Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 февраля 2014 г. N 16АП-2175/12

г. Ессентуки

18 февраля 2014 г.

Дело N А63-13003/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 11 февраля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 февраля 2014 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семенова М.У., судей: Параскевовой С.А., Цигельникова И.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гузоевым А.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 01.11.2013 по делу N А63-13003/2011 (судья Ю.В. Ермилова)

по заявлению ООО "Альянс" (ст. Ессентукская, ОГРН 1042600040889),

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю (г. Ессентуки, ОГРН 1062626009170),

об оспаривании ненормативного правового акта,

при участии в судебном заседании от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Ставропольскому краю - Рогачёвой С.Д. по доверенности N 8 от 09.01.2014, Нефедова О.А. по доверенности N 26 от 23.10.2013; от ООО "Альянс" - Хачатурян В.Д., Хачатурян Ю.В. по доверенности от 01.09.2013.

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Ставропольского края от 02.06.2012, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2012, удовлетворено заявление ООО "Альянс" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) о признании недействительным решения от 01.11.2011 N 10-15/003050 о привлечении к налоговой ответственности в части начисления 11 589 105 рублей налогов, 1 789 051 рубля пеней и 2 317 914 рублей штрафных санкций. Судебные акты мотивированы тем, что у инспекции не имелось оснований для начисления налогов, пеней, штрафов в связи с непредставлением документальных доказательств об отклонении цены общества на квартиры от рыночной цены более чем на 20%. Суд отклонил довод налогового органа о правомерном применении в качестве официального источника информации о рыночной цене одного квадратного метра квартир в спорном периоде, предоставленной Пятигорской торгово-промышленной палатой, указав, что экспертное заключение торгово-промышленной палаты не является допустимым доказательством рыночной цены реализованных обществом квартир. Не принял суд в качестве источника информации о рыночной стоимости квартир и отчеты агентств недвижимости "Ваша недвижимость + К" и "Мир". Отклонив довод налогового органа относительно имевшейся разницы в стоимости одного квадратного метра реализованных обществом квартир покупателям Трамовой З.М., Слепцову М.Н., Шайкину К.В., Джибабовой Л.И., Самойловой С.С., Такаеву П.В., суд указал на неисследованность инспекцией физических показателей каждого отдельного предмета договора купли-продажи, а также степени готовности к заселению каждой квартиры. Суд отклонил довод налогового органа о влиянии взаимозависимости общества и его учредителя Такаева П.В. на ценообразование, сославшись на его формальность.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.12.2012 решение Арбитражного суда Ставропольского края от 02.06.2012 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2012 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. Кассационная инстанция указала на то, что, вывод судебных инстанций о непредставлении налоговым органом доказательств занижения цены квартир, реализованных обществом в спорном периоде, относительно рыночных цен с отклонением более 20 %, а также отклонения цен более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком за один квадратный метр общей площади жилья в пределах непродолжительного периода времени, является недостаточно обоснованным, поскольку судом неполно исследованы фактические обстоятельства по делу, имеющие существенное значение для принятия правильного решения. При новом рассмотрении суду необходимо учесть данные указания, установить все фактические обстоятельства по делу, полно, всесторонне их исследовать, в совокупности оценить все представленные в дело доказательства и доводы участвующих в деле лиц, в соответствии с положениями главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Решением от 01.11.2013 суд первой инстанции удовлетворил требования общества, сославшись на результаты заключения судебной экспертизы и указав на то, что у инспекции не имелось оснований для начисления налогов, пеней, штрафов в связи с непредставлением документальных доказательств об отклонении цены общества на квартиры от рыночной цены более чем на 20%.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней инспекция просит отменить решение суда и отказать в удовлетворении заявления, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. В частности, апеллянт считает, что суд необоснованно не принял в качестве доказательства по делу заключение Пятигорской торгово-промышленной палаты и не учел, что, в данном случае, экспертиза в порядке статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не назначалась и не проводилась. Экспертное заключение N 214-А от 03.09.2013 содержит противоречивые сведения и не соответствует требованиям, предъявляемым к доказательствам данного вида. Так же указывает на неправомерное отклонение судом ходатайства о назначении по делу повторной экспертизы.

Общество в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, указывая на его законность и обоснованность.

В судебном заседании представители инспекции и общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее соответственно.

Инспекцией заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, а именно - заключение эксперта N 330 от 24.12.2013. Ходатайство мотивировано намерением доказать, что экспертное заключение N 214-А от 03.09.2013 имеющееся в материалах дела не соответствует требованиям, предъявляемым к доказательствам данного вида.

В соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

В силу пункта 26 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" при решении вопроса о возможности принятия новых доказательств суд определяет, была ли у лица, представившего доказательства, возможность их представления в суд первой инстанции или заявитель не представил их по не зависящим от него уважительным причинам. К числу уважительных причин, в частности, относятся: необоснованное отклонение судом первой инстанции ходатайств лиц, участвующих в деле, об истребовании дополнительных доказательств.

В суде первой инстанции ходатайство о приобщении указанного доказательства инспекцией не заявлялось, а представитель инспекции не обосновал наличие уважительных причин, вследствие которых у него отсутствовала объективная возможность представить данные документы в суд первой инстанции. В этой связи апелляционная коллегия отказывает в принятии названного доказательства.

Изучив и оценив в совокупности все материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 АПК РФ, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составил акт выездной налоговой проверки от 28.09.2011 N 10-15/002767 (том 1 л. д. 131 - 193).

Рассмотрев указанный акт, письменные возражения налогоплательщика и материалы выездной налоговой проверки, инспекция вынесла решение от 01.11.2011 N 10-15/003050, которым начислила обществу 11 605 607 рублей налогов, соответствующие пени и 2 321 214 рублей штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю решением от 15.12.2011 N 14-19/022958 изменило резолютивную часть оспариваемого решения налоговой инспекции, отменив исчисленные суммы НДФЛ в размере 2 860 рублей и соответствующие им суммы пеней, штрафа и утвердило решение налоговой инспекции в остальной части.

Полагая, что решение налогового органа в части начисления 11 589 105 рублей налогов, 1 789 051 рубля пеней и 2 317 914 рублей штрафов не соответствует требованиям Кодекса и нарушает права и законные интересы налогоплательщика в экономической и иной предпринимательской сферах деятельности, общество обратилось в суд с требованием о признании его недействительным в указанной части.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ предусмотрено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как видно из материалов дела общество с 01.01.2009 применяло упрощенную систему налогообложения в соответствии со статьей 346.12 Кодекса. Заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения представлено обществом налоговому органу 18.11.2008. Уведомление N 2855 о возможности применения упрощенной системы налогообложения выдано обществу 17.12.2008. Согласно заявлению о переходе на упрощенную систему налогообложения общество, в соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Кодекса, избрало объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Судом установлено, что основанием для принятия налоговым органом решения в обжалуемой части явились следующие обстоятельства.

В проверяемом периоде (с 01.01.2008 по 31.12.2009) общество реализовало 47 квартир общей площадью 4080,9 кв. м на сумму 46 022 тыс. рублей, из которых 19 квартир общей площадью 1717,3 кв. м на сумму 16 110 тыс. рублей - единственному учредителю Такаеву П.В., а 28 квартир, общей площадью 2363,6 кв. м на сумму 29 912 тыс. рублей - иным физическим лицам. Данные квартиры расположены по адресу: Ставропольский край, Предгорный район, станица Ессентукская, ул. Губина, дом 73, корпус 1. Инспекция по материалам проверки выявила случаи отклонения более чем на 20% от уровня цен за один квадратный метр жилой площади, применяемых налогоплательщиком в пределах непродолжительного периода. Одновременно с отклонением цен от уровня цен за один квадратный метр жилья в пределах непродолжительного периода также установлено совершение сделок между взаимозависимыми лицами (факты реализации обществом жилья единственному учредителю Такаеву П.В.).

В целях определения рыночной стоимости квартир налоговый орган использовал полученные от ООО "Научно-производственная группа "Независимый эксперт" (далее - экспертная организация) средние стоимостные значения одного квадратного метра жилья на первичном рынке (от застройщика) по г. Ессентуки и Предгорному району Ставропольского края за 2009 - 2010 годы.

Согласно представленным экспертной организацией стоимостным значениям, построенный обществом 48-квартирный жилой дом, расположенный в станице Ессентукской Предгорного района, Ставропольского края, ул. Губина 73, корпус 1, отнесен налоговым органом к категории "стандарт" со среднерыночной стоимостью на первичном рынке жилья от 22 тыс. рублей до 24 тыс. рублей за квадратный метр.

В качестве официального источника информации о рыночной цене одного квадратного метра общей стоимости площади жилья инспекция приняла информацию Пятигорской торгово-промышленной палаты, полученную на основании договора на оказание услуг от 26.05.2011. Согласно заключению Пятигорской торгово-промышленной палаты от 22.06.2011 N 013152 среднерыночная цена за один квадратный метр на первичном рынке жилья в станице Ессентукской Предгорного района Ставропольского края в 2009 году составила 22 тыс. рублей за квадратный метр - в январе, феврале, июле, августе, сентябре, 23 тыс. рублей за квадратный метр - в марте, апреле, мае, июне, октябре, ноябре, декабре (том 4, л.д. 62).

Налоговый орган, установив отклонение более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком за один квадратный метр общей площади жилья в пределах непродолжительного периода времени, руководствуясь положениями статьи 40 Кодекса и учитывая заключение торгово-промышленной палаты, определил рыночную стоимость реализуемых обществом квадратных метров общей площади жилья, что послужило основанием для увеличения стоимости реализации (дохода с реализации) и начисления обществу налогов, пеней и штрафов.

Статьей 40 Кодекса установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 названной статьи Кодекса, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Кодекса налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Налоговый орган, устанавливая отклонение от уровня цен налогоплательщика в короткий промежуток времени более чем на 20%, не учел следующего.

Как видно из материалов дела, обществом в августе-декабре 2009 года совершен ряд сделок по продаже квартир. В течение отдельных непродолжительных периодов имел место значительный разброс цен по отдельным сделкам - более чем на 20%. Уровень цен определен инспекцией как разброс между максимальной и минимальной ценами.

На этом основании налоговый орган, руководствуясь подпунктом 4 пункта 2 и пунктом 3 статьи 40 НК РФ, осуществил перерасчет налоговой базы и суммы подлежащих уплате налогов.

По смыслу подпункта 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса в указанной норме предусмотрено определение не разброса цен между различными сделками, а определение применяемого налогоплательщиком в пределах непродолжительного периода времени уровня цен.

На основании пункта 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в котором они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено указанным Кодексом.

Применительно к указанной норме понятие уровня цен, применяемых в пределах непродолжительного периода времени, является экономической категорией и определено в "Современном экономическом словаре" как уплачиваемая за товар средневзвешенная цена.

Поскольку в подпункте 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса установлено понятие уровня цен в пределах непродолжительного периода времени, налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки необходимо было определить тот самый непродолжительный период времени. В пункте 5 Информационного письма N 71 Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 марта 2003 года под непродолжительным периодом времени принят месяц или квартал.

Исходя из положений указанной нормы налоговому органу необходимо было рассчитать отклонение от средневзвешенного значения цены, применяемого налогоплательщиком в пределах короткого периода времени (месяца).

Согласно данной норме в рассматриваемом случае инспекции следовало установить уровень рыночных цен на идентичную (однородную) продукцию и доначислить налоги только по тем сделкам общества, цены по которым отклоняются от рыночных более чем на 20%.

Однако налоговым органом не представлены доказательства отклонения цен от уровня цен на квартиры, продаваемые обществом, в соответствие с положениями пункта 3 статьи 40 Кодекса.

Рассмотрев доводы налогового органа относительно правильности определения показателя средней рыночной стоимости квадратного метра жилья в качестве основного показателя для выявления отклонения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком, суд отклонил их как не соответствующие статьи 40 Кодекса, по следующим основаниям.

Налоговый орган, установив отклонение более чем на 20% от цен, применяемых налогоплательщиком за один квадратный метр общей площади жилья в пределах непродолжительного периода времени, руководствуясь положениями статьи 40 Кодекса и учитывая заключение торгово-промышленной палаты, определил рыночную стоимость реализуемых обществом квадратных метров общей площади жилья, что послужило основанием для увеличения стоимости реализации (дохода с реализации) и начисления обществу налогов, пеней и штрафов.

В пункте 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.03.2003 N 71 отмечается, что в случае выявления сделок, цены по которым более чем на 20 процентов отклоняются от уровня цен, примененных налогоплательщиком в отношении идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в пределах непродолжительного периода времени, доначисление налога по этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации.

Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

При этом в силу пункта 1 статьи 40 Кодекса пока налоговым органом не доказано обратное, предполагается, что цена, примененная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 Кодекса рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Следовательно, рыночная цена должна определяться с учетом двух основных обстоятельств: эта цена определяется в отношении идентичных (а при их отсутствии -однородных) товаров; рыночная цена устанавливается с учетом сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок.

Согласно пункту 11 статьи 40 Кодекса при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Однако приведенная норма не может применяться изолированно в отрыве от иных принципов определения рыночной цены.

Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса рыночные цены определяются по правилам пунктов 4 - 11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в установленный период времени (постановление Президиума ВАС РФ от 18.01.2005 N 11583/04).

Иначе говоря, налоговый орган не вправе ссылаться на официальные источники информации, если в данных источниках не учитывается сопоставимость условий сделок, что имеет место, в частности, при применении данных о средних ценах.

Из содержания экспертного заключения от 16.01.2011 N 1560100208 Пятигорской Торгово-промышленной палаты следует, что оценщик располагал сведениями о предложениях к продаже определенного количества объектов недвижимости, и использовал только имеющуюся у него информацию по предложениям к продаже объектов недвижимости.

Следует учитывать, что в соответствии с пунктом 9 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитываются такие, в частности, условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Налоговый орган, ссылаясь на расчет средней рыночной цены, определенный на основании экспертного соглашения Торгово-промышленной палаты г. Пятигорска N 1560100208, положенный в основу оспариваемого решения, указывает на то, что для определения рыночной стоимости одного квадратного метра жилья экспертами учтены достаточно точные и официальные сведения о продаже (предложениях о продаже) определенного количества объектов недвижимости, сопоставимых с рассматриваемым. При этом инспекция считает, что рыночная цена исследуемых объектов недвижимости сложилась с учетом спроса и предложения на рынке идентичных товаров в г. Ессентуки и Предгорном районе.

Суд с указанным доводом не согласился в виду следующего.

Из письма Пятигорской ТИП видно, что указанное экспертное заключение N 1560100208 от 16.06.2011 содержало информацию о среднерыночной стоимости одного квадратного метра на первичном рынке жилья в станице Ессентукской Предгорного района Ставропольского края. В процессе проведения экспертного анализа экспертами проведены маркетинговые исследования первичного рынка жилой недвижимости в станице Ессентукской, проведен устный опрос риэлтерских компаний, расположенных в г. Ессентуки и ст. Ессентукской, использованы газета "Из рук в руки" и сведения с сайта www.ir. ru. Из представленных ТИП г. Пятигорска материалов видно, что указанная исследуемая информация представляет собой анализ средних рыночных цен квадратного метра первичного жилья в станице Ессентукской Предгорного района и г. Ессентуки за 2009-2010 годы.

Из изложенного следует, что Торгово-промышленной палатой г. Пятигорска в основу экспертного заключения была положена средняя цена предложения на рынке недвижимости г. Ессентуки и Предгорного района.

Однако, как указывается в Определении Конституционного Суда РФ от 04.12.2003 N 442-О, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

В случае выявления сделок, цены по которым более чем на 20% отклоняются от уровня цен, примененных данным налогоплательщиком в отношении идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в пределах непродолжительного периода времени, доначисление налога по этим сделкам не может производиться исходя из средней цены реализации.

Следовательно, использование данных о средней цене предложений, даже предоставленных органами государственной статистики, при определении рыночной цены статьей 40 Кодекса не предусмотрено.

Таким образом, использование налоговым органом для определения рыночной цены только данных органов государственной статистики о средних ценах, свидетельствует о том, что действительная рыночная цена в рассматриваемом случае не установлена.

В судебном заседании от 31 мая 2013 года в качестве свидетеля судом допрошена проводившая экспертные исследования и подписавшая экспертное заключение эксперт Рядчина Т.В., показавшая, что по запросу инспекции представлялось экспертное заключение от 16.06.2011, зарегистрированное под номером 1560100208. Данный документ является не отчетом оценщика, а именно, экспертным заключением, составленным по результатам соответствующей экспертизы в виде мониторинга цен.

Также при заслушивании свидетеля Радчиной Т.В. суд установил, что эксперты об уголовной ответственности не предупреждались, с материалами налоговой проверки ознакомлены не были, материалы для подготовки экспертного заключения собирали самостоятельно (вырезки из газеты "Из рук в руки", письма риэлторов о средней рыночной стоимости квадратного метра жилой площади, сведения с сайтов риэлтерских контор). Свидетель также указала, что экспертами не исследовались и не подвергались анализу конкретные сделки в целях экспертизы, экспертиза проведена только на основании анализа рынка предложений к продаже, что и отражено экспертами в их заключении от 16.06.2011.

В подтверждение доводов эксперта Радчиной Т.В. о том, что задачей экспертизы было установление средней цены на жилплощадь в г. Ессентуки и Предгорном районе, в суд представлены положенные в основу экспертного заключения справка Агентства недвижимости "Альянс КМВ" от 16.06.2011 года о средней рыночной стоимости жилой недвижимости на первичном рынке в ст. Ессентукской Предгорного района в период с 2009 по 2010 год, справка о среднерыночной стоимости первичного жилья в станице Ессентукской и г. Ессентуки за 2009 -2010 годы, также представленные Агентством недвижимости "Альфа-КМВ", Агентством недвижимости "Результат+" справки о среднерыночной стоимости первичного жилья, вырезки из газеты "Из рук в руки".

Изложенное подтверждает, что налоговым органом в ходе проверки использованы не рыночные цены на однородный товар, но средние показатели стоимости квадратного метра жилья в г. Ессентуки и Ессентукском районе в период с 2009 по 2010 годы. Указанные средние показатели также определены по ценам предложения к продаже, но без учета цены спроса на квадратный метр жилья, идентичности (а при их отсутствии - однородных) товаров; сопоставимости экономических (коммерческих) условий сделок.

Вместе с тем, по смыслу пункта 4 статьи 40 Кодекса рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

На основании изложенного суд правомерно пришел к выводу о том, что экспертным заключением от 16.06.2011 N 1560100208 не определена рыночная цена товара в том смысле, который определен пунктом 4 статьи 40 Кодекса.

Вывод суда о том, что у налогового органа отсутствовали условия, указанные в подпункте 4 пункта 4 статьи 40 Кодекса, предоставляющие возможность определять иную цену на товар, поскольку при определении и признании рыночной цены товара должны быть использованы официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса) правомерен. Налоговая инспекция, определяя рыночную цену и доначисляя обществу налоги, использовала только информацию, предоставленную торгового-промышленной палатой г. Пятигорска о средних ценах.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства и оценив их в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что при расчете налоговым органом цен по сделкам, связанным с реализацией квартир, нарушены принципы определения рыночных цен, установленные положениями статьи 40 Кодекса, поскольку информация, указанная в экспертном заключении ТИП г. Пятигорска, не учитывает все факторы, оказывающие влияние на определение рыночной стоимости квартир в период их реализации. При составлении экспертного заключения эксперты торгово-промышленной палаты не обладали достоверной информацией об объектах оценки; при определении рыночной стоимости квартир использовались информационные материалы местных рекламно-информационных агентов, которые не являются официальными источниками информации; для определения рыночной цены одного квадратного метра жилой площади использован сравнительный подход, в соответствии с которым производится сравнение полученной из различных источников информации о средней цене реализации одного квадратного метра жилой площади, но не конкретных квартир; в экспертном заключении и в решении налогового органа не указано, какие корректировки применены и основания из применения; не учитывалось состояние объектов недвижимости.

Официальные источники информации о цене товара, в том числе предоставленные торгово-промышленной палатой и департаментом цен и тарифов субъекта Федерации, не могут использоваться налоговым органом без учета информации о заключенных на момент реализации налогоплательщиком этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, о количестве (объеме) поставляемых товаров, сроках исполнения обязательств и др. Цена на товар, определенная методом средних величин, не содержит данных о рыночной цене идентичного (однородного) товара, реализуемого в сопоставимых условиях в определенный промежуток времени, не учитывает всех факторов, оказывающих влияние на определение рыночной стоимости товара.

В государственные компетентные органы с целью получения официальной информации об уровне цен для определения рыночной цены объектов недвижимости налоговая инспекция не обращалась. В связи с чем, суд не принимает экспертное заключение в качестве доказательства, свидетельствующего о рыночной цене спорных квартир.

Уровень рыночных цен в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом также не исследован и не установлен, в связи с этим и в целях наиболее полного исследования материалов проверки судом удовлетворено ходатайство налоговой инспекции и общества о назначении экспертизы.

Определением от 22.07.2013 судом назначена строительно-техническая экспертиза.

Согласно экспертному заключению 214-А от 30.09.2013 уровень цен за кв. метр общей площади квартир, применяемых обществом, в августе 2009 года составил 9 878,17 руб.; в сентябре 2009 года - 12 697,13 руб., в октябре 2009 года - 8 149,49 руб., в ноябре 2009 года - 17 653,81 руб.; в декабре 2009 года - 10 757,60 руб. Рыночная цена одного квадратного метра общей площади квартир на первичном рынке жилья в доме, расположенном в станице Ессентукской Предгорного района Ставропольского края по ул. Губина, дом 73, корпус 1, во 2 полугодии 2009 года с учетом положений статьи 40 Кодекса составляла: в августе - 9 227,19 руб., в сентябре - 9 550,06 руб., в октябре - 9 806,06 руб., в ноябре -10188,56 руб., в декабре - 10 616,06 руб.

На основании указанного заключения экспертизы суд пришел к следующим выводам.

Из 47 совершенных во втором полугодии 2009 года сделок 19 проверены налоговым органом как сделки с заинтересованностью по продаже квартир Такаеву П.В.; из оставшихся 28 сделок по продаже квартир другим лицам 16 имели отклонения более чем на 20% от уровня применяемых обществом цен. Остальные 12 совершенных обществом сделок не подлежали проверке в связи с отсутствием отклонения от уровня цен, а также других, предусмотренных статьей 40 Кодекса оснований.

С отклонением цен от уровня рыночной цены более, чем на 20% в сторону понижения, налогоплательщиком в указанный период совершено шесть сделок, в связи с чем в ходе налоговой проверки мог бы быть начислен налог по упрощенной системе налогообложения в сумме 66 007,12 руб., в том числе: по сделке продажи квартиры N 11 - 7404,24 руб.; по квартире N 24 - 8 654,17 руб., по квартире N 28 - 11 955,16 руб., по квартире N 32 - 9879,18 руб., по квартире N 33 - 17 862,75 руб., по квартире N 45 - 10 251,00 руб. (расчеты приобщены к материалам дела - т. 15).

Заключением судебной экспертизы, назначенной судом по инициативе налогового органа, подтверждено, что в период налоговой проверки налоговым органом не определен уровень цен и неверно установлено отклонение цен более чем на 20% от уровня рыночных цен. Отсутствие у инспекции доказательств исследования и установления налоговым органом уровня рыночных цен является нарушением положений пункта 3 статьи 40 Кодекса. Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Уровень рыночных цен налоговым органом не исследован и не установлен, отклонение цен реализации квартир обществом рыночным ценам не доказано, в связи с чем, представленный в суд перерасчет сумм налогов, подлежащих уплате ответчиком, не основан на законе.

Из изложенного выше следует, что не установление инспекцией в ходе налоговой проверки уровня цен, применяемых налогоплательщиком, повлекло неблагоприятные последствия для налогоплательщика в виде доначисления ему не предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налогов.

Довод апелляционной жалобы на недопустимость принятия судом результатов судебной экспертизы, поскольку экспертами допущены неточности в формулировке заключения, а именно, указание в тексте заключения на "средний уровень цен", а не на "уровень цен", отклоняется судом, поскольку данные опечатки не изменили суть экспертного заключения и не повлекли неправильные выводы.

Выводы судебной экспертизы от 13.09.2013 основаны исключительно на материалах дела с учетом доказательств, представленных сторонами в суд, материалов налоговой проверки.

В экспертном заключении экспертами обоснован отказ от доходного метода оценки и использованы сравнительный и затратный методы оценки, что соответствует пункту 10 статьи 40 Кодекса, согласно которому для определения рыночной стоимости цены товара последовательно используются сравнительный метод, метод цены последующей реализации и затратный метод.

Применение метода последующей реализации обосновано исследованием материалов по сделкам учредителя Такаева П.В., в целях проверки соответствия цен на квартиры, приобретенные по сделкам, совершенным с заинтересованностью. Во всех совершенных сделках последующей реализации Такаевым П.В., квартир цены совершенных сделок оказались ниже или равны цене приобретения Такаевым квартир у общества, что подтверждает как отсутствие отклонения в сторону понижения более чем на 20% от рыночных цен, так и отсутствие оснований для начисления дополнительных налогов.

Выяснив, что сделка с учредителем Такаевым П.В., является контролируемой, налоговый орган должен был определить, отклоняются ли цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг). Только в этом случае он может вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты данной сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 Кодекса). Рыночная цена определяется с учетом положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Налоговым органом не опровергнуты выводы, изложенные в заключении экспертов об уровне рыночных цен по сделкам, не представлены доказательства несоответствия цен по контролируемым сделкам уровню рыночных цен.

Суд оценивает представленное судебными экспертами заключение наравне с иными доказательствами, приобщенными к материалам настоящего дела.

Результатами судебной экспертизы подтверждены доводы заявителя о несоответствии принятой налоговым органом в качестве рыночной цены стоимости жилья - 22000 руб. за кв. метр в спорном периоде в станице Ессентукской Предгорного района Ставропольского края и опровергнуты доводы налогового органа о несоответствии уровня цен, применяемых обществом в спорный период времени, рыночным ценам.

Как указывалось выше, принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения установлены в статье 40 Кодекса. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.12.2003 N 442-О, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.

В пункте 1 названной статьи определено: если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд правомерно пришел к выводу о том, что налоговым органом не доказано, что примененная инспекцией при расчете цена является рыночной в соответствии с требованиями статьей 40 Кодекса.

Довод апелляционной жалобы относительно наличия оснований для проведения повторной экспертизы является несостоятельным ввиду следующего.

Исходя из части 2 статьи 87 АПК РФ необходимость в повторной экспертизе возникает при наличии у суда сомнений в обоснованности экспертного заключения или при наличии противоречий в выводах эксперта (комиссии экспертов).

Оснований для признания экспертного заключения от 03.09.2013 N 214-А сомнительным или противоречивым суд не установил.

В силу статей 67, 68, 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.

Исходя из смысла пункта 1 статьи 40 Кодекса, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы. Однако налоговым органом не собраны и не представлены соответствующие доказательства влияния взаимозависимости на результаты сделок, а также применение искусственных юридических конструкций в целях получения необоснованной налоговой выгоды по сделкам купли-продажи квартир, совершенным с учредителем. Не определен также размер полученной необоснованной налоговой выгоды и незаконность получения выгоды самим налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 6 статьи 3 указанного Кодекса при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить.

Порядок и условия начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения предусмотрены статьей 346.13 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 38 Кодекса каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Находясь на специальном налоговом режиме - упрощенной системе налогообложения (доходы минус расходы), для целей определения доходов общество руководствуется статьей 346.15 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса при применении организацией упрощенной системы налогообложения в составе доходов учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества, имущественных прав и внереализационные доходы.

Согласно пункту 1 статьи 346.17 того же Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Законодатель прямо указал, что стоимость того или иного объекта налогообложения определяется с учетом положений статьи 40 Кодекса только в тех случаях, когда это является экономически обоснованным и от определения этой стоимости зависит величина налоговой базы.

Налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки произведен пересчет доходов, учитываемых при определении налоговой базы, в связи с чем, по мнению инспекции, доходы общества, учитываемые при исчислении налоговой базы, составили в 1 квартале 2009 года - 7 510 700,00 руб., в полугодии 2009 года - 18 214 460,00 руб., за 9 месяцев 2009 года - 32 049 740,00 руб., за 2009 год - 92 987 520,00 руб.

Именно поэтому инспекцией применены положения пункта 4 статьи 346.15, подпунктов 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса. Посчитав, что доходы налогоплательщика в результате пересчета с применение статьи 40 указанного Кодекса превысили 20 млн. руб. и в течение отчетного (налогового) периода, обществом допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12, пункту 3 статьи 346.14 указанного Кодекса, налоговый орган признал налогоплательщика утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено такое превышение. Таким образом, по мнению инспекции, общество утратило право на применение упрощенной системы налогообложения в 4 квартале 2009 года, так как его доходы составили 92 987 520,00 руб.

С 01.10.2009 инспекция посчитала общество "перешедшим" на общую систему налогообложения, в связи с чем, скорректировала доходы общества в целях исчисления налога на прибыль за 4 квартал 2009 года до 60 333 720,00 руб.

Кроме того, налоговым органом произведен расчет суммы расходов для целей исчисления прибыли за 4 квартал 2009 года - 2 651 696 руб.

По расчетам налоговой инспекции налоговая база по налогу на прибыль за 4 квартал 2009 года составила 57 682 024,00 руб., в результате установлено занижение налога на прибыль в сумме 11 536 405 руб. (57 682 024,00 руб. *20%).

Также проверкой с учетом утраты обществом права на применение упрощенной системы налогообложения с 4-го квартала 2009 года установлена неуплата налога на имущество в сумме 33 430,00 руб. (расчет начисленного налога исследован судом).

Налоговым органом обществу по результатам проверки в связи с увеличением доходов и переходом на общую систему налогообложения доначислен единый социальный налог за 4 квартал 2009 года в сумме 19 272,00 руб. (расчет начисленного налога исследован судом).

Судом исследованы расчеты начисленных по итогам проверки налогов, обществом не представлены контррасчеты сумм налогов, исчисляемых инспекцией в связи с "переводом" налогоплательщика на общую систему налогообложения.

Суд правомерно пришел к выводу о том, что расчет налогов обществу по общей системе налогообложения, указанные в решении доводы инспекции относительно утраты обществом права на упрощенную систему налогообложения, не соответствует фактическим обстоятельствам и Кодексу, в связи со следующим.

Кодекс не предусматривает уплату налога на прибыль с неполученной налоговой базы, рассчитанной с учетом положений статьи 40 указанного Кодекса у предприятий, реализующих товары (работы, услуги) по тем основаниям, что при исчислении налога на прибыль объектом налогообложения является не доход от реализации, а полученная прибыль. При пересчете суммы выручки по сделке с учетом положений статьи 40 Кодекса у организации одновременно с доначисленной суммой дохода возникает убыток в этом же размере, уменьшающий налоговую базу согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса, в виде суммы безнадежных долгов, в связи с чем налоговая база не изменится. Таким образом, экономический результат от пересчета цены сделок мог быть равен нулю.

Кроме того, инспекцией не представлены доказательства получения доходов в 4 квартале 2009 года в сумме 60 333 720,00 руб. Включение в состав доходов заявителя фактически не полученных сумм в виде имеющегося отклонения от якобы рыночных цен является незаконным, в связи с тем, что указанные денежные средства никогда не поступали на счета в банках и (или) в кассу заявителя, доказательств обратного не представлено.

Выводы налогового органа, изложенные в решении, основаны на предположениях о рыночных ценах за единицу жилой площади на рынке ст. Ессентукской. Как указано выше, рыночная стоимость каждого из предметов сделок инспекцией не оценивалась и не исследовалась в ходе проверки. Расчеты основаны на экспертном заключении торгово-промышленной палаты, которому суд дал соответствующую оценку в настоящем решении.

Следовательно, налоговым органом неправомерно исчислен налог на прибыль за 4-й квартал 2009 года в сумме 11 536 405 руб.

Поскольку доначисление налога на имущество за 4 квартал 2009 года в размере 33 430, 00 руб. основано на тех же доказательствах, исследованных выше, и связано с увеличением доходов вследствие применения статьи 40 Кодекса, суд правомерно пришел к выводу о незаконности решения инспекции в указанной части.

Налоговым органом не представлены доказательства получения обществом дополнительных доходов, связанных с нерыночным ценообразованием (занижением рыночных цен). Следовательно, налоговой инспекцией незаконно начислен единый социальный налог за 4 квартал 2009 года в сумме 19 270,00 руб. (лист 57-58 решения налогового органа).

Инспекцией не представлено документальных доказательств того, что цены общества отклонялись от рыночной цены более чем на 20%, поскольку пунктом 3 статьи 40 Кодекса установлено право налоговых органов вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени только в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки отклоняются более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Суд пришел к выводу, что инспекция не доказала правомерность принятого решения, так как положенные в его основу отчет экспертов и иные сведения о средней рыночной цене на один квадратный метр жилья не позволяют констатировать факт значительного отклонения стоимости реализации нежилых помещений по сделкам купли-продажи общества с физическими лицами в сторону понижения от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.

В результате налоговой проверки в оспариваемом решении начислены обществу налоги в сумме 11 589 105,00 руб., в том числе: по налогу на прибыль за 4 квартал 2009 года в сумме 11 536 405, 00 руб., налогу на имущество за 4 квартал 2009 года в размере 33 430, 00 руб., единому социальному налогу за 4 квартал 2009 года в сумме 19 270,00 руб., соответствующие им пени в общей сумме 1 789 051,00 руб., в том числе: по налогу на прибыль в сумме 1 781 702,00 руб., по налогу на имущество в сумме 3 738,0 руб., по единому социальному налогу в сумме 3611,00 руб. (расчет пеней приобщен к материалам дела - т.9 л. д. 132, исследован), а также 2 317 914,00 руб. штрафных санкций, в том числе: 3 947,00 руб. за неуплату (неполную уплату) единого социального налога, 2 307 281,00 руб. за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, 6686,00 руб. за неуплату (неполную уплату) налога на имущество, признанно судом необоснованным.

Заявитель оспаривает решение в части доначисления налогов в сумме 11 589 105 руб., пени в сумме 1 789 051 руб. и штрафных санкций в сумме 2 317 914 руб.

Согласно пункту 3 статьи 40 кодекса в случае, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

Налоговым органом не представлены доказательства отклонения цены товаров, применяемых сторонами сделки, в сторону повышения или понижения от рыночной цены идентичных товаров, поэтому отсутствуют основания для доначисления налога, пени и штрафа по указанным основаниям.

Решение в оспариваемой части нарушает права заявителя, поскольку у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогов в сумме 11 589 105 руб., пени в сумме 1 789 051 руб. и штрафных санкций в сумме 2 317 914 руб., что неправомерно обременяет его несением дополнительных непредусмотренным налоговым законодательством расходов по уплате налогов, пени, штрафов.

В связи с изложенным требования заявителя о признании недействительным решения от 01.11.2011 N 10-15/003050 Межрайонной ИФНС России N 10 по Ставропольскому краю о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налогов в сумме 11 589 105 руб., пени в сумме 1 789 051 руб. и штрафных санкций в сумме 2 317 914 руб. удовлевторены правомерно.

Выполняя указания суда кассационной инстанции, суд обоснованно при новом рассмотрении данного спора оценил не только доводы инспекции, изложенные в оспариваемом решении, но и иные доводы и подтверждающие их доказательства, представленные налоговым органом и обществом в суд при первоначальном и повторном рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Статья 101 АПК РФ определяет, что судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

Согласно статье 106 АПК РФ к судебным издержкам, связанным с рассмотрением дела в арбитражном суде, относятся денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам, расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте, расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), расходы юридического лица на уведомление о корпоративном споре в случае, если федеральным законом предусмотрена обязанность такого уведомления, и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

В силу статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Принимая во внимание результаты рассмотрения дела, суд первой инстанции правомерно взыскал с налогового органа в пользу заявителя расходы за проведение экспертизы, а также расходы по уплате государственной пошлине.

Таким образом, апелляционный суд считает, что существенные для дела обстоятельства установлены судом первой инстанции в полном объеме, доводы апелляционной жалобы были предметом исследования, им дана надлежащая оценка.

При указанных обстоятельствах, руководствуясь статьями 268-271 АПК РФ, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 01.11.2013 по делу N А63-13003/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У. Семенов

Судьи

С.А. Параскевова И.А. Цигельников