение с 08.06.2009 новой процентной ставки к остатку задолженности в размере 883 455 256,19 руб. следует считать выдачей отдельных долговых обязательств.

Данные долговые обязательства являются для целей пункт 1 статьи 269 НК РФ долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях: валюта, сроки и обеспечение по указанным долговым обязательствам являются идентичными; процентные ставки по указанных долговым обязательствам не отклоняются более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях; объем долговых обязательств также может быть признан сопоставимым.

Учитывая изложенное, общество правомерно учло начисленные за 2 квартал 2009 года проценты по долговым обязательствам, полученным на основании договора займа с Caterpillar Luxemburg S.A.R.L. от 08.06.2008, в составе расходов в полном объеме.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции отсутствовали основания для отказа обществу в удовлетворении заявления по данному эпизоду.

Правильным является довод общества о том, что судом при вынесении решения допущена фактическая ошибка.

Суд первой инстанции отказал в признании недействительным решения инспекции в части расходов в виде процентов, начисленных за 2 квартал 2009 года, в общей сумме 17 963 500,43 руб.

Вместе с тем, исходя из позиции суда, изложенной в решении, общество не могло учесть в составе уменьшающих прибыль расходов только ту часть начисленных во 2 квартале 2009 года процентов, которая касается транша в размере 50 000 000 руб., полученного 29.04.2009. Часть расходов, представляющая собой начисленные во 2 квартале 2009 года проценты по возникшим до 2 квартала 2009 года долговым обязательствам в сумме 833 455 256,19 руб., в любом случае признана в расходах правомерно: судом первой инстанции сделан вывод о том, что они были выданы на сопоставимых условиях, и проценты по ним могут быть учтены в полном объеме.

Указанная сумма начисленных во 2 квартале 2009 года процентов, приходящаяся на сумму задолженности, возникшей до 2 квартала 2009 года, составляет 17 915 583,76 руб., что подтверждается расчетом, представленным заявителем.

Таким образом, даже согласно позиции, изложенной в мотивировочной части решения суда, суд не мог отказать в признании недействительным решения инспекции в части уменьшения убытка на сумму расходов в виде начисленных за 2 квартал 2009 года процентов в сумме 17 915 583,76 руб.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежит изменению.

Руководствуясь статьями 269 пункт 2, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.08.2013 по делу N А56-18767/2013 отменить в части отказа обществу с ограниченной ответственностью "Катерпиллар Тосно" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области от 21.12.2012 N11/10 в части:

- расходов по найму жилых помещений для иностранного специалиста в сумме 3 060 000 руб.;

- расходов по оплате процентов по договору займа от 08.06.2006 N 20060608 в сумме 17 963 500 руб. 43 коп.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области от 21.12.2012 N 11/10 в части:

- расходов по найму жилых помещений для иностранного специалиста в сумме 3 060 000 руб.;

- расходов по оплате процентов по договору займа от 08.06.2006 N 20060608 в сумме 17 963 500 руб. 43 коп.

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.08.2013 по делу N А56-18767/2013 отменить в части признания недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области от 21.12.2012 N11/10 в части расходов по оплате риэлтерских услуг в сумме 180 000 руб.

В указанной части в удовлетворении заявления отказать.

В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.08.2013 по делу N А56-18767/2013 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской в пользу общества с ограниченной ответственностью "Катерпиллар Тосно" (ОГРН 1024701894370, место нахождения: 187000, Ленинградская обл., г. Тосно, Московское шоссе, 1/1) 2 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева Е.А. Сомова