Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 апреля 2014 г. N 19АП-5861/12

г. Воронеж

15 апреля 2014 г.

Дело N А14-13171/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 8 апреля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 апреля 2014 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скрынникова В.А.,

судей Михайловой Т.Л.

Осиповой М.Б.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Воронежской области: Чащиной Ю.В. - заместителя начальника правового отдела, доверенность N 03-16/00046 от 10.01.2014, Ефименко О.А. - заместителя начальника отдела выездных проверок, доверенность N 03-16/00791 от 17.03.2014;

от ОАО "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ": Куклиной Л.В. - начальника юридического отдела, доверенность N 221 от 17.10.2013, Якушевой Л.Н. - главного бухгалтера, доверенность N 283 от 01.11.2013, Тихоновой Л.Н. - главного бухгалтера, доверенность N 282 от 01.11.2013, Мордовкина А.В. - представителя по доверенности N 281 от 01.11.2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области на решение Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по делу N А14-13171/2011 (судья Козлов В.А.) по заявлению открытого акционерного общества "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ" (ОГРН 1023601560036, ИНН 3664000885) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области (ОГРН 1043600195979, ИНН 3664062338) о признании частично недействительным решения N 04-21/9 ДСП от 29.09.2011 о привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения,

УСТАНОВИЛ:

Открытое акционерное общество "Воронежоблгаз" (в настоящее время в связи со сменой наименования - ОАО "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ") обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области о признании недействительным решения N 04-21/9 ДСП от 29.09.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 3 066 669 руб. налога на прибыль организаций, 3 524 453 руб. НДС, 48 204 руб. налога на имущество, 386 825 руб. пени, 1 241 320 руб. налоговых санкций по п.1 ст.122 НК РФ, начисления 1 517 663 руб. штрафа за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в установленный Налоговым кодексом РФ срок по ст.123 НК РФ.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 07.09.2012 заявленные требования удовлетворены частично, обжалуемое решение Инспекции N 04-21/9 ДСП от 29.09.2011 признано недействительным в части доначисления 3 066 669 руб. налога на прибыль, 3 524 453 руб. НДС, 48 204 руб. налога на имущество, 386 825 руб. пени, 1 239 805 руб. налоговых санкций по п.1 ст.122 НК РФ, начисления 1500000 рублей штрафа за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в установленный Налоговым кодексом РФ срок по ст.123 НК РФ (с учетом определения об исправлении опечатки от 05.10.2012). В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области обжаловала указанный судебный акт в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в части признания недействительным решения Инспекции N 04-21/9ДСП от 29.09.2012 в отношении доначисления 2 716 127 руб. налога на прибыль организаций, 3 524 453 руб. НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, начисления 1 500 000 рублей штрафа по ст.123 НК РФ.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2012 решение Арбитражного суда Воронежской области от 07.09.2012 в обжалуемой части оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.

Не согласившись с указанными судебными актами в части признания недействительным решения Инспекции N 04-21/9ДСП от 29.09.2012 в отношении доначисления 2 716 127 руб. налога на прибыль организаций, 3 524 453 руб. НДС, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также начисления 1 500 000 рублей штрафа по ст.123 НК РФ, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области обратилась с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Центрального округа.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 23.04.2013 решение Арбитражного суда Воронежской области от 07.09.2012 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2012 по делу N А14-13171/2011 отменены в части удовлетворения требований налогоплательщика по налогу на прибыль организаций в полном объеме (включая суммы налога, пени и штрафа), дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Воронежской области. В остальной части решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставлены без изменения.

По результатам нового рассмотрения решением Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 (с учетом определений об исправлении опечаток от 12.12.2013 и от 26.02.2014) решение Инспекции от 29.09.2011 N 04-21/9 ДСП признано недействительным в части доначисления 3 066 669 руб. налога на прибыль, 90 425 руб. пени по налогу на прибыль и 613 331 руб. налоговых санкций по налогу на прибыль.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по делу N А14-13171/2011 в части признания недействительным решения Инспекции от 29.09.2011 N 04-21/9 ДСП в отношении доначисления налога на прибыль организаций по двум эпизодам: 1) учет для целей налогообложения прибыли убытка, полученного в 2009 и 2010 гг. от деятельности обособленных подразделений (буфетов) по оказанию услуг общественного питания - налог в сумме 2 699 753 руб., пени в сумме 77 041 руб., штраф в размере 539 948 руб.; 2) включение в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимости ремонтных работ комнаты приема пищи (буфета N 5) в размере 81 871 руб. - налог в сумме 16 374 руб., пени в сумме 131 руб., штраф в сумме 3 275 руб. (с учетом уточнения требований апелляционной жалобы от 17.03.2014), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области обратилась с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции в указанной части и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на неправомерность учета Обществом для целей налогообложения прибыли полученного в 2009 и 2010 гг. убытка от деятельности по предоставлению услуг общественного питания обособленными подразделениями (буфетами) в связи с невыполнением условий, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ.

В частности, Инспекция считает, что налогоплательщиком не представлено доказательств того, что стоимость реализации продукции обособленным подразделением Общества в сфере общественного питания, расходы на содержание буфетов и изготовление ими продукции, условия оказания услуг общественного питания соответствовали аналогичным критериям применительно к специализированным организациям, для которых указанная деятельность (по предоставлению услуг общественного питания) являлась основной. По мнению Инспекции, в качестве таких доказательств не могут быть приняты представленные заявителем данные об условиях оказания услуг общественного питания, стоимости реализации продукции общественного питания и расходов по ее изготовлению обществом с ограниченной ответственностью "Белая лилия" (столовая), поскольку указанные объекты не отвечают критерию сопоставимости по финансово-экономическому показателю по причине применения различных режимов налогообложения. Так, ООО "Белая лилия" одновременно применяло в 2009-2010 гг. систему налогообложения в виде ЕНВД и УСН, тогда как Общество в отношении филиала ТД "Газбытсервис" исчисляло и уплачивало налоги по общей системе налогообложения, вследствие чего, по мнению налогового органа, не представляется возможным сопоставить конкретные показатели указанных организаций.

Кроме того, налоговый орган считает, что налогоплательщик необоснованно включил в состав расходов для целей налогообложения прибыли сумму ремонтных работ комнаты приема пищи (буфета N 5) в размере 81 871 руб.

ОАО "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ" возражает против доводов апелляционной жалобы налогового органа по основаниям, изложенным в письменном отзыве, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным.

Заявитель считает, что в обоснование выполнения установленных в ст. 275.1 НК РФ условий им приведены необходимые данные и представлены соответствующие доказательства, свидетельствующие о том, что условия оказания услуг общественного питания, удельные расходы (рассчитанные для целей сопоставления на одного работника организации), а также стоимость оказываемых услуг являлись в проверяемый период сопоставимыми (не отличались, не превышали, соответствовали) с указанными критериями применительно к осуществлению деятельности в сфере оказания услуг общественного питания специализированными организациями, в том числе, теми, для которых указанный вид деятельности являлся основным.

Возражая в отношении исключения Инспекцией из состава расходов налогоплательщика понесенных затрат по ремонту комнаты приема пищи в сумме 81 871 руб., Общество ссылается на то, что буфет N 5 был зарегистрирован в качестве обособленного подразделения филиала ТД "Газсбытсервис" только 22.11.2010, выручка от реализации услуг общественного питания по данному подразделению начала поступать с декабря 2010 г. Тогда как ремонт спорного помещения был произведен в апреле 2010 г. собственными силами филиала ОАО "Воронежгаз", и данная комната до декабря 2010 г. использовалась исключительно для обслуживания трудового коллектива филиала. Исходя из указанных обстоятельств, заявитель считает, что, поскольку на дату осуществления спорных расходов буфета N 5 как обособленного подразделения филиала ТД "Газсбытсервис" еще не существовало, Общество правомерно учло указанные расходы в составе расходов филиала "Воронежгаз" как расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, в том числе, расходы по ремонту таких помещений.

Как усматривается из апелляционной жалобы налогового органа, Инспекция не согласна с решением Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по настоящему делу лишь в части признания недействительным решения Инспекции от 29.09.2011 N 04-21/9 ДСП в отношении доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 716 127 руб., начисления пени в сумме 77 172 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 543223 руб., приходящихся на оспариваемые эпизоды.

В соответствии с ч.5 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

На основании изложенного, учитывая, что ОАО "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ" не возражает против пересмотра решения Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по настоящему делу (с учетом исправления опечаток определением суда от 26.02.2014) только в обжалуемой налоговым органом части, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в части двух оспариваемых эпизодов применительно к указанным доначислениям по налогу на прибыль.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 01.04.2014 был объявлен перерыв до 08.04.2014.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, а также письменных пояснениях и дополнениях сторон, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в обжалуемой налоговым органом части, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Воронежоблгаз" (в настоящее время в связи со сменой наименования - ОАО "ГАЗПРОМ ГАЗОРАСПРЕДЕЛЕНИЕ ВОРОНЕЖ") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) налогов, в том числе, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. Итоги проведенной проверки отражены в акте N 04-21/9ДСП от 07.09.2011.

По результатам рассмотрения материалов проведенной проверки Инспекцией вынесено решение N 04-21/9ДСП от 29.09.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 655 306 руб. Кроме того, применительно к налогу на прибыль указанным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку в общей сумме 3 276 532 руб. и начислены пени по состоянию на 29.09.2011 в сумме 94 080 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Воронежской области от 09.12.2011 N 15-2-18/15559, принятым по апелляционной жалобе Общества, решение Инспекции в обжалуемой части оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции N 04-21/9ДСП от 29.09.2011 в оспариваемой части, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Как установлено в ходе рассмотрения настоящего дела, основанием доначисления заявителю налога на прибыль организаций в сумме 2 699 753 руб., а также начисления соответствующей суммы пени и применения налоговых санкций за неполную уплату данного налога (пени - 77 041 руб., штраф - 539 948 руб.) послужил вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, убытка от оказания услуг общественного питания, полученного обособленным подразделением Общества ТД "Газсбытсервис" за 2009 г. и 2010 г., поскольку Обществом не соблюдены требования налогового законодательства об обособлении учета деятельности такого подразделения и не выполнены условия, установленные в ст.275.1 НК РФ.

Признавая приведенную позицию налогового органа необоснованной, суды при рассмотрении настоящего дела пришли к выводу о том, что применяемый налогоплательщиком порядок учета деятельности обособленного подразделения свидетельствует о ведении Обществом раздельного учета применительно к деятельности рассматриваемого обособленного подразделения по отношению к иным осуществляемым налогоплательщиком видам деятельности. Указанный вывод налоговым органом при повторном рассмотрении дела по существу не оспаривается.

Как следует из материалов дела, в структуре ОАО "Воронежоблгаз" имеется обособленное подразделение ТД "Газсбытсервис". В ходе проверки налоговым органом было установлено, что в проверяемом периоде филиал ТД "Газсбытсервис" предоставлял услуги общественного питания как сотрудникам, состоящим в штате ОАО "Воронежоблгаз", так и сторонним лицам. В соответствии с налоговыми и бухгалтерскими регистрами филиала ТД "Газсбытсервис" ОАО "Воронежоблгаз" и декларациями по налогу на прибыль организаций, представляемыми им в головную организацию, доходы от услуг общественного питания в 2009 году составили 6 371 846 руб., в 2010 году - 13 579 119 руб., а расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, 14 158 446 руб. и 19 291 285 руб., соответственно. В результате у филиала сложился убыток по услугам общественного питания в 2009 году - 7 786 600 руб., в 2010 году - 5 712 166 руб. Указанный финансовый результат нашел свое отражение в сводной налоговой декларации по налогу на прибыль ОАО "Воронежоблгаз". Порядок учета доходов и расходов Общества основан на принятых им Положениях по единой учетной политике за 2009 и 2010 годы, а также методиках учета затрат и единых приложениях к Положениям по учетной политике за 2009 и 2010 годы. В материалах дела имеются регистры бухгалтерского и налогового учета обособленного подразделения, где отражены доходы и расходы указанного подразделения отдельно от доходов и расходов Общества по иным видам деятельности, а также декларации по налогу на прибыль обособленного подразделения ОАО "Воронежоблгаз", где отражены доходы и расходы указанного подразделения отдельно от доходов и расходов Общества по иным видам деятельности за соответствующий год. Данные о доходах и расходах обособленного подразделения, отраженные в указанных декларациях, учитывались ОАО "Воронежоблгаз" в декларации организации по соответствующим строкам учета доходов и расходов.

Соглашаясь с правомерностью учета Обществом полученного обособленным подразделением убытка для целей налогообложения, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Абзацем 1 ст.275.1 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Для целей настоящей главы к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Одновременно в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.12.2004 N 10929/04 и от 25.11.2008 N7841/08 разъяснено, что законодатель, устанавливая особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, должен создавать условия, обеспечивающие возможность ее применения налогоплательщиками в различных ситуациях. При этом устанавливаемые налоговым законодательством требования должны быть выполнимы.

Поэтому при отсутствии возможности провести сравнение аналогичных показателей, при недоказанности налоговым органом превышения произведенных налогоплательщиком расходов и несоответствия условий оказания услуг и их стоимости аналогичным показателям, отказ налогового органа в признании для целей налогообложения убытков по объектам обслуживающих производств только на указанном им основании не может быть признан правомерным.

Таким образом, применительно к распределению бремени доказывания правомерности учета налогоплательщиком полученного убытка от дополнительных видов деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик должен представить доказательства выполнения установленных положениями ст. 275.1 НК РФ условий, которые подлежат оценке через призму выполнимости установленных требований при осуществлении сравнения по указанным критериям исходя из принципа сопоставимости соответствующих условий.

Тогда как налоговый орган вправе опровергнуть представленные налогоплательщиком доказательства, представив данные, свидетельствующие о превышении произведенных налогоплательщиком расходов и несоответствии стоимости реализуемых услуг (работ, товаров), условий их оказания аналогичным показателям специализированных организаций в рассматриваемой деятельности.

При этом обязанность доказывания невыполнения налогоплательщиком условий, установленных в статье 275.1 НК РФ, лежит в силу ч. 1 ст. 65, ч.5 ст. 200 АПК РФ на налоговом органе.

Так, в подтверждение соблюдения каждого из условий, установленных статьей 275.1 НК РФ и позволяющих Обществу учесть полученный от деятельности обособленного подразделения ТД "Газсбытсервис" по оказанию услуг общественного питания убыток для целей налогообложения прибыли Общества в 2009 и 2010 гг., заявитель представил данные относительно стоимости реализуемых услуг (работ, товаров), условий их оказания и расходов на содержание объекта общественного питания ООО "Белая Лилия".

Оценивая представленные заявителем сведения, суд учитывает, что ООО "Белая Лилия" является столовой, услугами которой может воспользоваться неограниченный круг лиц. Услуга общественного питания указывается организацией как основной вид деятельности.

В частности, применительно к установленным ст. 275.1 НК РФ условиям заявителем представлены следующие сравнительные данные.

1. соответствие стоимости услуг общественного питания, реализуемых ТД "Газсбытсервис", стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов.

По запросу Общества представлены данные о ценах на блюда в 2009 и 2010 гг. ООО "Белая Лилия" (т.24 л.д. 101). Данные Общества о ценах на блюда в проверяемом периоде приведены в справке (т.18 л.д. 147). При сравнении приведенных в указанных справках данных применительно к выбранным 7 блюдам, пользующимся наибольшим спросом среди потребителей, установлено, что цены заявителя имеют незначительные отклонения по сравнению с представленными специализированной организацией данными как в большую, так и в меньшую стороны, а также совпадают по отдельным выбранным позициям.

При этом справочные данные налогоплательщика о стоимости реализации товаров подразделения общественного питания, расходах на его производство, подтверждаются имеющимися в деле калькуляционными картами расходов на изготовление продукции общественного питания, расшифровками по балансовым счетам учета расходов и реализации продукции общественного питания.

Сопоставление указанных показателей с аналогичными показателями, отраженными в представленной налогоплательщиком справке в отношении деятельности ООО "Белая Лилия", позволило суду первой инстанции прийти к выводу о доказанности заявителем соответствия стоимости названных продуктов и расходов по их изготовлению и реализации применительно к деятельности специализированной организации (столовой ООО "Белая Лилия").

При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что установленный ст. 275.1 НК РФ критерий соответствия стоимости оказываемых налогоплательщиком услуг применительно к стоимости аналогичных услуг в специализированных организациях, осуществляющих аналогичную деятельность, не возлагает на налогоплательщика необходимости доказывания полного совпадения сравниваемых показателей, предполагая лишь их сопоставимость (сравнимость) с соответствующими показателями деятельности специализированных организаций. Указанное понимание вытекает из принципа разумности и выполнимости установленных применяемой нормой требований.

2. расходы на содержание рассматриваемых объектов не должны превышать обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

В подтверждение выполнения приведенного условия заявителем представлены данные о расходах ООО "Белая Лилия" за 2009 г. и 2010 г., приведенные в разрезе основных статей расходов, перечень которых был предложен при рассмотрении настоящего дела налоговым органом в качестве критерия сопоставимости изложенных в ст. 275.1 НК РФ условий.

Сравнительный анализ расходов заявителя применительно к деятельности филиала ТД "Газсбытсервис" за 2009 и 2010 гг. с соответствующими расходами ООО "Белая Лилия" показывает, что общие расходы заявителя не превышают расходов специализированной организации.

Для целей сопоставления расходов, произведенных в отношении рассматриваемого вида деятельности, осуществляемого через обособленное подразделение Общества, с соответствующими расходами специализированной организации, осуществляющей данную деятельность в качестве основной, заявителем произведено сравнение по удельным расходам на одного работника, рассчитанной как результат отнесения всех расходов на среднесписочную численность работников организации. Расходы на одного работника ТД "Газсбытсервис" составили 383 182 руб. в 2009 г. и 535 643 руб. в 2010 г., а на одного работника ООО "Белая Лилия" - 436 489 руб. в 2009 г. и 539 507 руб. в 2010 г.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что расходы налогоплательщика в проверяемый период не превышали расходов специализированной организации - ООО "Белая Лилия", осуществляющей данную деятельность в качестве основной.

Также в материалах дела имеется справка по расходам ИП Варосян О.В., который в проверяемый период оказывал услуги общественного питания в г. Воронеже (т.20 л.д. 39). Согласно представленным данным, расходы ТД "Газсбытсервис" не превышают указанные расходы ИП Варосян О.В.

Применительно к соблюдению налогоплательщиком рассматриваемого условия апелляционным судом учтено, что, закрепляя соответствующее требование о том, что расходы налогоплательщика по дополнительному виду деятельности не должны превышать расходов специализированной организации, осуществляющей данную деятельность в качестве основной, законодатель не предусматривает конкретные критерии осуществления сравнения соответствующих расходов, в том числе, сравнение в разрезе конкретных статей затрат. Исходя из чего, способ осуществления такого сравнения, выбранный налогоплательщиком, следует признать приемлемым и не противоречащим общему смыслу закрепленного в ст. 275.1 НК РФ второго условия.

Отклоняя ссылку налогового органа на то, что ООО "Белая Лилия" в спорный период применяло специальные режимы налогообложения, исходя из чего, данная организация необоснованно выбрана для проведения сравнения применительно к требованиям ст. 275.1 НК РФ, апелляционный суд исходит из того, что указанные доводы Инспекции не основаны на положениях рассматриваемой нормы, которой выбор специализированной организации не поставлен в зависимость от применяемого данной организацией режима налогообложения и порядка учета доходов и расходов. Представленные заявителем сведения в отношении расходов ООО "Белая лилия" соответствуют данным, отраженным в отчете о прибылях и убытках данной организации за 2010 (т.25 л.д. 10,12).

3. условия оказания услуг не должны существенно отличатся от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

В подтверждение выполнения данного условия заявителем представлена справка от 01.07.2013 (т.24 л.д.36), в которой приведен режим работы подразделения общественного питания филиала ТД "Газсбытсервис". Основные условия работы буфетов филиала ТД "Газсбытсервис" следующие:

- продолжительность работы - 8 часов в день (с 7.00 до 16.00) с двумя выходными (суббота, воскресенье),

- время обслуживания посетителей : с 12.00 до 15.00,

- площадь залов обслуживания - более 150 кв.м.

Сопоставления показателей и условий деятельности ООО "Белая лилия" и заявителя по делу свидетельствуют о соответствии приведенных критериев у обеих организаций. При этом суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что приведенные положения ст.275.1 НК РФ указывают на необходимость сопоставимости условий деятельности, а не их идентичности, в связи с чем, возражения налогового органа не могут быть приняты во внимание. Наличие же залов обслуживания в обеих организаций, самообслуживание посетителей, близость ассортимента, позволяют признать условия деятельности организаций сопоставимыми.

Кроме того, заявителем представлены справки следующих специализированных организаций: столовая ВТРЗ ОАО "Желдорреммаш" (т.24 л.д. 87), ООО "УПП N 6" (т.24 л.д. 90), ООО "Асус" (т.24 л.д. 89), столовая N 7 ВГТУ (т.24 л.д.88), применительно к которым проведено сравнение условий оказания услуг общественного питания. При этом существенных отличий в условиях оказания услуг специализированными организациями и буфетами ТД "Газсбытсервис" не выявлено.

На основании указанных обстоятельств апелляционный суд приходит к выводу о том, что представленные заявителем в материалы дела доказательства подтверждают обоснованность учета в целях налогообложения полученных убытков от осуществления обособленным подразделением ТД "Газсбытсервис" деятельности по предоставлению услуг общественного питания и свидетельствуют о принятии налогоплательщиком мер, необходимых для соблюдения условий признания убытка для целей налогообложения в соответствии с требованиями статьи 275.1 НК РФ.

В свою очередь налоговый орган не представил доказательств невыполнения Обществом условий, установленных в статье 275.1 Кодекса, а также того, что налогоплательщик неправомерно не использовал сравнимые показатели деятельности специализированных организаций.

Учитывая, что Инспекция не установила нарушение заявителем положений статьи 252 НК РФ, расходы обоснованны и документально подтверждены; доказательств превышения произведенных налогоплательщиком расходов и несоответствия стоимости реализуемых услуг (работ, товаров), условий их оказания аналогичным показателям специализированных организаций в рассматриваемой деятельности налоговый орган также не представил, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом Арбитражного суда Воронежской области о правомерности учета заявителем в составе расходов Общества убытка, полученного 2009 г. и 2010 г. по деятельности обособленного подразделения налогоплательщика в сфере оказания услуг общественного питания.

На основании изложенного, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю оспариваемым решением налога на прибыль организаций в сумме 2 699 753 руб., начисления пени в сумме 77041 руб. и применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 539 948 руб., в связи с чем, решении Инспекции N 04-21/9 ДСП от 29.09.2011 в указанной части правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Оценивая правомерность оспариваемого решения налогового органа по эпизоду исключения из расходов Общества затрат по ремонту комнаты для приема пищи (буфета N 5) в размере 81 870,94 руб., суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, основанием для исключения из расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 г., затрат в размере 81 871 руб. послужил вывод Инспекции о необходимости учета указанных затрат в составе расходов обособленного подразделения ТД "Газбытсервис", формирующего налоговую базу по налогу на прибыль отдельно от других видов деятельности налогоплательщика в порядке ст.275.1 НК РФ.

Как следует из материалов дела в 2010 году работниками филиала "Воронежгаз" ОАО "Воронежоблгаз" собственными силами была отремонтирована комната приема пищи (буфет N 5), расположенная по адресу: г. Воронеж, ул. Беговая, д. 215, на сумму 81 870,94 руб. Указанная сумма по ремонтным работам была отражена в затратах для целей налогообложения по налогу на прибыль у филиала "Воронежгаз" ОАО "Воронежоблгаз".

Согласно уведомлению о постановке на учет от 22.11.10г. N 1721413, спорное помещение (комната для приема пищи) было зарегистрировано Обществом как обособленное подразделение филиала ТД "Газбытсервис"- буфет N 5.

Оценивая указанные обстоятельства, Федеральный суд Центрального округа в постановлении от 23.04.2013 по настоящему делу указал, что поскольку деятельность по оказанию услуг общественного питания осуществлялась Обществом через филиал ТД "Газбытсервис", следовательно, расходы по ремонту данного объекта в 2010 году должны были учитываться в составе расходов данного филиала, и соответственно, увеличивать убыток Общества по данному виду деятельности за 2010 год. Обществом же данные расходы были учтены в составе расходов филиала "Воронежгаз", который вид деятельности - оказание услуг общественного питания - не осуществлял.

В силу ч. 2 ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Вместе с тем, учитывая приведенные выше выводы относительно обоснованности включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, убытка, полученного обособленным подразделением Общества ТД "Газсбытсервис", в том числе, за 2010 год, учет спорных расходов по ремонту комнаты приема пищи (буфета N 5) в 2010 году применительно к деятельности филиала ТД "Газбытсервис" повлечет включение данных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу Общества по налогу на прибыль организаций, в составе убытка по деятельности ТД "Газсбытсервис".

На основании изложенного, неверное отражение заявителем спорных расходов не привело к искажению показателей налоговой базы заявителя по налогу на прибыль.

При этом соответствие спорных расходов установленным ст. 252 НК РФ критериям налоговым органом не оспаривается.

С учетом изложенного, является необоснованным исключение налоговым органом из расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат по ремонту комнаты приема пищи в размере 81 871 руб., в связи с чем, оспариваемое решение Инспекции правомерно признано судом первой инстанции недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 16 374 руб., начисления пени в сумме 131 руб. и применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3 275 руб.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по делу N А14-13171/2011 в обжалуемой налоговым органом части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Воронежской области - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции ФЗ от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ) налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, а также с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы, вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается.

Руководствуясь статьями 266 - 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Воронежской области от 21.11.2013 по делу N А14-13171/2011 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.А. Скрынников

Судьи

Т.Л. Михайлова М.Б. Осипова