Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 24.03.2008 N 03-11-04/3/149 (Ю.Е. Алмазова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 10, май 2008 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации
от 24.03.2008 N 03-11-04/3/149

Согласно пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под обложение ЕНВД могут подпадать автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемые организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

В Письме Минфина РФ от 24.03.2008 N 03-11-04/3/149 рассмотрено понятие транспортных средств для целей применения этой нормы и сделан вывод о том, что, в частности, перевозка грузов (товарного бетона) автобетоносмесителем, зарегистрированным в подразделении ГИБДД, может подпадать под уплату ЕНВД.

На первый взгляд это обычное письмо, ничем не примечательное, если бы не одно но, - изменился вывод финансистов, а также критерий отнесения средств к транспортным.

Старая позиция. В ранее выпущенных письмах финансистов было отмечено, что средство относится к транспортным, если содержится в подразделе 15 "Транспортные средства" Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94*(1).

В письмах от 11.03.2008 N 03-11-04/3/111, от 02.11.2007 N 03-11-04/3/432, от 08.06.2007 N 03-11-04/3/213 сказано, что автобетоносмеситель указан в подразделе 14 "Машины и оборудование" и отнесен к классу "Машины и оборудование для горнодобывающей промышленности, строительства и эксплуатации карьеров", но не к транспортным средствам. Поэтому автотранспортные услуги по перевозке товарного бетона (бетонной смеси) автобетоносмесителями не подпадают под уплату ЕНВД.

Критерий финансистов понятен, он трактуется однозначно, и к выходу комментируемого письма никаких изменений в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 не произошло.

Новая позиция. В комментируемом письме финансисты применили другой критерий при отнесении средства к транспортным для целей исчисления ЕНВД. Они руководствуются понятием транспортного средства, приведенным в ст. 358 НК РФ для целей исчисления транспортного налога. В этой норме под транспортными средствами понимаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 2.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" регистрацию транспортных средств на территории РФ осуществляют, в частности:

- подразделения ГИБДД в отношении автомототранспортных средств, имеющих максимальную конструктивную скорость более 50 км/час, и прицепов к ним, предназначенных для движения по автомобильным дорогам общего пользования;

- органы Гостехнадзора в отношении тракторов, самоходных дорожно-строительных и иных машин и прицепов к ним, включая автомототранспортные средства, имеющие максимальную конструктивную скорость 50 км/час и менее, а также не предназначенные для движения по автомобильным дорогам общего пользования.

Рассматривая в комментируемом письме частный случай, когда автобетоносмесители зарегистрированы в ГИБДД, финансисты указали, что по транспортным средствам, в том числе автобетоносмесителям, зарегистрированным в подразделениях ГИБДД МВД России, применяется налоговая ставка, установленная для соответствующей категории автотранспортных средств, согласно регистрационным документам на указанное транспортное средство.

Таким образом, финансисты, рассматривая частный случай применения пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, использовали другой критерий отнесения средств к транспортным, в соответствии с которым выводы Минфина относительно возможности применения специального режима в виде ЕНВД при эксплуатации автобетоносмесителей изменились. В связи с этим возникают следующие вопросы:

- что послужило причиной изменения позиции финансистов;

- применять ли новый критерий в отношении иных средств, осуществляющих перевозки? Например, ранее минфиновцы, исходя из Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, указывали, что спецрежим в виде ЕНВД не применяется в отношении автотранспортных услуг по перевозке:

- грузов внедорожным технологическим автотранспортом, предназначенным для работы в карьерах (Письмо от 27.03.2007 N ММ-20-02/233@);

- мусора автомобилями-мусоровозами (письма от 31.01.2008 N 03-11-04/3/35, от 17.04.2007 N 03-11-04/3/117).

Нужно ли теперь в отношении перевозок этими и иными транспортными средствами применять новый критерий?

Косвенное влияние нового критерия отнесения средств к транспортным. В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ под уплату ЕНВД могут подпадать услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств. В Письме Минфина РФ от 24.01.2008 N 03-11-04/3/14 сказано: так как в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 строительная техника, в том числе тракторы, экскаваторы, грейдеры, бульдозеры, краны, компрессоры, генераторы и т.п., к автотранспортным средствам не относится, предпринимательская деятельность по ее ремонту не облагается ЕНВД. Применение нового критерия приведет к пересмотру данной позиции.

Последствия изменения позиции Минфина

Рассмотрим последствия на примере перевозки грузов (товарного бетона) автобетоносмесителем. Налогоплательщик спокойно платил ЕНВД в отношении этого вида деятельности, руководствуясь письмами Минфина. Теперь он узнает, что эта деятельность не должна облагаться данным налогом. В результате он должен сменить режим налогообложения. Следовательно, он обязан за этот период пересчитать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. Налоговые санкции не будут применяться, так как согласно ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений финансистов исключает его вину в совершении налогового правонарушения. При этом ему придется уплатить пени за несвоевременную уплату налогов.

Кроме этого, возникает вопрос о том, нужно ли пересчитывать налоги за прошлые годы, когда организация осуществляла данный вид предпринимательской деятельности.

Ю.Е. Алмазова,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 10, май 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.