Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 января 2014 г. N 14АП-11928/13

г. Вологда

27 января 2014 г.

Дело N А52-1617/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 22 января 2014 года.

В полном объеме постановление изготовлено 27 января 2014 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Пестеревой О.Ю., судей Осокиной Н.Н. и Смирнова В.И. при ведении протокола секретарем судебного заседания Савинской А.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ТрансЕвро" Бродовой О.С. по доверенности от 25.07.2013, Курилкиной С.В. по доверенности от 25.07.2013, Тарасова М.В. по доверенности от 25.07.2013, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области Казакова М.П. по доверенности от 12.01.2012,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области на решение Арбитражного суда Псковской области от 05 ноября 2013 года по делу N А52-1617/2013 (судья Самойлова Т.Ю.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТрансЕвро" (ОГРН 1096025000081; далее - общество, ООО "ТрансЕвро") обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области (ОГРН 1046000111992; далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС N 2) от 12.03.2013 N 2.10-18/0644дсп о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 05 ноября 2013 года по делу N А52-1617/2013 признано недействительным решение МИФНС N 2 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 130 880 рублей, начисления пени по НДС в размере 367 791 рубля 47 копеек, доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог, единый налог по УСН) в сумме 281 118 рублей, начисления пени по данному налогу в размере 9207 рублей 51 копейки, привлечения к налоговой ответственности в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в размере 56 223 рублей 60 копеек.

Инспекция с решением суда не согласилась и обратилась с жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить и принять по делу новый судебный акт. В обоснование своей позиции ссылается на то, что установленный пунктом 8 статьи 162.1 НК РФ запрет на восстановление сумм НДС, заявленного к вычету реорганизуемой организацией в соответствующие налоговые периоды, в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, относится только к реорганизованной организации. В связи с этим полагает, что суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией (обществом с ограниченной ответственностью "Евроком" (далее - ООО "Евроком")) по имуществу, переданному правопреемнику (ООО "ТрансЕвро") для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником. Также указывает, что налогоплательщик неправомерно уменьшил на остаточную стоимость объектов доход от продажи основных средств, поскольку пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ в случае выбытия основных средств предусмотрен специальный порядок пересчета налоговой базы за весь период пользования основным средством для целей исчисления единого налога, устанавливающий, что при пересчете налоговой базы налогоплательщику разрешено учесть в расходах не всю сумму расходов на приобретение основного средства, а только их часть в размере начисленной амортизации за указанный период по правилам главы 25 Кодекса. Соответственно на разницу между первоначальной стоимостью основного средства (которая была учтена в расходах) и суммой начисленной амортизации, то есть на остаточную стоимость основного средства, организация обязана увеличить налоговую базу и доплатить с нее налог и пени.

Общество в отзыве и его представители в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, считают решение суда законным и обоснованным.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения, суд апелляционной инстанции считает жалобу налогового органа подлежащей удовлетворению, а решение суда частичной отмене в связи с неправильным применением норм материального права.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "ТрансЕвро" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, уплаты и перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджеты) за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 12.02.2013 N 2.10-18/0470.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 12.02.2013 N 2.10-18/0470, начальник МИФНС N 2 принял решение от 12.03.2013 N 2.10-18/0644дсп о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 58 932 рублей, предложении уплатить недоимки по налогам в общей сумме 1 425 540 рублей, пеней в общей сумме 380 907 рублей 84 копеек.

В порядке главы 19 НК РФ ООО "ТрансЕвро" обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области, которое решением от 24.04.2013 N 2.5-07/2999 утвердило решение инспекции от 12.03.2013 N 2.10-18/0644дсп.

Общество не согласилось с решением инспекции, поэтому обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В пункте 1.1 оспариваемого решения налоговый орган зафиксировал налоговое правонарушение, выразившееся в неисчислении (невосстановлении) и неуплате обществом НДС за 3 квартал 2009 году в сумме 1 130 880 рублей.

Проверкой установлено, что 28.10.2009 в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) внесена запись о присоединении ООО "Евроком" (реорганизованное общество) к ООО "ТрансЕвро" (правопреемник).

В январе - феврале 2009 года ООО "Евроком" приобрело основные (транспортные) средства, НДС по которым заявлен в составе налоговых вычетов в налоговой декларации за 1 квартал 2009 года.

Названное общество применяло общую систему налогообложения, правомерность получения указанного вычета налоговым органом проверена.

По передаточному акту 01.08.2009 от ООО "Евроком" в адрес правопреемника ООО "ТрансЕвро" переданы основные средства, в том числе спорные транспортные средства.

Данные средства 01.09.2009 приняты правопреемником к бухгалтерскому учету, с 3 квартала 2009 года общество использовало автотранспорт в своей производственной деятельности.

В свою очередь ООО "ТрансЕвро" с 05.02.2009 применяет специальный налоговый режим - УСН.

Судом первой инстанции при признании недействительным решения инспекции по указанному эпизоду сделан вывод о том, что у ООО "ТрансЕвро" отсутствует обязанность по восстановлению сумм НДС, ранее предъявленных к вычету ООО "Евроком".

Этот вывод является ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 39, подпунктом 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации не признается реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, и объектом налогообложения НДС.

Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, не подлежащих обложению (освобожденных от обложения) НДС, либо лицами, не являющимися плательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога, за исключением передачи основных средств и (или) иного имущества правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

При этом при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией (пункт 8 статьи 162.1 НК РФ).

Согласно терминологии, используемой в указанной статье, ООО "Евроком" является реорганизованной организацией, ООО "ТрансЕвро" - правопреемником.

Следовательно, суммы НДС по приобретенным работам (услугам), правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией (ООО "Евроком"), не подлежат восстановлению этой организацией в связи с ее присоединением к организации ООО "ТрансЕвро".

В свою очередь порядок восстановления НДС правопреемником (ООО "ТрансЕвро") статья 162.1 Кодекса не регулирует.

Содержащееся в подпункте 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ исключение в восстановлении НДС при передаче основных средств правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц имеет отношение к налогоплательщику, передавшему основные средства в порядке правопреемства, а не получившему эти средства.

В силу пункту 4 статьи 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица.

При присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом (пункт 2 статьи 58 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 5 статьи 50 НК РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо.

В рассматриваемом случае ООО "ТрансЕвро" с 2009 года применяет УСН.

На основании пункта 2 статьи 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с главой 21 НК РФ при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Поскольку с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенной организации (ООО "Евроком") переданные основные средства использовались ООО "ТрансЕвро" (правопреемник) для операций, не подлежащих обложению НДС, суммы налога, ранее принятые к вычету присоединенной организацией, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником в порядке, предусмотренном статьей 170 НК РФ.

При таких обстоятельствах доначисление НДС за 3 квартал 2009 года в сумме 1 130 880 рублей, начисление пеней в размере 367 791 рубля 47 копеек является правомерным.

На основании пункта 4 части 1 статьи 270 АПК РФ решение суда подлежит отмене в указанной части в связи с неправильным применением норм материального права.

В пункте 2.1.3 оспариваемого решения налоговый орган зафиксировал налоговое правонарушение, выразившееся в занижении в целях исчисления единого налога по УСН за 2011 год доходов, полученных от продажи основных средств, реализованных до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение.

По мнению инспекции, общество при перерасчете налоговой базы по единому налогу неправомерно уменьшило доходы от реализации на остаточную стоимость основных средств.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении УСН признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 Кодекса).

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих УСН и определяющих объект налогообложения как доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

В случае, если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения он уменьшает полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на установленный пунктом 1 статьи 346.16 Кодекса перечень расходов при условии их соответствия критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Согласно статье 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пункта 3 указанной статьи).

В случае если происходит выбытие основных средств в пункте 3 статьи 346.16 НК РФ предусмотрен специальный порядок пересчета налоговой базы за весь период пользования основным средством для целей исчисления единого налога, который обязан применить налогоплательщик.

Названный пересчет обусловлен особым порядком отнесения затрат по приобретению основных средств на расходы, уменьшающие налоговую базу по единому налогу, который отличается от порядка, установленного главой 25 НК РФ, а именно - статьями 257 - 259.3 Кодекса.

Указание в пункте 3 статьи 346.16 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы по единому налогу в соответствии с положениями главы 25 Кодекса свидетельствует о необходимости при реализации основного средства применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации основных средств, в том числе подпункт 1 пункта 1 статьи 268 НК РФ, согласно которому при реализации амортизируемых основных средств полученный доход уменьшается на остаточную стоимость основного средства (амортизируемого имущества).

Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса остаточной стоимостью признается разница между первоначальной стоимостью основного средства и начисленной амортизацией.

Указанное толкование пункта 3 статьи 346.16 НК РФ корреспондирует положениям статьи 252 Кодекса, устанавливающим принцип экономической обоснованности расходов, поскольку получение доходов от реализации основных средств непосредственно обусловлено расходами, связанными с их приобретением. Обратное толкование пункта 3 статьи 346.16 НК РФ приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщика, применяющего УСН.

При таких обстоятельствах решение инспекции в части доначисления единого налога по УСН в сумме 281 118 рублей, начисления пеней в сумме 9207 рублей 51 копейки, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 56 223 рублей 60 копеек является недействительным.

Решение суда в указанной части является законным и обоснованным и отмене не подлежит.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины, поэтому госпошлина инспекцией в федеральный бюджет не уплачивается.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Псковской области от 05 ноября 2013 года по делу N А52-1617/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Псковской области от 12.03.2013 N 2.10-18/0644дсп о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 1 130 880 рублей, пеней в сумме 367 791 рубля 47 копеек.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "ТрансЕвро" в указанной части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий

О.Ю. Пестерева

Судьи

Н.Н. Осокина В.И. Смирнов