Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 января 2014 г. N 13АП-24843/13

г. Санкт-Петербург

27 января 2014 г.

Дело N А42-6715/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 января 2014 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, Е. А. Сомовой

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания К. Н. Халиковой

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-24843/2013) ООО "АМКОЙЛ" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.05.2012 по делу N А42-6715/2010 (судья А. В. Купчина), принятое

по заявлению ООО "АМКОЙЛ"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

Управлению Федеральной налоговой службы по Мурманской области

о признании недействительными решений

при участии:

от заявителя: Обухов А. Ю. (доверенность от 04.02.2013)

от ответчика: 1) Шевченко Н. Н. (доверенность от 14.01.2014 N 000777), Царгуш Э. В. (доверенность от 31.12.2013 N 14-27/044119); 2) Черненко Н. В. (доверенность от 31.12.2013 N 07-14/13)

установил:

общество с ограниченной ответственностью "АМКОЙЛ" (ОГРН 1045100167518, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Подгорная, д. 86; далее - ООО "АМКОЙЛ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (ОГРН 1045100223850, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Комсомольская, д. 4; далее - инспекция) и Управлению Федеральной налоговой службы по Мурманской области (ОГРН 1045100211530, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Заводская, д. 7; далее - управление) о признании недействительными решения инспекции от 30.06.2010 N 10192 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения управления от 06.09.2010 N 560.

Решением суда первой инстанции от 25.05.2012, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2012, в удовлетворении требований ООО "АМКОЙЛ" отказано.

Постановлением от 29.11.2012 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа судебные акты нижестоящих судов отменил в части отказа обществу в удовлетворении требований о признании недействительными решений инспекции и управления по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем Шестаковым Артемом Алексеевичем и направил в указанной части дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. Как указала кассационная инстанция, при новом рассмотрении дела суду надлежит исследовать и дать правовую оценку всем существенным для правильного рассмотрения спора обстоятельствам, касающимся взаимоотношений ООО "АМКОЙЛ" с ИП Шестаковым А.А., в том числе, связанных с применением заявителем рыночных цен при определении расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль, и при правильном применении норм материального и процессуального права - принять законное и обоснованное решение. В остальной части кассационный суд оставил судебные акты без изменения.

При новом рассмотрении дела решением суда первой инстанции от 06.02.2013, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.05.2013, в удовлетворении заявленных обществом требований по названному эпизоду вновь отказано.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 23.10.2013 отменил судебный акт апелляционной инстанции в части в части отказа ООО "АМКОЙЛ" в удовлетворении требований о признании недействительными решений Инспекции ФНС России по городу Мурманску от 30.06.2010 N 10192 и Управления ФНС России по Мурманской области от 06.09.2010 N 590 по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем Шестаковым Артемом Алексеевичем в части начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций. Направляя дело по названному эпизоду в апелляционную инстанцию на новое рассмотрение, кассационный суд указал на то, что инспекция в ходе выездной налоговой проверки не устанавливала несоответствия объема и ассортимента реализованного заявителем товара в спорном налоговом периоде объему и ассортименту приобретенного товара, а основывалась лишь на недостоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, касающихся его взаимоотношений непосредственно с ИП Шестаковым А.А., и на непроявлении организацией должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с указанным поставщиком. В такой ситуации, исходя из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. В связи с этим суд кассационной инстанции сослался на необходимость апелляционному суду исследовать и дать правовую оценку всем существенным для правильного рассмотрения спора обстоятельствам, связанным с применением обществом рыночных цен при определении расходов, уменьшающих базу, облагаемую налогом на прибыль по указанному эпизоду, и при правильном применении норм материального и процессуального права - принять законное и обоснованное решение.

Одновременно постановлением от 23.10.2013 кассационная инстанция оставила без изменения судебные акты нижестоящих судов в части отказа обществу в признании недействительными оспариваемых решений налоговых органов относительно необоснованного применения вычетов по НДС по взаимоотношениям с ИП Шестаковым А.А.

При новом рассмотрении указанного эпизода представитель заявителя настаивал на апелляционной жалобе, а представители налоговых органов возражали против ее удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в приведенной части проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "АМКОЙЛ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 02.06.2010 N 181.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что затраты налогоплательщика, связанные с приобретением в проверяемых периодах нефтепродуктов у ИП Шестакова А.А. на общую сумму 37 822 707 руб. (без учета НДС), являются документально не подтвержденными и экономически необоснованными, в связи с чем эти расходы в нарушение статей 23, 54, 247, пункта 1 статьи 252, статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) неправомерно включены в налоговую базу для исчисления налога на прибыль организаций, что, соответственно, повлекло неполную уплату этого налога.

Позиция налогового органа по указанному эпизоду основана на совокупности обстоятельств, установленных в ходе проверки и свидетельствующих, по мнению инспекции, об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "АМКОЙЛ" и ИП Шестаковым. В частности, налоговым органом установлено, что первичные документы от имени ИП Шестакова А.А. подписаны не самим предпринимателем, а неустановленным лицом, при том, что сам ИП Шестаков А.А. отрицает свою причастность к спорным взаимоотношениям; отсутствует документальное подтверждение реального движения товара от данного поставщика способом, обусловленным заключенными с ним договорами; денежные средства, поступившие от ООО "АМКОЙЛ" на расчетный счет ИП Шестакова А.А., не использовались предпринимателем в его деятельности.

По результатам проверки и с учетом возражений налогоплательщика инспекцией принято решение от 30.06.2010 N 10192 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде наложения штрафа в размере 27 168 руб. за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и по статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 10 руб. Этим же решением обществу, в том числе и по указанному эпизоду проверки, начислены пени по налогу на прибыль в размере 3 773 848 руб. и по НДС в размере 3 617 152 руб., а также предложено уплатить 9 213 290 руб. недоимки по налогу на прибыль и 6 808 087 руб. по НДС.

По итогам рассмотрения управлением апелляционной жалобы налогоплательщика решение инспекции от 30.06.2010 N 10192 оставлено без изменения (решение от 06.09.2010 N 590).

Не согласившись с законностью ненормативных актов налоговых органов, общество обратилось в арбитражный суд.

При новом рассмотрении, отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции исходил из того, что общество при наличии первичных документов, не соответствующих требованиям действующего законодательства, не доказало фактическое поступление нефтепродуктов от ИП Шестакова А.А. в рамках договора поставки от 10.01.2006 N 0030106, а следовательно, не подтвердило обоснованность включения указанных сумм в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, а уплаченного налога на добавленную стоимость - в состав налоговых вычетов.

Изучив материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает судебный акт первой инстанции в части отказа в признании недействительными решений налоговых органов относительно доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафов по взаимоотношениям с Шестаковым А.А. подлежащим отмене в силу следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о том, что, исходя из совокупности выявленных инспекцией в ходе налоговой проверки обстоятельств, общество в проверенный период не приобретало и не могло приобрести товар у ИП Шестакова А.А., налогоплательщиком произведено формальное оформление документооборота по таким операциям.

Вместе с тем, отменяя судебные акты нижестоящих инстанций, кассационная инстанция в своих постановлениях от 29.11.2012, от 23.10.2013 сослалась на то, что проверяющие не устанавливали несоответствия объема и ассортимента реализованного обществом товара в спорном налоговом периоде объему и ассортименту приобретенного товара, а основывались лишь на недостоверности сведений, содержащихся в представленных заявителем документах, касающихся его взаимоотношений непосредственно с ИП Шестаковым А.А., и на непроявлении обществом должной осмотрительности и осторожности при заключении сделок с указанным поставщиком.

При новом повторном рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции выявлено, что товар, заявленный как приобретенный у ИП Шестакова А.А., фактически закуплен и в последующем реализован третьим лицам. Данное обстоятельство нашло свое отражение в документах бухгалтерского учета налогоплательщика.

Таким образом, заявителем документально подтверждена реальность хозяйственных операций по дальнейшему использованию и реализации товаров, получение которых оформлено от вышеназванного контрагента.

В постановлении от 03.07.2012 N 2341/12 Президиум ВАС РФ указал на то, что, исходя из пункта третьего постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 3 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм налогового законодательства и постановления N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Общество в качестве доказательств соответствия цен по сделкам со спорными контрагентами рыночному уровню цен представило справку Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Мурманской области от 17.01.2013 N 4-05/53/28-ДР, содержащую информацию о средних ценах на нефтепродукты на территории Мурманской области за первый и второй кварталы 2006 года (том дела 19, лист 28). Предоставленные уполномоченным органом цены включают в себя все налоги, снабженческо-бытовые затраты, транспортные и другие расходы.

Сопоставимый анализ указанных в справке цен и цены реализации спорным контрагентом топлива позволяет сделать вывод о соответствии цены приобретения налогоплательщиком топлива рыночному уровню цен.

Эти сведения ничем не опровергнуты налоговыми органами как заинтересованными сторонами в условиях состязательности процесса.

Таким образом, налогоплательщик по правилам процессуального законодательства подтвердил соответствие цены сделок рыночному уровню цен на соответствующие товары, работы, услуги.

Поскольку товар (топливо) получен, в дальнейшем реализован, налогоплательщик понес затраты по ценам, соответствующим рыночным, то с учетом вышеизложенной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации расходы по спорным операциям подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Налоговые органы в ходе всего рассмотрения дела, в том числе и после повторного указания кассационной инстанции, не представили доказательства, свидетельствующие о несоответствии применяемых обществом цен рыночным ценам.

Утверждение налоговых органов о том, что общество не понесло реальных затрат по приобретению спорного объема товара, поскольку 19 112 877 руб. 05 коп. не были перечислены ИП Шестакову А.А., опровергается содержанием решения инспекции (листы 12-14; том дела 1, листы 134-136). В дополнении к отзыву на апелляционную жалобу инспекция представила уточненный расчет налога на прибыль, согласно которому эта денежная сумма включена в состав затрат, уменьшающих облагаемую прибыль.

Кроме того, не приняв расходы по спорной операции в полном объеме, проверяющие не произвели корректировку доходов, полученных в результате последующей продажи налогоплательщиком товара, в том числе и числящегося как закупленного у ИП Шестакова А.А. Примененный инспекцией расчет не отвечает требованиям статьи 247 НК РФ, определяющей понятие объекта налогообложения по налогу на прибыль.

Следовательно, доначисление инспекцией налога на прибыль, начисления соответствующих пени и налоговых санкций не соответствует реальному размеру налоговых обязательств организации по налогу на прибыль, а потому нельзя признать законным.

Иные доводы налоговых органов, приведенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к ней, представляют собой несогласие с выводами, изложенными в постановлениях кассационного суда, а потому не подлежат оценке апелляционным судом.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции в рассмотренной части подлежит отмене с вынесением нового судебного акта об удовлетворении требований заявителя.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе подлежат взысканию с налоговых органов пропорционально.

Руководствуясь статьей 269 пункт 2, статьями 270, 271, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 06.02.2013 по делу N А42-6715/2010 об отказе в признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 30.06.2010 N 10192 и Управления федеральной налоговой службы по Мурманской области от 06.09.2010 N 590 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "АМКОЙЛ" налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем Шестаковым Артемом Алексеевичем отменить.

Признать недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску от 30.06.2010 N 10192 и Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 06.09.2010 N 590 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "АМКОЙЛ" налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций по эпизоду взаимоотношений с индивидуальным предпринимателем Шестаковым Артемом Алексеевичем.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску в пользу общества с ограниченной ответственностью "АМКОЙЛ" (ОГРН 1045100167518, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Подгорная, д. 86) 2 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по заявлению и 1 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "АМКОЙЛ" (ОГРН 1045100167518, место нахождения: 183038, г. Мурманск, ул. Подгорная, д. 86) 2 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по заявлению и 1 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева Е.А. Сомова