Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 4 марта 2014 г. N 10АП-692/14

г. Москва

04 марта 2014 г.

Дело N А41-26948/13

Резолютивная часть постановления объявлена 25 февраля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 марта 2014 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Коновалова С.А.,

судей Епифанцевой С.Ю., Огурцова Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания Савановой В.В.,

в судебном заседании участвуют:

от ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ": Миролевич А.В., по доверенности от 04.06.2013.; Мокридина О.В., по доверенности от 18.12.2012;

от ИФНС России по г.Домодедово Московской области: Маркина Л.С., по доверенности от 23.12.2013, Бутина С.А., по доверенности от 14.10.2014, Соломахин Д.С., по доверенности от 18.02.2014,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по г.Домодедово Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 25 ноября 2013 года по делу N А41-26948/13, принятое судьей Юдиной М.А. по заявлению ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" (ОГРН 1035002007116) к ИФНС России по г. Домодедово Московской области о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства в порядке ст. 49 АПК РФ, к ИФНС России по г. Домодедово Московской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.02.2013 г. в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в размере 35 569 338 руб.

Решением Арбитражного суда Московской области от 25 ноября 2013 года по делу N А41-26948/13 требования ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" удовлетворены.

Не согласившись с вынесенным по делу решением, инспекция обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Московской области от 25.11.2013 года по делу N А41-26948/13 отменить.

Заявитель представил в материалы дела отзыв, в котором возражает на доводы апелляционной жалобы инспекции.

Инспекция и Заявитель направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее соответственно.

В ходе судебного разбирательства в апелляционном суде представителем налогового органа заявлено ходатайство о назначении судебной экспертизы.

Апелляционный суд отказал в удовлетворении заявленного ходатайства ввиду следующего.

Как следует из пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что все мероприятия по сбору доказательств налоговые органы должны осуществлять в рамках проведения проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. Представление новых доказательств и заявление ходатайств о проведении экспертизы и истребовании доказательств в судебном споре могут производиться налоговым органом только как контрдоводы на представление налогоплательщиком новых документов.

Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

ИФНС России по г. Домодедово Московской области с 31.03.2011 г. по 13.06.2012 г. (с учетом приостановления) проведена выездная налоговая проверка ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2010 г., единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2009 г., по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 13.08.2012 N 10-9/6-40 (л.д. 1-72, том 2).

Рассмотрев указанный акт, материалы проверки, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, документы, представленные налогоплательщиком, заместитель начальника ИФНС России по г. Домодедово Московской области принял решение N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.02.2013 г. (л.д. 27-161, том 1), в соответствии с которым ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" доначислены налог на прибыль организаций в общем размере 54.531.991 руб., транспортный налог в размере 8.295 руб., налог на добавленную стоимость в размере 153.389 руб., единый социальный налог в общем размере 145.137 руб., ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в виде штрафа в размере 9.513 руб., за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в размере 57 руб., обществу начислены пени по транспортному налогу в сумме 16 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 32.017 руб., единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 371 руб., зачисляемому в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 61 руб., зачисляемому в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в сумме 81 руб.

Не согласившись с решением инспекции, ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" в порядке ст. 101.2 НК РФ направило апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Московской области от 22.03.2013 N 07-12/15697 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение ИФНС России по г. Домодедово Московской области от 06.02.2013 N 9 - без изменения (л.д. 73-88, том 2).

Решения ИФНС России по г. Домодедово Московской области от 06.02.2013 N 9 и УФНС России по Московской области от 22.03.2013 N 07-12/15697 были обжалованы ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" в ФНС России.

Решением ФНС России от 22.07.2013 N СА-4-9/13334@ решение ИФНС России по г. Домодедово Московской области от 06.02.2013 N 9 и решение УФНС России по Московской области от 22.03.2013 N 07-12/15697 изменены путем отмены в части выводов о завышении расходов по налогу на прибыль организаций на сумму затрат на приобретение программных продуктов, начисления соответствующих сумм налога, штрафа и пеней; о завышении расходов по налогу на прибыль организаций на суммы арендных и коммунальных платежей за помещения, в которых расположены ГУ "Линейное управление внутренних дел на воздушном и водном транспорте в аэропорту "Домодедово", ГУ "Комендатура военных сообщений аэропорта "Домодедово", Домодедовская таможня, а также за выполнение ремонтных работ в помещениях, в которых расположены ГУ "Линейное управление внутренних дел на воздушном и водном транспорте в аэропорту "Домодедово", ГУ "Комендатура военных сообщений аэропорта "Домодедово", Домодедовская таможня, начисления соответствующих сумм налога, штрафа и пеней (л.д. 124-149, том 7).

ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" просит признать недействительным решение ИФНС России по г. Домодедово Московской области N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 06.02.2013 г. в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в размере 35 569 338 руб., ссылаясь на несоответствие частично оспариваемого решения нормам налогового законодательства.

Применительно к эпизоду по расходам, связанным с использованием товарного знака, налоговый орган ссылается на неправомерное включение ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, платежей за право использования товарных знаков Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" (Республика Кипр).

В 2006 году между Компанией "Верулия Инвестментс Лимитед" (Кипр) (Лицензиар) и ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" (Лицензиат) заключен договор о предоставлении прав на использование товарных знаков от 03.10.2006 г., в соответствии с которым Компания "Верулия Инвестментс Лимитед" передает ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" сублицензию на право использования товарных знаков на территории Российской Федерации (л.д.89-98, том 2).

В соответствии с договором от 03.10.2006 г. право на использование товарного знака (Свидетельства N 268035, N 268036, N 268037) предоставляется Лицензиату в отношении всех товаров и услуг, указанных в свидетельствах на товарные знаки, в соответствии с Международной классификацией технических условий и на весь срок действия регистрации товарных знаков.

Налоговый орган указывает, что по результатам проведенных проверочных мероприятий им была установлена взаимозависимость заявителя и Компании "Верулия Инвестментс Лимитед".

В обоснование довода о взаимозависимости в проверяемом периоде налоговый орган ссылается на обстоятельства, установленные письмом Федеральной антимонопольной службы от 14.12.2011 N ПС/46476 (л.д. 99, том 2), а также на информацию, представленную инспекции в порядке информационного взаимодействия Следственным комитетом Российской Федерации (письмо от 16.04.2012 N 302/4-101-12 - л.д. 40-122, том 6).

Кроме того, в ходе анализа информации (консолидированный финансовый отчет "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия"), размещенной на портале Лондонской Фондовой биржи при подготовке к размещению акций, было установлено, что в проверяемом периоде:

- Компания "ФМЛ Лимитед" (впоследствии - "ДМЕ Лимитед", о-в Мэн) является собственником 100% акций ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" и одновременно собственником 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" на основании трастовых соглашений;

- 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" в проверяемом периоде находились в трастовом управлении Компании "ДМЕ Лимитед" (ранее "ФМЛ Лимитед").

Таким образом, налоговым органом сделан вывод о том, что Компания "Верулия Инвестментс Лимитед" и налогоплательщик являются взаимозависимыми через Компанию "ДМЕ Лимитед" (ранее - ФМЛ Лимитед).

Пунктом 1 ст. 20 НК РФ предусмотрено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.

Согласно п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 04.12.2003 N 441-О, N 442-О условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, применяются, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу. Такое регулирование направлено на обеспечение безусловного выполнения всеми налогоплательщиками обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57 Конституции Российской Федерации.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст. 40 НК РФ.

Пунктом 6 ст. 40 НК РФ установлено, что идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. То есть при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

Пунктом 7 ст. 40 НК РФ установлено, что однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и быть коммерчески взаимозаменяемыми.

Пунктом 8 ст. 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.

Пунктом 9 ст. 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен услуги, учитывается информация о заключенных на момент реализации этой услуги в сделках с идентичными услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Пунктом 10 ст. 40 НК РФ установлено, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В целях подтверждения обоснованности заявленных размеров лицензионных платежей за товарные знаки налогоплательщик представил отчет ООО "Профит Консалт" от 06.08.2010 N 43/2 (л.д. 1-74, том 8). В указанном отчете приведена расчетная стоимость сублицензионных платежей за 2009 г. в отношении товарных знаков с указанными выше номерами свидетельств.

Также заявителем был представлен отчет ООО "Компания Бизнес Консалтинг" от 06.04.2009 N 151-08/01-10, содержащий расчет размера лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории Российской Федерации.

Для подтверждения выводов, указанных в данном отчете, а также для установления рыночной стоимости лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ в соответствии со ст. 95 НК РФ в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля назначена экспертиза.

В соответствии с постановлением N 43/11 от 03.10.2012 г. о назначении экспертизы достоверности выводов (заключений) оценщиков и соответствие отчетов Федеральному закону от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" проведение экспертизы было поручено эксперту "Общества Профессиональных Экспертов и Оценщиков" Моховицкой Е.С. (л.д. 136-137, том 4).

В соответствии с постановлением N 44/11 от 03.10.2012 г. проведение экспертизы рыночной стоимости лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ поручено экспертам ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" Родину М.Г., Шедловскому Р.В. (л.д. 140-141, том 4).

По решению "Общества Профессиональных Экспертов и Оценщиков" эксперт Моховицкая Е.А. заменена на Цветкову М.А.

В рамках экспертизы перед экспертом Цветковой М.А. поставлены следующие вопросы:

- Достоверны ли выводы (заключения), изложенные в отчете N 43/2 ООО "Профит Консалт" от 06.08.2010 г.

- Соответствует ли отчет N 42/3 от 06.08.2010 г. ООО "Профит Консалт" требованиям Федерального закона от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

По результатам проведения экспертизы экспертом Цветковой М.А. составлено экспертное заключение от 18.10.2012 г. N 180 (л.д. 22-30, том 5) и сделаны следующие выводы:

- По представленному на экспертизу отчету об оценке эксперт определил, что изложенные в нем выводы не достоверны.

- Отчет об оценке не соответствует требованиям Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Цветковой М.А. на основании постановления о назначении экспертизы от 03.10.2012 N 43/11 также было составлено экспертное заключение от 18.10.2012 г. N 181 на отчет N 151-08/01-10 (л.д. 120-126, том 2).

Перед экспертом были поставлены следующие вопросы:

- Достоверны ли выводы, изложенные в отчете N 151-08/01-10 от 06.04.2009 г. ООО "Компания "Бизнес Консалтинг".

- Соответствует ли отчет N 151-08/01-10 от 06.04.2009 г. ООО "Компания "Бизнес Консалтинг" требованиям Федерального закона от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

На указанные вопросы экспертом даны следующие ответы:

- По представленному на экспертизу отчету об оценке N 151-08/01-10 от 06.04.2009 г. ООО "Компания "Бизнес Консалтинг" эксперт определил, что изложенные в нем выводы не достоверны.

- Отчет об оценке N 151-08/01-10 от 06.04.2009 г. ООО "Компания "Бизнес Консалтинг" не соответствует требованиям Федерального закона от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

В рамках проведения экспертизы рыночной стоимости лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ перед экспертами Родиным М.Г., Шедловским Р.В. поставлен вопрос о соответствии цены лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории РФ, установленной договором с компанией "Верулия Инвестментс Лимитед", рыночной цене с учетом положений, предусмотренных п.п. 4-11 ст. 40 НК РФ.

В результате проведенной экспертизы экспертами составлено экспертное заключение от 19.09.2012 N 359/12 (л.д. 39-110, том 5, том 13). В экспертном заключении отражено, что по лицензионному договору от 03.10.2006 г. лицензиатом является Компания "Верулия Инвестментс Лимитед" (Кипр). В рамках исследования рассматривались 13 пользователей товарных знаков (осуществляющих коммерческую деятельность на базе имущественного комплекса Московского аэропорта Домодедово) на основании сублицензионных договоров. В разделе 5 Заключения произведен расчет рыночной цены лицензионного вознаграждения за право использования товарного знака.

В экспертном заключении от 19.09.2012 N 359/12 в разделе 6 сделаны следующие выводы:

Ежегодная рыночная цена лицензионного вознаграждения за право использования товарных знаков на территории Российской Федерации ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" составляет: в 2008 г. - 34 034 826 руб., в 2009 г. - 34 925 286 руб. в 2010 г. - 30 322 462 руб.

Заявитель был своевременно ознакомлен с постановлениями о назначении экспертиз, а также с указанными выше экспертными заключениями.

16.10.2012 г. ИФНС России по г. Домодедово Московской области направила письмо в Межрегиональную саморегулируемую некоммерческую организацию некоммерческого партнерства "Общества профессиональных Экспертов и Оценщиков", в котором инспекция просит предоставить документы, подтверждающие наличие у лиц, которым поручено проведение экспертизы, специальных познаний в области использования результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации (исх. N 11-23/02045).

26.10.2012 г. Некоммерческая организация "Общества Профессиональных Экспертов и Оценщиков" направила в адрес инспекции письмо, в котором указала, что одним экспертом выступает Цветкова Мария Александровна (л.д. 112, том 5).

В свою очередь, 29.10.2012 г. ИФНС России по г. Домодедово Московской области направила в адрес заявителя письмо, в котором указала о замене эксперта (л.д. 111, том 5).

Однако 22.10.2012 г. Межрегиональная саморегулируемая Некоммерческая организация некоммерческого партнерства "Общества профессиональных Экспертов и Оценщиков" уже составила экспертное заключение N 180 от 22.10.2012 г. Составляла экспертное заключение эксперт Цветкова М.А.

В своей апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что налогоплательщик, подписывая вышеуказанные протоколы (при рассмотрении которых он лично принимал участие и получил копии протоколов), никаких возражений и дополнений не заявлял, на нерассмотрение каких-либо материалов проверки не указал, не требовал рассмотрения еще каких-либо доказательств, о нарушении своих прав в соответствии с п. 7 ст. 95 НК РФ не заявлял, никаких замечаний к протоколу не высказал.

Также налоговый орган пояснил, что экспертиза в отношении товарного знака проводилась в рамках проверки всего комплекса аэропорта Домодедово. Данный товарный знак используется целым рядом организаций, осуществляющих обеспечение деятельности комплекса аэропорта, в том числе и проверяемым налогоплательщиком.

Во исполнение заключенного договора ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" была проведена экспертиза, по результатам которой составлено экспертное заключение N 359/12 от 19.09.2012 г. Данное экспертное заключение подписано экспертом, проводившим исследование, Родиным М.Г. Предметом экспертного исследования являлась рыночная цена лицензионного вознаграждения за право использования на территории РФ в 2008-2010 г.г. товарного знака. При этом данный вопрос разрешался в отношении целого ряда организаций, использующих данный товарный знак. В связи с различием во времени проведения в отношении каждой отдельной организации дополнительных мероприятий налогового контроля, включающих в себя проведение экспертизы, постановления о проведении экспертизы были датированы разными датами, в том числе датами более поздними, чем 19.09.2012 г.

Поскольку заключение ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" N 359/12 от 19.09.2012 г. и экспертные заключения от 18.10.2012 NN 180, 181 были даны не в рамках судебного разбирательства, они подлежат оценке судом по правилам ст. 95 НК РФ.

Из п. 8 данной статьи Кодекса следует, что эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

В постановлении о назначении экспертизы N 44/11 от 03.10.2012 г. в качестве экспертов, проводящих экспертизу, были указаны Родин М.Г., Шедловский Р.В.

Экспертное заключение N 359/12 от 19.09.2012 г. составлено за подписью Родина М.Г. Из приложения N 7 к экспертному заключению N 359/12 от 19.09.2012 г. следует, что в его составлении принимал участие Шедловский Р.В., при этом верность данных документов заверена подписью генерального директора ЗАО "Международный Бизнес Центр: консультации, инвестиции, оценка" Андрющенко В.С.

Налоговый орган также указывает, что в рамках проверки налогоплательщиком был представлен отчет оценщика N 43/3 по вопросу рыночной стоимости ежемесячного лицензионного платежа за использование товарного знака в 2009 г.

По ходатайству налогового органа (л.д. 47, том 12) в судебном заседании суда первой инстанции были допрошены в качестве свидетелей Родин М.Г. и Шедловский Р.В. (л.д. 145-150, том 12).

Как следует из показаний Родина М.Г., указание нескольких лиц в постановлении о назначении экспертизы было обусловлено тем, что на момент ее назначения невозможно было определить объем работы, предстоящий экспертам. После получения от налогового органа необходимой информации и после того, как техническое задание было согласовано, основная часть экспертных заключений была выполнена лично Родиным, эксперт Шедловский привлекался для выполнения части работ.

Применительно к выводу налогового органа о взаимозависимости между заявителем и Компанией "Верулия Инвестментс Лимитед" апелляционный суд принимает во внимание, что п. 1 ст. 20 НК РФ предусмотрен закрытый перечень оснований, по которым лица могут быть признаны взаимозависимыми налоговым органом:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Указанных оснований в рассматриваемом случае налоговым органом не установлено.

По иным основаниям, лица могут быть признаны взаимозависимыми (если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг)) лишь судом, а не налоговым органом при проведении проверки.

Ссылка инспекции на письмо ФАС России от 14.12.2011 N ПС/46476 (л.д. 99, том 2) судом не принимается, поскольку, из содержания письма и ответа государственного органа следует, что Компания "ДМЕ Лимитед" в 2011 г. обратилась в Федеральную антимонопольную службу с ходатайством о получении предварительного согласия на приобретение 100% голосующих акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед", однако, какие-либо доказательства совершения сделки в оспариваемом периоде инспекцией не представлены.

Применительно к указанной налоговым органом информации из иных источников, на основании которой он делает вывод о взаимозависимости Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" и заявителя (консолидированным финансовым отчетам "ФМЛ Лимитед и дочерние предприятия", согласно которым 100% акций Компании "Верулия Инвестментс Лимитед" находятся в трастовом управлении компании "ДМЕ Лимитед" (ранее - "ФМЛ Лимитед")), суд принимает во внимание, что из указанных документов не представляется возможным сделать вывод о том, что данные документы носят официальный характер, а также обладают какой-либо юридической силой.

Сами трастовые соглашения налоговым органом не представлены, а передача акций в управление траста, применительно к рассматриваемой правовой ситуации, также не может расцениваться судом в качестве безусловного основания для выводов о наличии взаимозвисимости, поскольку данная операция сама по себе не свидетельствует о наличии прямых и реальных отношений, которые могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что рассматриваемая сделка, по сути, является внешнеторговой, что в силу п.п. 3 п. 2 ст. 40 НК РФ признается самостоятельным основанием для осуществления налоговым органом проверки правильности применения цен по таким сделкам.

Налогоплательщик в своем заявлении, ссылаясь на положения п. 3 ст. 40 НК РФ в совокупности со ст. ст. 128, 1225 ГК РФ, делает вывод о невозможности применения положений ст. 40 НК РФ к товарным знакам, так как они не являются в смысле ГК РФ товарами (работами, услугами).

Однако, в соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Таким образом, товарный знак в смысле п. 3 ст. 38 НК РФ соответствует определению понятия "товар".

Кроме того возможность и правомерность применения ст. 40 НК РФ в отношении товарных знаков, права на которые передаются в рамках лицензионных договоров следует и из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.10.2010 г. N 8867/10.

При изложенных обстоятельствах, вывод налогового органа о возможности применения в рассматриваемой правовой ситуации положений ст. 40 НК РФ правомерен.

Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно не признал доказанным вывод налогового органа о том, что цена лицензионного платежа за товарные знаки не является рыночной.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в случаях и порядке предусмотренных ст. 40 НК РФ.

В подтверждение обоснованности размера лицензионных платежей заявитель представил отчет независимого оценщика ООО "Профит Консалт" от 06.08.2010 г. N 43/3.

Выводы, содержащиеся в данном отчете, налоговым органом допустимым образом не опровергнуты.

Усомнившись в обоснованности цены лицензионных платежей, инспекция назначила экспертизу достоверности отчетов независимых оценщиков и экспертизу рыночной цены лицензионных платежей с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 ст. 40 НК РФ. При этом налоговый орган в оспариваемом частично решении и в ходе судебного разбирательства не представил пояснений относительно причин, по которым экспертное заключение заявителя не было им принято, равно как и доказательства его недостоверности или ошибочности, заинтересованности привлеченных заявителем экспертов.

Кроме того, при проведении в порядке ст. 95 НК РФ по инициативе инспекции экспертиз были допущены существенные нарушения налогового законодательства.

В частности, налоговым органом была назначена экспертиза достоверности выводов (заключений) оценщиков ООО "Профит Консалт", ООО "Компания "Бизнес Консалтинг" и соответствия отчетов Федеральному закону от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". Проведение экспертизы поручено Моховицкой Е.С., однако, фактически экспертиза проведена другим лицом - Цветковой М.П.

Таким образом, экспертиза проведена с нарушением абз. 2 п. 3 ст. 95 НК РФ лицом, не указанным в постановлении о назначении экспертизы.

Апелляционный суд не принимает довод о привлечении Цветковой М.П. в качестве специалиста, поскольку из представленных материалов проверки не усматривается, что она является специалистом, действующим в рамках ст. 96 НК РФ, а определен ее статус именно в качестве эксперта.

Применительно к экспертизе рыночной стоимости лицензионных платежей суд принимает во внимание, что в нарушение ст. 22 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" экспертное заключение составлено одним экспертом (Родиным М.Г.), а подписано другим лицом - не указанным в постановлении о назначении экспертизы (Андрющенко В.С.).

При этом, с учетом положений п.п. 11 п. 1 ст. 31, ст. 95, п. 4 ст. 101 НК РФ экспертиза может проводиться лишь применительно к конкретной налоговой проверке и в ее рамках.

В рассматриваемой правовой ситуации основная экспертиза (заключение N 359/12) была проведена еще до того, как инспекция назначила экспертизу по рассматриваемому делу (заключение составлено 19.09.2012 г.; экспертиза назначена постановлением от 03.10.2012 г.); приложение к экспертному заключению экспертом не подписано; эксперт не предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения (ст. 129 НК РФ).

Апелляционный суд отклоняет довод налогового органа о том, что он не отвечает за порядок подписания экспертного заключения. Подпунктом 1 ст. 32 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах. Поскольку п. 8 ст. 95 НК РФ предусмотрено, что эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени, применительно к рассматриваемой экспертизе суд не может прийти к выводу о соблюдении императивных предписаний данной нормы.

Кроме того, при определении рыночной цены эксперт должен был использовать методы, указанные в ст. 40 НК РФ.

В соответствии с п.п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ определены три метода, с помощью которых в целях контроля над ценами сделок может определяться рыночная цена товаров (работ, услуг), а именно: 1) по цене сделок с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами); 2) метод цены последующей реализации; 3) затратный метод. При этом указанные методы должны применяться последовательно.

Заявитель указывает, что в рассматриваемом случае эксперт использовал метод освобождения от роялти, который не предусмотрен ст. 40 НК РФ.

На основании вышеизложенного, суд первой инстанции обоснованно признал решение налогового органа не законным и не обоснованным, применительно к данному эпизоду.

Применительно к эпизоду по расходам, связанным с приобретением "ноу-хау", налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.

Между ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" и Компанией "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" заключен лицензионный договор на передачу "ноу-хау" от 30.09.2008 N 117 (л.д. 74-97, том 3).

В соответствии с условиями лицензионного договора описания процессов, составляющие секрет производства содержатся в систематизированных актах - "кодексах".

Передача "ноу-хау" контрагентам осуществляется путем размещения информации в специализированной информационной системе, на постоянной основе, в систему вносятся обновления и изменения.

При проведении мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что 30.09.2010 г. на счете 04 "Нематериальные активы" представительства компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" отражены разработанные кодексы в количестве 12 штук, до указанной даты на дебете счета 04 числились нематериальные активы в количестве 433.

В 2010 г. на основании приказа представительства "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" от 01.10.2010 N 0203/ОВ-AMR/10 введен в эксплуатацию разработанный нематериальный актив "ноу-хау" в виде кодексов. В бухгалтерском учете 30 сентября 2010 года проводкой с кредита субсчета 05 счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на дебет счета 04 "Нематериальные активы" переведена сумма затрат по созданию "ноу-хау", в результате данной операции на счете 04 "Нематериальные активы" отражены разработанные кодексы "ноу-хау" в количестве 12 шт.

На основании изложенного налоговый орган указывает в решении, что до 01.10.2010 г. "кодексов" содержащих "ноу-хау" представительством "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" создано не было, так как на счете 04 "Нематериальные активы" с 01.01.2008 г. по 30.09.2010 г. отражены только статьи нематериального актива в количестве 433 штук. При этом, в соответствии с договором от 30.09.2008 N 117, для использования были переданы именно "кодексы".

В целях подтверждения соответствия представленных заявителем документов по "ноу-хау" требованиям законодательства Российской Федерации, а также с целью выявления рыночной цены представленного "ноу-хау" в соответствии со статьей 95 НК РФ в рамках дополнительных мероприятий была назначена экспертиза.

В соответствии с постановлением N 45/11 от 03.10.2012 г. о назначении экспертизы наличия "ноу-хау" в продукции, передаваемой представительством Компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" в рамках лицензионного договора N 117 от 30 сентября 2008 г., и оценки рыночной цены этой продукции проведение экспертизы (л.д. 98-99, том 3) было поручено экспертам ЗАО "Международный Бизнес Центр" Родину Максиму Геннадьевичу и Шедловскому Ростиславу Валерьевичу.

В рамках экспертизы перед экспертами поставлены следующие вопросы:

1. Содержат ли сведения, передаваемые представительством "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" в рамках договора от 30.09.2008 N 117, состав "ноу-хау".

2. Рыночная цена продукции (сведений, информации), передаваемых в рамках договора от 30.09.2008 N 117.

В результате проведенной экспертизы были составлены следующие экспертные заключения:

- N 374/12-3 от 18.10.2012 г. (л.д. 104-152, том 3). Вывод эксперта: кодекс по маркетингу и субкодекс по продуктовому ряду и ценообразованию в целом, и содержащиеся в них отдельные сведения в частности, не имеют действительной или потенциальной коммерческой ценности в связи с тем, что исследованная информация содержится в открытых информационных источниках, и доступ к данной информации отрыт для сведения третьих лиц (участников гражданского оборота). Таким образом, данные документы не являются "ноу-хау" в соответствии с требованиями законодательства РФ. Рыночная цена для ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" за право пользования указанными материалами по состоянию на 01.01.2008 г., 01.01.2009 г. и 01.01.2010 г. составляет соответственно 8.817 руб. в год, 6.012 руб. в год и 5.923 руб. в год.

- N 374/12-12 от 02.11.2012 г. (л.д. 1-54, том 4). Вывод эксперта: кодекс по делопроизводству, кодекс по правовому обеспечению, кодекс по обеспечению производства, кодекс по авиационному производству в составе кодекса по авиационной безопасности и охране объектов, кодекс по авиационному производству в составе субкодекса по ЧС, кодекс по персоналу в целом, и содержащиеся в них отдельные сведения в частности, не имеют действительной или потенциальной коммерческой ценности в связи с тем, что исследованная информация содержится в открытых информационных источниках, и доступ к данной информации отрыт для сведения третьих лиц (участников гражданского оборота). Таким образом, данные документы не являются "ноу-хау" в соответствии с требованиями законодательства РФ. Рыночная цена для ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" за право пользования указанными материалами по состоянию на 01.01.2008 г., 01.01.2009 г. и 01.01.2010 г. составляет соответственно 26.450 руб. в год, 15.781 руб. в год и 15.796 руб. в год.

- N 359/12 от 19.09.2012 г. (л.д. 55-62, том 4). Вывод эксперта: кодекс по финансам в целом, и содержащиеся в нем отдельные сведения в частности, не имеют действительной или потенциальной коммерческой ценности в связи с тем, что исследованная информация содержится в открытых информационных источниках, и доступ к данной информации отрыт для сведения третьих лиц (участников гражданского оборота). Таким образом, данные документы не являются "ноу-хау" в соответствии с требованиями законодательства РФ. Рыночная цена для ЗАО "ДОМОДЕДОВО ЭССЕТ МЕНЕДЖМЕНТ" за право пользования указанными материалами по состоянию на 01.01.2008 г., 01.01.2009 г. и 01.01.2010 г. составляет соответственно 588 руб. в год, 319 руб. в год и 351 руб. в год.

По итогам проведения экспертизы экспертом были предоставлены инспекции заключения, в соответствии с которыми приведенные Кодексы не имеют действительной или потенциальной коммерческой ценности в связи с тем, что исследованная информация содержится в открытых информационных источниках и доступ к ней открыт для сведения третьих лиц.

Поскольку налоговый орган использовал рассматриваемую экспертизу именно в связи с определением цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, при ее проведении должны были применяться положения ст. 40 НК РФ. Относительно методов, использованных экспертом, суд отметил, что, исходя из заключений, им был применен затратный метод. Выбор метода обоснован отсутствием точных аналогов предмета оценки. При этом, невозможность применения метода последующей реализации (п. 10 ст. 40 НК РФ) не обоснована экспертом.

В соответствии со статьей 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В указанных случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 приведенной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 приведенной статьи.

Статья 20 НК РФ определяет понятие взаимозависимых лиц, в соответствии с которым взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При этом, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Обстоятельства дела подтверждают правомерность применения инспекцией в данном спорном случае положений статьи 40 НК РФ в целях проверки правильности примененных участниками сделки цен, поскольку материалами дела подтверждается наличие возможности у компании "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" влиять на условия или экономические результаты деятельности налогоплательщика ввиду наличия договора управления от 08.02.1999 г. N 2.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, доводы налогового органа о доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду основывается целиком на заключениях эксперта о стоимости "ноу-хау".

Как следует из Постановления N 45/11 от 03.10.2012 о назначении экспертизы эксперту передавались следующие материалы: лицензионный договор N122 от 12.01.2010 г.; дополнительное соглашение от 01.10.2010 г.; акт приема-передачи "ноу-хау" за 2010 год; акты приема-передачи секрета производства за 2010 год; видеозапись с фиксацией содержания Кодексов "ноу-хау", полученную в рамках проведенного осмотра в Представительстве "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" (Протокол от 28.06.2012 г. NС-1); отчет об оценке рыночной стоимости прав по договору использования "ноу-хау" от 01.03.2011 г. N01-01/2011 с ЗАО "СВ-Аудит".

Согласно протоколу осмотра N С-1 от 28.06.2012 г., налоговым органом был произведен осмотр "ноу-хау" в Представительстве компании "Эрпорт Менеджмент". В протоколе указано, что в результате осмотра установлены 13 Кодексов, приведены их наименования, однако содержание данных Кодексов в протоколе не зафиксировано. Также в протоколе указано, что в ходе осмотра осуществлена видеозапись и приложением к протоколу является видеокамера Panasonic NV-GS75. Сама видеозапись в материалы дела не представлена.

При этом, согласно разделу 2 "Описание объекта исследования" экспертных заключений, оформленных по итогам назначенной инспекцией экспертизы, экспертом исследовались копии извлечений из кодексов, выписки из кодексов и кодексы на бумажных носителях. Сведений об исследовании каких-либо видеозаписей эксперт в заключениях не указал.

Поясняя различия в документах, переданных эксперту по постановлению N 20/11 от 28.09.2012 г. и исследовавшихся экспертом при проведении экспертизы, налоговый орган пояснил, что также передавал эксперту протоколы ознакомления с информацией, содержащей "ноу-хау", составленные при проведении налоговых проверок, иных юридических лиц, также использующих упомянутые Кодексы.

В число данных протоколов ознакомления вошли протоколы от 16.10.2012 г. (кодексы по авиационному и неавиационному производству), от 17.10.2012 г. (кодекс по авиационному производству в составе субкодекса по ЧС), от 18.10.2012 г. (кодекс по финансам), от 22.10.2012 г. (кодексы по обеспечению производства и по авиационному производству, субкодекс по авиационной безопасности и охране объектов), от 23.10.2012 г. (кодекс по правовой экспертизе), от 24.10.2012 г. (кодекс по делопроизводству), от 23.10.2012 г. (кодекс по персоналу), от 24.10.2012 г. (кодекс по маркетингу), от 26.10.2012 г. (кодекс по маркетингу).

Сведений о том, что экспертом заявлялись какие-либо ходатайства о предоставлении дополнительных документов, либо об ознакомлении эксперта с материалами проверки, инспекция суду не сообщила. Процессуальных документов, подтверждающих передачу эксперту или его ознакомление с приведенными протоколами, инспекция суду не представила.

В соответствии со статьей 14 Федерального закона от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" эксперт вправе получать разъяснения и дополнительные сведения, необходимые для осуществления оценки, а также запрашивать в письменной или устной форме у третьих лиц информацию, необходимую для проведения оценки объекта оценки, за исключением информации, являющейся государственной или коммерческой тайной.

В экспертных заключениях, представленных в материалы дела, отсутствует указания о запросе экспертом каких-либо дополнительных сведений, либо разъяснений в ходе осуществления экспертизы.

Суд апелляционной инстанции, исследовав вышеприведенные протоколы ознакомления (т.5), установил, что содержание кодексов приведено в приложениях к протоколам в виде частичных, выборочных выписок.

Статья 95 НК РФ регламентирует порядок проведения экспертизы в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, в соответствии с которым в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов.

Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 приведенной статьи, о чем составляется протокол.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Таким образом, передавая эксперту для проведения экспертизы документы, не поименованные в постановлении о назначении экспертизы, в отсутствие ходатайств либо заявлений со стороны эксперта о необходимости представления дополнительных материалов, и без уведомления об этом налогоплательщика, инспекция нарушила порядок проведения экспертизы, и права общества, установленные статьей 95 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при производстве по делам о налоговых правонарушениях не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ.

Таким образом, полученные по итогам назначенной инспекцией экспертизы экспертные заключения не могут являться доказательством на настоящему делу, ввиду допущенных нарушений при ее производстве.

Иных документов, подтверждающих совершение налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения, выразившегося в завышении расходов по приобретению права использовать "ноу-хау", материалы проверки не содержат.

Суд апелляционной инстанции полагает обоснованными выводы суда первой инстанции о недостаточности сведений, представленных инспекцией для проведения экспертизы. Протоколы ознакомления с информацией, содержащей "ноу-хау" содержат не полную информацию о содержании исследовавшихся Кодексов. Факт анализа экспертом каких-либо иных материалов (в том числе - видеозаписи) материалами дела не подтверждается и налоговым органом не доказан.

Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.

Поскольку в удовлетворении ходатайства Инспекции ФНС России по г. Домодедово Московской области о назначении экспертизы отказано, денежные средства в размере 120 000 руб., внесённые на депозитный счет Десятого арбитражного апелляционного суда, подлежат возврату Инспекции ФНС России по г. Домодедово Московской области.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 25 ноября 2013 года по делу N А41-26948/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г. Домодедово Московской области - без удовлетворения.

Перечислить УФК по Московской области (ИФНС России по г. Домодедово Московской области, лицевой счет 03481504900) ИНН 5009018570, КПП 500901001, расчетный счет N 40105810300000010013, открытый в Отделении 1 Москва, г.Москва 705, БИК 044583001, КБК 18201063940019244220 с депозитного счёта Десятого арбитражного апелляционного суда 120 000 руб., уплаченных платежным поручением N 125367 от 18.02.2014.

Председательствующий

С.А. Коновалов

Судьи

С.Ю. Епифанцева Н.А. Огурцов