Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 3 марта 2014 г. N 02АП-856/14

г. Киров

03 марта 2014 г.

Дело N А29-7060/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 27 февраля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 марта 2014 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зориной О.С.,

при участии в судебном заседании:

представителей заявителя: Зарицкого С.В., действующего на основании доверенности от 01.11.2013, Бегельдиевой З.А., действующей на основании доверенности от 07.11.2013,

представителей Инспекции: Бабиковой Ю.П., действующей на основании доверенности от 09.01.2014 N 02-42/00015, Абрамовой О.Г., действующей на основании доверенности от 09.01.2014 N 02-42/00022;

представителей Управления: Бабиковой Ю.П., действующей на основании доверенности от 10.01.2014 N 05-23/3, Абрамовой О.Г., действующей на основании доверенности от 10.01.2014 N 05-23/2, Работа О.В., действующей на основании доверенности от 29.11.2013 N 05-23/24,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Кожимское разведочно-добычное предприятие"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 28.12.2013 по делу

N А29-7060/2013, принятое судом в составе судьи Гайдак И.Н.,

по заявлению закрытого акционерного общества "Кожимское разведочно-добычное предприятие" (ИНН: 1104006880, ОГРН: 1021100858734)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Инте Республики Коми (ИНН: 1104005076,ОГРН: 1041100722959)

и к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми

о признании частично недействительным решения от 14.06.2013 N 07-60/3 (в редакции решения УФНС России по Республике Коми от 29.08.2013 N 232-А),

установил:

закрытое акционерное общество "Кожимское разведочно-добычное предприятие" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Инте Республики Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) и к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - Управление) о признании частично недействительным решения Инспекции от 14.06.2013 N 07-60/3 (в редакции решения Управления от 29.08.2013 N 232-А).

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 28.12.2013 в удовлетворении заявленных требований налогоплательщику отказано.

Общество с принятым решением суда об отказе в удовлетворении его требований не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение от 28.12.2013 отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование своей позиции по жалобе Общество обращает внимание апелляционного суда на следующие обстоятельства:

1) судом первой инстанции при оценке обстоятельств дела были сделаны ошибочные выводы. Так, суд первой инстанции указал, что Общество неправомерно применяло способ оценки полезных ископаемых, однако в пункте 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации говорится, что количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что Обществом был выбран прямой способ оценки количества добытого полезного ископаемого посредством маркшейдерского замера. Между тем наличие маркшейдерского замера как раз и свидетельствует о том, что определение количества добытого полезного ископаемого Общество производит по расчетному способу, так как именно этот способ заключается в том, что измеряется объем изъятой продукции и по коэффициенту рассчитывается количество добытого сырья.

2) Судом первой инстанции нарушено единообразие в толковании и применении норм права, что в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены принятых судебных актов.

В данном случае суду первой инстанции следовало учесть позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 18.12.2007 N 64 о том, что судам следует учитывать, что при продаже маркированного, упакованного, затаренного полезного ископаемого реализация его в смысле пунктов 3 и 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации определяется с использованием расчетного способа оценки.

3) Судом первой инстанции не было учтено, что Инспекция в течение 10 лет определяла стоимость добытого полезного ископаемого с использованием расчетного способа оценки, что подтверждается налоговыми декларациями Общества.

4) Не был также принят во внимание тот факт, что Общество является не только разведочно-добычным предприятием, но еще и перерабатывающим, что отражено в качественно-количественной схеме обогащения кварцевой руды при отработке месторождение "Желанное" в 2009. Суд первой инстанции данный факт не принял во внимание и в решении не отразил.

Таким образом, Общество считает, что решение от 28.12.2013 подлежит отмене, поскольку при его принятии суд первой инстанции неверно оценил фактические обстоятельства дела и неправильно применил нормы материального права.

Инспекция и Управление представили отзывы на жалобу налогоплательщика, в которых против изложенных в ней доводов возражают, просят решение суда в обжалуемой части оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзывах на жалобу.

В судебном заседании апелляционного суда Общество уточнило свою позицию по жалобе и пояснило, что оспаривает решение суда первой инстанции только в части налога на добычу полезных ископаемых. Возражений со стороны налогового органа в данной части не поступило, поэтому арбитражный апелляционный суд рассматривает жалобу в пределах заявленных в ней требований.

Представители сторон поддержали свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми от 28.12.2013 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 29.04.2013 N 07-60/3.

14.06.2013 Инспекцией принято решение N 07-60/3 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому Обществу:

1) начислены:

- налоги в сумме 3 080 816 руб. (в т.ч., налог на добавленную стоимость в размере 11 552 руб., налог на добычу полезных ископаемых в размере 3 069 264 руб.),

- пени в размере 700 017,20 руб.,

- штрафы по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 305 573 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 36 686 руб.,

2) уменьшены:

- убытки в сумме 51 907 891 руб., в том числе, за 2009 - 13725 727 руб., за 2010 - 19 618 796 руб., за 2011 - 18 563 368 руб.,

- уменьшен излишне заявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 540 руб. за март 2009.

Налогоплательщик с решением Инспекции по эпизодам, связанным с доначислением налога на добычу полезных ископаемых и уменьшением убытков по налогу на прибыль за 2009-2011 не согласился и обжаловал в его в Управление.

Решением вышестоящего налогового органа от 26.08.2013 N 232-А решение Инспекции было изменено в части суммы необоснованно завышенного убытка за 2011, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество с решением Инспекции частично не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствуясь положениями Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах", статьями 336-340 Налогового кодекса Российской Федерации, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64, распоряжением Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 05.06.2007 N37-р, требования налогоплательщика в части налога на добычу полезных ископаемых признал необоснованными. При этом суд первой инстанции согласился с доводами Инспекции о нарушении налогоплательщиком пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в части порядка оценки стоимости добытого полезного ископаемого при определении налоговой базы.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзывов на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части исходя из нижеследующего.

На основании статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" одним из видов пользования недрами являются разведка и добыча полезных ископаемых, в том числе использования отходов горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Полезным ископаемым является продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая применяемым в Российской Федерации стандартам (национальному, региональному, международному), а в случае отсутствия названных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (пункт 1 статьи 337 Кодекса).

Исходя из положений подпункта 7 пункта 2 статьи 337 и пункта 7 статьи 339 НК РФ, добытым полезным ископаемым признается горнорудное неметаллическое сырье, в том числе жильный кварц (за исключением особо чистого кварцевого и пьезооптического сырья), в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по его добыче из недр, предусмотренный техническим проектом разработки месторождения.

В силу пункта 2 статьи 338 НК РФ налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 НК РФ.

Как следует из пункта 1 статьи 340 НК РФ, оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2) исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Данный способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого действует в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 4 постановления от 18.12.2007 N 64 указал, что оценка стоимости полезного ископаемого, исходя из сложившихся у налогоплательщика цен реализации, возможна только в случае реализации налогоплательщиком продукции, признаваемой в соответствии со статьей 337 Налогового кодекса Российской Федерации полезным ископаемым, а также в случае реализации налогоплательщиком продукции, полученной с применением перерабатывающих технологий, которые являются специальными видами добычных работ.

Если реализация данной продукции не осуществляется, при расчете налоговой базы надлежит руководствоваться подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть определять налоговую базу на основе расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Указанный способ оценки стоимости полезных ископаемых применяется, в частности, в случае реализации продукции, в отношении которой были осуществлены технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья, а также продукции, полученной при дальнейшей переработке полезного ископаемого, являющейся продукцией обрабатывающей промышленности.

Таким образом, стоимость добытых полезных ископаемых может определяться исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых только при отсутствии реализации добытого полезного ископаемого.

Пунктами 8, 9 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, предусмотрено, что под добытыми полезными ископаемыми, а также фактически добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера (разреза) на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в подсчет запасов.

Под первичной обработкой твердых полезных ископаемых понимаются технологические операции по доведению до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренные проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых и осуществляемые, как правило, в границах горного отвода, включая селективную выемку, усреднение, породовыборку, дробление негабаритов, производство кондиционных блоков, сортировку и доставку до склада готовой продукции или на перерабатывающие производства (обогатительные или брикетные фабрики, дробильно - сортировочные комплексы, химические или металлургические заводы и др.).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Общество имеет лицензию от 11.09.1996 СЫК 00424 КЭ на право пользование недрами, выданную Министерством природных ресурсов и охраны окружающей среды Республики Коми. Срок действия указанной лицензии (с учетом дополнения от 22.12.2011 N 4), до 31 июля 2033. Участок недр имеет статус горного отвода.

На основании названной лицензии Общество осуществляло разработку центральной части месторождения кварцевого сырья "Желанное".

Согласно пункту 1.6 Лицензионного соглашения (Приложение к лицензии от 11.09.1996 СЫК 00424 КЭ) недропользователю в пределах горного отвода дается право на добычу, доразведку, использование и переработку всех типов кварцевого сырья и пород вскрыши, которые пойдут на отсыпку при строительстве дорог. При добыче и не реализации полезных ископаемых, учтенных государственным балансом, недропользователь организует складирование и хранение их.

В соответствии с пунктом 1.7 Лицензионного соглашения, недропользователь проводит добычу (согласно проекту) жильного кварца и горного хрусталя.

Техническими условиями ТУ 41-07-014-86 подтверждается, что Общество добывает кварц жильный кусковой для выращивания монокристаллов кварца, который соответствует требованиям настоящих технических условий.

В проверяемом периоде Общество добывало только жильный кварц.

Разработка месторождения "Желанное" в 2009 - 2011 выполнялась Обществом на основании Рабочего проекта отработки центральной части месторождения "Желанное" от 1991, в соответствии с Программой на XIII пятилетку, утвержденной НПО "Кварцсамоцветы". Изменение к рабочему проекту "Отработка центральной части месторождения "Желанное" разработано на основании "Задания на проектирование", утвержденного Обществом 06.09.2002, которым предусмотрено, что для отработки блока применяется подземный способ разработки.

Проектируемая технология ведения горных работ включает 2 этапа:

1) добычные работы с транспортированием (отбойка буровзрывным способом, доставка на устье штольни);

2) ручная рудоразборка (Рабочим проектом предусмотрена ручная рудоразборка кварцевого концентрата по сортам, соответствующим ТУ 41-07-014-86).

В разделе 3 пункта 3.2. Рабочего проекта дана качественная характеристика кварцевого жильного узла 12-14 месторождения "Желанное", который является источником двух природных и технологических типов кварцевого сырья: кристаллов горного хрусталя и жильного кварца (т. 3, л.д. 38).

Жильный кварц отрабатываемых блоков довольно однородный, с незначительным количеством микропримесей и представлен одним технологическим типом, который по светопропусканию делится на два подтипа:

- жильный кварц со светопропусканием до 48%;

- жильный кварц со светопропусканием до 48% и выше.

Испытания технологических проб по кварцу показали, что он соответствует требованием промышленности ТУ 41-07-014-86.

Как предусмотрено в Рабочем проекте, в процессе разработки месторождения предусмотрено проведение таких работ, как ручная разборка, дробление, грохочение. Поэтому процесс получения товарного жильного кварца указывает на то, что в результате определенных операций не происходит изменения основного характера добытого полезного ископаемого, то есть не создается новый продукт, что характерно для продукции обрабатывающей промышленности.

В Приложении N 39 Методических рекомендаций по применению Классификации запасов месторождений и прогнозных ресурсов твердых полезных ископаемых, утвержденных распоряжением Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 05.06.2007 N 37-р (далее - "Методические рекомендации") рассматриваются месторождения жильного кварца, применяемого в производстве прозрачного кварцевого и многокомпонентных оптических стекол, обладающих высокой прозрачностью в видимой, ультрафиолетовой и инфракрасной областях спектра, термостойкостью и химической устойчивостью, и синтетических монокристаллов, одним из которых является месторождение "Желанное".

Согласно пункту 39 приложения N 39 "Методических рекомендаций" добытый жильный кварц после механического дробления до уровня кварцевой крошки проходит стадию рудоразборки и ручной очистки от видимых загрязнений (твердые минеральные включения, ксенолиты вмещающих пород и др.). Для синтеза монокристаллов и частично в оптическом стекловарении используется этот предварительно обогащенный промпродукт. Для получения плавочного сырья (продуктов более тонкого измельчения) используются методы глубокого обогащения - воздушная и магнитная сепарация, кислотная обработка, флотация, хлорирование и др. Получаемый промпродукт фракционируется с доведением до размеров крупки или муки, регламентируемых требованиями соответствующих стандартов и технических условий.

В пункте 40 приложения N 39 "Методических рекомендаций" требования промышленности к качеству жильного кварца, горного хрусталя и исландского шпата определяются областью их использования и должны в каждом конкретном случае регламентироваться договором между поставщиком (рудником) и перерабатывающим предприятием или соответствовать существующим стандартам и техническим условиям.

В Рабочем проекте предусмотрено, что в соответствии с принятой технологией поступающее с добычного участка сырье разгружается на открытой площадке рудного склада, или непосредственно в складе сырья. Далее кварцевое сырье подается ковшовым погрузчиком в отделение первичной рудоразборки, где выполняется отбраковка сырья и додрабливание кварцевого куска, исходя из технической характеристики дробильного оборудования, до фракции - 150 мм. Подготовленное сырье аккумулируется в бункере сырья и подается оттуда питателем и конвейером в дробильно-сортировочное отделение, где проходит дробильно-сортировочный цикл. Кондиционная фракция (-60+10) поступает в отделение промывки, где промывается в спиральной мойке и попадает в бункер - накопитель. Из бункера кварцевый концентрат питателем подается в отделение рудоразборки на рудоразборочный конвейер, где выполняется обогатителями рудоразборка кварцевого концентрата, его доведение до кондиции и сортировке. Готовая продукция затаривается и вывозится электропогрузчиком на склад. Отходы обогащения (не переизмельченный -10+0, загрязненный кусок +10+60 удаляются конвейерами на вторичную переработку или в отвалы отходов.

Вторичная переработка производится с целью получения материала для кварцевых фильтров и других нужд, сортировки на фракции: 10-20; 5-10; 3-5; 3-0. (подпункт 4.10.1, пункт 4.10 Рабочего проекта).

Таким образом, согласно Рабочему проекту, работы по сортировке (обогащению) признаются первичной обработкой полезного ископаемого, входящей в процесс его добычи. Данные работы направлены на доведение минерального сырья до требуемого техническими условиями качества, а не направлены на получение нового вида продукции, с другими характеристиками и назначением к применению.

Соответственно, работы по сортировке (обогащению) кварцевого сырья фактически являются первичной обработкой полезного ископаемого, входящей в процесс его добычи, так как вышеописанные работы направлены на доведение кварцевого сырья до требуемого стандартами и техническими условиями качества, а не на получение нового вида продукции, с другими характеристиками и назначением к применению.

В проверяемом периоде Общество реализовало потребителям кварц жильный кусковой марки КЖ-1, КЖ-2, КЖ-3, соответствующий ТУ 41-07-014-86, что подтверждается договорами поставки, грузовыми таможенными декларациями, счетами, счетами-фактурами, товарными накладными, товарно-транспортными накладными в том числе:

- август 2010 - по счету-фактуре N 35 от 27.08.2010 КУЗИЛ АГ Кварцшмельце Ильменау - жильный кварц кусковой КЖ-2 - 19 200 кг на сумму 887 693,76 руб. Цена реализации 1 тонны жильного кварца равна 46 234,05 руб. (887693,76/19200*1000),

- сентябрь 2010 по счету-фактуре N 30 от 08.09.2010 ОАО "Южноуральский завод "Кристалл" - жильный кварц кусковой КЖ-2 - 65 000 кг на сумму 2 990 000 руб. Цена реализации 1 тонны жильного кварца равна 46 000 руб. (2990000/65000* 1000),

- октябрь 2010 по счету-фактуре N 36 от 20.10.2010 КУЗИЛ АГ Кварцшмельце Ильменау - жильный кварц кусковой - 19 200 кг на сумму 583 969,92 руб. Цена реализации 1 тонны жильного кварца равна 30 415,10 руб. (583969,92/19200*1000),

- февраль 2011 по счету-фактуре N 2 от 10.02.2011 ОАО "Южноуральский завод "Кристалл" - жильный кварц кусковой КЖ-2 - 65 000 кг на сумму 3 120 000 руб. Цена реализации 1 тонны жильного кварца равна 48 000 руб. (3120000/65000* 1000),

- март 2011 по счету-фактуре N 7 от 21.03.2011 ООО "СибАзияСинтез" - жильный кварц кусковой КЖ - 1, КЖ - 2 - 500 кг на сумму 27 437,50 руб. Цена реализации 1 тонны жильного кварца равна 54 875 руб. (27437,5/500*1000).

Таким образом, в рассматриваемых периодах Общество реализовывало потребителям жильный кварц, соответствующий ТУ 41-07-014-86, который является конечной продукцией разработки месторождения, соответствующего стандарту, то есть продукцией прошедшей полный технологический цикл по добыче полезного ископаемого. Следовательно, получение из рудной массы продукции - жильного кварца ТУ 41-07-014-86 марок КЖ-1, КЖ-2, КЖ-3 рассматривается как неотъемлемая часть процедуры добычи этого полезного ископаемого и относится непосредственно к виду добычных работ.

Поскольку стандарт один, как на добываемое, так и на реализуемое полезное ископаемое (реализации иной продукции не установлено), поэтому, как правильно указал суд первой инстанции, при определении налоговой базы Инспекция правомерно количество жильного кварца ТУ 41-07-014-86 умножила на цену реализации жильного кварца ТУ 41-07-014-86, обоснованно приняв во внимание специфику технологии разработки месторождения жильного кварца (месторождения "Желанное"), а также сложившиеся фактические обстоятельства деятельности Общества.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно было учтено, что для определения количества добытого полезного ископаемого (жильного кварца) Общество применяет прямой, а не расчетный метод, посредством маркшейдерского замера с помощью измерительных средств определения объема извлеченного из недр минерального сырья, содержащего жильный кварц, то есть с помощью рулеток измеряется объем отбитой рудной массы.

Для определения количества добытого жильного кварца в кварцевой руде с учетом объемного веса и коэффициента кварценосности, заложенных при утверждении балансовых запасов жильного кварца отдельно для каждого расчетного блока, производится расчет. Производится также расчет оставленных в недрах технологических (эксплуатационных) потерь.

Учет добытых и отнесенных в потери объемов (запасов) жильного кварца Общество отражает в отчете по форме 5-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых".

По результатам проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля было установлено, что заявленный к налогообложению объем добытого полезного ископаемого по налоговым декларациям соответствует объемам добычи по отчетам формы 5-гр за соответствующий год. Данный факт Обществом не оспаривался.

Так, из ежемесячных справок о добыче полезных ископаемых, ежемесячных расчетов добычи, ежемесячных маркшейдерских справок по выполнению горных работ определяется количество вынутой рудной массы и объемы добычи жильного кварца.

Такое же количество добытого полезного ископаемого Общество отражает в ежемесячных расчетах по налогу на добычу полезных ископаемых за спорные периоды.

Для определения количества добытого полезного ископаемого для целей налогообложения налоговым органом принят объем именно жильного кварца, соответствующий ТУ 41-07-01486, а не вся горная масса, извлекаемая из недр.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о правомерности позиции Инспекции о том, что реализуемой продукцией Общества является не что-то иное, а полезное ископаемое - кварц жильный кусковой для выращивания монокристаллов кварца, соответствующий требованиям технический условий ТУ 41-07-014-86. Поэтому оценка стоимости добытого полезного ископаемого должна производиться исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого в порядке подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

В силу пункта 2 (абзацы 6, 7, 8) статьи 340 НК РФ оценка производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с пунктом 2 статьи 340 НК РФ.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Только в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, а именно: исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (пункт 4 статьи 340 НК РФ).

Из анализа приведенных норм следует, что способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, применяется лишь в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Таким образом, если в налоговом периоде была хоть одна сделка по реализации добытого полезного ископаемого, то налоговая база по всему объему добытого в налоговом периоде полезного ископаемого исчисляется как количество добытого полезного ископаемого, умноженное на цену реализации единицы добытого полезного ископаемого (отношение выручки к количеству реализованного полезного ископаемого). Если сделки по реализации в налоговом периоде отсутствовали, то налоговая база определяется как количество добытого полезного ископаемого, умноженное на расчетную стоимость единицы добытого полезного ископаемого (исходя из расходов).

Поскольку в августе, сентябре, октябре 2010 и в феврале, марте 2011 Общество осуществляло реализацию добытого полезного ископаемого (жильного кварца), соответственно, налоговым органом расчет оценки стоимости добытых полезных ископаемых обоснованно был произведен с учетом положений указанной нормы исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого куда вошла выручка от реализации добытых полезных ископаемых определенная исходя из сложившихся в конкретном налоговом периоде цен, уменьшенная на сумму налога на добавленную стоимость. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого определена делением выручки от реализации полезного ископаемого на количество реализованного полезного ископаемого.

Исходя из изложенного, Второй арбитражный апелляционный суд считает, что позиция налогоплательщика о том, что он может применить любой из перечисленных в пункте 1 статьи 340 НК РФ способов оценки полезного ископаемого самостоятельно, то есть, по его мнению, произвольно, является не правомерной, так как в данной же статье установлены специальные условия, при которых Общество может применить конкретный способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых. Кроме того, законодатель не ставит применение способа оценки стоимости, определяемой на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ, в зависимость от количества реализованного в налоговом периоде полезного ископаемого.

При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно были поддержаны выводы Инспекции о допущенном налогоплательщиком нарушении пункта 1 статьи 340 НК РФ в части порядка оценки стоимости добытого полезного ископаемого при определении налоговой базы, что повлекло за собой занижение налоговой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых.

Довод Общества о нарушении судом первой инстанции единообразия в толковании и применении норм права, в обоснование которого налогоплательщик ссылается на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64, признается апелляционный судом несостоятельным, поскольку Инспекцией в выручку была включена исключительно стоимость реализованного жильного кварца, без учета стоимости мешков полипропиленовых.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, рассмотрев вопросы, связанные с применением положений НК РФ о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из его стоимости, в постановлении от 18.12.2007 N 64 указал судам на необходимость учитывать, что тара, упаковка, маркировка, обязательное наличие которых при реализации добытого полезного ископаемого потребителям может быть предусмотрено названными в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартами, по смыслу пункта 1 статьи 336, статьи 337 НК РФ не являются составной частью извлеченного из недр полезного ископаемого, а представляют собой самостоятельные имущественные объекты, производимые вне технологических стадий добычи (извлечения) полезного ископаемого.

При этом при продаже маркированного, упакованного, затаренного полезного ископаемого реализация его в смысле пунктов 2 и 3 статьи 340 НК РФ не осуществляется. Таким образом, в данном случае стоимость добытого полезного ископаемого в силу пункта 4 статьи 340 НК РФ определяется с использованием расчетного способа оценки.

В данном случае реализация добываемого Обществом полезного ископаемого согласно ТУ 41-07-014-86 не предполагает обязательной (тсандарстной) упаковки его в мешки, из имеющихся в материалах дела отгрузочных документов усматривается, что тара учитывалась и предъявлялась к оплате при отгрузке отдельно.

Апелляционный суд отклоняет довод Общества о том, что суду первой инстанции следовало принять во внимание, что в течение 10 лет налоговый орган определял стоимость добытого полезного ископаемого с использованием расчетного способа, и считает, что такая позиция налогоплательщика противоречит положениям НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

В силу статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, при этом указанная норма права предусматривает использование налоговыми органами при проведении проверок сведений о деятельности самого налогоплательщика и его контрагентов, не ограничивая источники получения таких сведений, например результаты налоговых проверок контрагентов.

Таким образом, при камеральном контроле, проводимом по месту нахождения налогового органа, исследуется декларация и представленные к ней самим налогоплательщиком документы, тогда как при выездной налоговой проверке, которая проводится, как правило, по месту нахождения налогоплательщика, могут быть истребованы иные документы, имеющие отношение к деятельности налогоплательщика, а также проведены иные мероприятия налогового контроля, предусмотренные в НК РФ.

Поскольку в силу положений статей 82, 88 и 89 НК РФ камеральная и выездная налоговые проверки являются самостоятельными формами налогового контроля, что не исключает возможность корректировки обязательств, установленных в ходе камеральных проверок, по итогам выездной налоговой проверки, при проведении которой полномочия налогового органа шире, чем при проведении камеральной налоговой проверки.

Кроме того, в силу требований статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, помимо прочего, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, что, в свою очередь, предполагает исследование налоговыми органами всех документов проверяемого налогоплательщика, а не только тех, которые налогоплательщик сочтет необходимым представить при проведении камеральной проверки.

В данном случае отсутствие со стороны Инспекции претензий при проведении камерального контроля, автоматически не свидетельствует о невозможности корректировки налоговых обязательств налогоплательщика при проведении в отношении его выездной налоговой проверки.

Отклоняется также судом апелляционной инстанции довод Общества о том, что судом первой инстанции не было принято во внимание, что Общество является не только разведочно-добычным предприятием, но еще и перерабатывающим, поскольку выводы по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом были сделаны именно исходя из фактически осуществляемой налогоплательщиком хозяйственной деятельности, когда в проверяемом периоде Обществом добывало и реализовало жильный кварц без его переработки в другое полезное ископаемое.

Кроме того, согласно видам экономической деятельности, заявленной Обществом в ЕГРЮЛ (код по ОКВЭД 14.50.29), Общество занимается добычей и обогащением горных пород, содержащих графит и прочие полезные ископаемые, что является единым технологическим процессом по добыче полезных ископаемых.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Республики Коми от 28.12.2013 в обжалуемой налогоплательщиком части законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также исходя из фактических обстоятельств дела. Оснований для удовлетворения жалобы Общества по изложенным в ней доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

При обращении с жалобой Обществом была уплачена госпошлина в размере 2000 руб.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ за рассмотрение данной категории апелляционных жалоб госпошлина составляет 1000 руб., в связи с чем на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1000 руб. подлежит возврату Обществу как излишне уплаченная за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 28.12.2013 по делу N А29-7060/2013 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу закрытого акционерного общества "Кожимское разведочно-добычное предприятие" (ИНН: 1104006880, ОГРН: 1021100858734) в указанной части - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета закрытому акционерному обществу "Кожимское разведочно-добычное предприятие" 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по квитанции от 20.01.2014 в отделении СБ РФ N 9038/1401.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Л.И. Черных