Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 11.03.2008 N 03-04-06-02/28 (В.А. Лесникова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 10, май 2008 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации
от 11.03.2008 N 03-04-06-02/28

В настоящее время роль телефонной связи значительно возросла, и стало возможным связаться с человеком, дозвониться до него, где бы он ни находился. При этом существующая стационарная телефонная связь не позволяет это сделать, и руководители многих организаций либо предоставляют работникам мобильные телефоны, либо компенсируют затраты работников, связанные с использованием их мобильных телефонов в производственных целях. В данном случае возможность быстрого принятия решений и связи с сотрудником независимо от места его нахождения оборачивается для бухгалтера очередной головной болью: как учесть расходы на компенсацию за использование мобильного телефона сотрудника, какими документами надо подтвердить такие расходы, необходимо ли облагать эти выплаты взносами на обязательное пенсионное страхование?

Письмо Минфина РФ от 11.03.2008 N 03-04-06-02/28 посвящено вопросу исчисления взносов на ОПС с сумм компенсационных выплат сотрудникам за использование их личных мобильных телефонов в служебных целях. Причем в данном письме вопрос задан организацией, применяющей УСНО.

Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСНО, не являются плательщиками ЕСН. Однако они не освобождаются от обязанностей, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", то есть такие организации являются плательщиками взносов на ОПС. Объектом обложения данными страховыми взносами и базой для их начисления являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ.

В комментируемом письме Минфин разъясняет, что рассматриваемые расходы не подлежат обложению взносами на ОПС на основании абз. 7 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ как компенсационные выплаты, установленные законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, определенных в соответствии с законодательством РФ), связанные, в частности, с возмещением иных расходов работника.

По нашему мнению, такие расходы можно также не включать в базу обложения взносами на ОПС на основании абз. 10 пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ как компенсационные выплаты, установленные законодательством РФ (в пределах норм, определенных в соответствии с законодательством РФ), связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. О такой возможности говорят и судьи (см. постановления ФАС ВВО от 01.10.2007 N Ф17-710/2007-05-20, ФАС СЗО от 23.05.2006 N Ф13-15096/2005-08).

Так или иначе, но суммы компенсации расходов сотрудников за использование их мобильных телефонов можно не облагать взносами на ОПС как компенсационные выплаты. Этой точки зрения придерживался Минфин и налоговые органы и ранее (см. письма УФНС по г. Москве от 18.09.2007 N 18-11/3/088756@ "О льготах по НДФЛ и ЕСН", Минфина РФ от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43, от 02.02.2005 N 03-03-02-05/7, от 02.11.2004 N 03-05-01-04/72, от 03.09.2004 N 03-05-01-04/9.

Однако в некоторых случаях налоговые органы настаивают на включении данных выплат в состав базы для обложения взносами на ОПС, приводя, например, такие доводы: в соответствии со ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению только те компенсационные выплаты, перечень которых определен пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ. Так как компенсация расходов по использованию мобильного телефона сотрудника в служебных целях не предусмотрена ст. 238 НК РФ, по ней не определены нормы возмещения расходов, она подлежит обложению ЕСН, а следовательно, и страховыми взносами на ОПС.

В данном случае суды встают на сторону налогоплательщика и указывают, что денежные выплаты за использование принадлежащих работникам мобильных телефонов в производственных целях относятся к компенсационным выплатам, связанным с исполнением трудовых обязанностей, и не подлежат налогообложению единым социальным налогом и, соответственно, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование (см., например, постановления ФАС ВВО от 01.10.2007 N А17-710/2007-05-20, ФАС СЗО от 06.03.2007 N А56-10568/2005, ФАС МО от 27.02.2006 N КА-А41/14217-05, ФАС СЗО от 23.05.2006 N А13-15096/2005-08).

Ключевым моментом в данном случае является производственная необходимость и осуществление расходов на мобильную связь в служебных целях.

И вот тут бухгалтер сталкивается с необходимостью документального оформления и подтверждения характера произведенных расходов. Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными (первичными) документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Итак, какие же документы необходимо оформить, для того чтобы соблюсти требования законодательства и не облагать данные выплаты взносами на ОПС? В комментируемом письме Минфин уходит от прямого ответа на данный вопрос и отвечает общей фразой: организация должна располагать документами (или их заверенными в установленном порядке копиями), как подтверждающими право собственности работника на используемое имущество, так и подтверждающими расходы, понесенные им при использовании данного имущества в рабочих целях. На основании разъяснений Минфина и судебной практики можно составить следующий перечень документов, которые необходимы для подтверждения понесенных расходов:

- трудовой договор с сотрудником. Порядок возмещения расходов работнику, связанных с использованием его личного имущества в производственных целях, регулируется ст. 188 ТК РФ, в которой прямо указано, что такое возмещение производится на основании трудового договора. Из этого следует, что, во-первых, для подтверждения расходов необходимо закрепить данное условие в трудовом договоре с работником, во-вторых, в трудовом договоре можно зафиксировать и размер данной компенсации;

- документы, подтверждающие право собственности сотрудника на используемое имущество (документы, подтверждающие приобретение мобильного телефона);

- должностная инструкция сотрудника. По нашему мнению, для подтверждения производственного характера расходов можно закрепить соответствующие обязанности сотрудника в должностной инструкции (например, постоянно быть на связи, оперативно реагировать на события, принимать решения, наличие разъездного характера работы);

- правила внутреннего трудового распорядка. Так же как и должностная инструкция, данный документ может подтвердить необходимость наличия у сотрудника мобильного телефона и выплаты компенсации за его использование в служебных целях;

- приказ руководителя организации о том, что в связи с производственной необходимостью определенным сотрудникам нужно производить компенсацию (например, в связи с отсутствием стационарной телефонной сети). В данном приказе следует обосновать необходимость наличия у определенных сотрудников мобильных телефонов, привести список сотрудников, суммы компенсации;

- документы, подтверждающие оплату услуг связи, детализация счета от оператора связи, договор с оператором связи, отчет работника.

По вопросу размера компенсации за использование мобильного телефона и расходов, связанных с использованием такого имущества, также даны разъяснения финансистами.

Из писем Минфина РФ от 02.03.2006 N 03-05-01-04/43, от 03.09.2004 N 03-05-01-04/9 следует, что денежная компенсация за использование сотового телефона, принадлежащего работнику, не облагается страховыми взносами на ОПС в пределах, установленных организацией, так как согласно ст. 188 ТК РФ размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

При этом чиновники финансового ведомства отмечают, что размер возмещения указанных расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием упомянутого имущества для целей трудовой деятельности. То есть организация должна располагать документами (или их заверенными в установленном порядке копиями), подтверждающими как право собственности работника на используемое имущество, так и расходы, понесенные им при использовании данного имущества в рабочих целях.

Аналогичной позиции придерживается Минфин и в комментируемом письме.

Мнение финансистов разделяют и налоговики. В Письме УМНС по г. Москве от 05.05.2004 N 28-11/30684 сказано, что при отсутствии норм компенсаций за использование личного имущества работника, установленных законодательством Российской Федерации, выплата такой компенсации производится организацией-работодателем в порядке, предусмотренном соглашением сторон трудового договора.

А вот в Письме от 02.11.2004 N 03-05-01-04/72 Минфин разделяет понятия "компенсация за использование имущества работника" и "размер возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества", а также "порядок определения компенсации по каждому виду расходов". Из письма следует, что с учетом положений ст. 188 ТК РФ денежная компенсация за использование мобильного телефона, принадлежащего работнику, не облагается страховыми взносами на ОПС в пределах норм амортизационных отчислений. Размер возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества, не облагаемый страховыми взносами, определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме. При этом размер возмещения расходов должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием имущества для целей трудовой деятельности.

В.А. Лесникова,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 10, май 2008 г.