Комментарий к письму Минфина РФ от 10 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/263 (Е.Ю. Шишлова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 9, май 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 10 апреля 2008 г. N 03-03-06/1/263

В продолжение темы списания дебиторской задолженности Минфином рассмотрена еще одна проблема. Ситуация, в которой переводимый за баланс долг выражен в иностранной валюте.

И в бухгалтерском, и в налоговом учете "зависшую" задолженность в иностранной валюте нужно пересчитывать в рубли.

Такой расчет делается по официальному курсу Банка России на каждую отчетную дату или же на день совершения операции (ПБУ 3/2006, утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, п. 8 ст. 271, п. 10 ст. 272 НК РФ). Поскольку списание дебиторской задолженности - это тоже операция, то сумму долга нужно пересчитать и на дату его списания.

Обратите внимание: о том, по каким причинам может быть списана дебиторская задолженность, как отразить такую операцию в бухгалтерском и налоговом учете, вы можете прочитать на стр. 26 этого номера в комментарии к письму Минфина России от 31.03.2008 N 03-03-06/1/217.

При этом скорее всего следует ожидать, что с даты последней переоценки списываемого долга курс валюты, в которой он выражен, изменился. А следовательно, изменился и рублевый эквивалент задолженности. Разница между списываемой рублевой суммой и суммой, исчисленной на дату последней переоценки этого долга, будет курсовой разницей.

В зависимости от того, увеличилась или уменьшилась сумма непогашенных требований в рублях по сравнению с последним разом, курсовая разница будет или положительной, или отрицательной. Определиться с этим поможет наша таблица.

С даты последней переоценки курс валюты	Сумма дебиторской задолженности	Курсовая разница
повысился	возросла	положительная
понизился	уменьшилась	отрицательная

Возникшую курсовую разницу в бухгалтерском учете нужно отразить как прочие доходы или прочие расходы. Об этом сказано в пункте 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н) и в пункте 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н).

В налоговом учете положительная разница будет внереализационным доходом (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ) или внереализационным расходом (п. 5 ст. 265 НК РФ).

На практике все вышесказанное выглядит так.

Пример 1

По состоянию на 31.03.2008 на балансе ЗАО "Актив" числилась дебиторская задолженность фирмы Goods Ltd в сумме 15 000 евро (без НДС) за отгруженную в 2005 году продукцию.

Курс евро на эту отчетную дату составлял 37,0676 руб./ EUR.

Срок исковой давности на истребование данного долга истекает 15 мая 2008 года.

Если до этого времени "Актив" не подаст иск в суд или фирма Goods Ltd каким-либо образом не признает своего долга, то 16 мая 2008 года бухгалтер "Актива" спишет эту дебиторскую задолженность как безнадежную. Предположим, что курс евро на дату списания составит 38 руб./EUR. Тогда в учете будут сделаны такие записи:

Дебет 91-2 Кредит 62

- 570 000 руб. (15 000 EUR х 38 руб./EUR) - списана за истечением срока исковой давности дебиторская задолженность фирмы Goods Ltd;

Дебет 62 Кредит 91-1

- 13 986 руб. (15 000 EUR х (38 руб./EUR - 37,0676 руб./EUR)) - учтена положительная курсовая разница, образовавшаяся с момента последней переоценки дебиторской задолженности фирмы Goods Ltd, проведенной на отчетную дату - 31.03.2008.

Дебет 007

- 570 000 руб. (15 000 EUR) - сумма списанной дебиторской задолженности учтена за балансом

Поскольку списанная задолженность выражена в валюте, учитывать на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" ее целесообразно также в двойной оценке - в валюте и рублях. Тем более что современные бухгалтерские программы позволяют это делать. Такой учет поможет легко восстановить сумму долга, если вдруг должник захочет расплатиться. К тому же на практике рублевый эквивалент числящейся на забалансовом счете задолженности все-таки принято пересчитывать на дату составления отчетности. Поэтому знать размер долга в иностранной валюте (пусть и списанного) все же необходимо.

Обратите внимание: законодательство не содержит требования пересчитывать валютный долг, который учитывается за балансом. Дело в том, что ПБУ 3/2006 предписывает переоценивать только активы и обязательства. Дебиторская задолженность - это актив. Но списание такого долга переводит его в разряд условного права организации (Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). А пересчитывать условные права не предусмотрено никакими нормативными актами бухучета. Тем более что рублевый эквивалент этих прав был учтен при списании.

Однако отсутствие правил пересчета - это скорее пробел законодательства, чем норма, которой нужно следовать. Ведь все-таки бухгалтерская отчетность - это свод показателей в динамике, рассчитанных в соответствии со сложившимися на отчетную дату условиями. Поэтому наш совет: пересчитывайте счет 007 на каждую отчетную дату и в Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, по строке 940 отражайте списанную "дебиторку" по данным такой переоценки.

Пример 2

Продолжим предыдущий пример.

Предположим, что на отчетную дату - 30.06.2008 курс евро составил 38,1 руб./EUR.

Бухгалтер "Актива" пересчитал забалансовый счет 007:

15 000 EUR х 38,1 руб./EUR = 571 500 руб.

Заполняя Справку о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, бухгалтер "Актива" перенес эту сумму в строку 940 "Списанная в убыток дебиторская задолженность" в графу 4 "На конец отчетного периода".

Таким образом, сумма списанной задолженности фирмы Goods Ltd в рублях увеличилась на 1 500 руб. (571 500 - 570 000) по сравнению с прошлым отчетным периодом - I кварталом 2008 года.

Е.Ю. Шишлова,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 9, май 2008 г.