Вопрос: Российская организация оказывает иностранной фирме инжиниринговые услуги. Договор об оказании услуг заключен с представительством этой иностранной фирмы в России, однако услуги оказываются не представительству, а непосредственно самой иностранной компании. Просим разъяснить и аргументировать, возникает ли в этом случае объект обложения НДС ("Советник бухгалтера", N 6, июнь 2010 г.)

Российская организация оказывает иностранной фирме инжиниринговые услуги. Договор об оказании услуг заключен с представительством этой иностранной фирмы в России, однако услуги оказываются не представительству, а непосредственно самой иностранной компании.

Просим разъяснить и аргументировать, возникает ли в этом случае объект обложения НДС.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами статьи 148 НК РФ. Так, согласно положениям пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 данной статьи НК РФ, место реализации консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых услуг и некоторых других услуг определяется по месту деятельности покупателя, приобретающего такие услуги. При этом местом осуществления деятельности покупателя услуг считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на основании места государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства, если услуги оказаны через это постоянное представительство.

Таким образом, действие пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ распространяется только на случаи, когда услуги оказаны через постоянное представительство иностранной организации в России. Поэтому, если инжиниринговые услуги не касаются российского представительства, местом их реализации территория РФ не признается и, соответственно, обязанность начисления НДС у исполнителя услуг не возникает.

В письме от 28.11.2008 N 03-07-08/261 Минфин России, разъясняя приведенную норму НК РФ, отмечает, что, местом реализации услуг, "оказываемых российской организацией непосредственно иностранной организации, в том числе по договору, заключенному с ее представительством на территории Российской Федерации, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются".

Тот же вывод содержится и в письме Минфина России от 29.01.2010 N 03-07-08/21, где финансовое ведомство подчеркивает:

"...местом реализации "..." услуг, оказываемых российской организацией непосредственно иностранной организации, а не ее представительству, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются".

Аналогичный довод содержится и в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 06.10.2008 N КА-А40/8608-08, где, комментируя положения пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, суд указал:

"...оказание услуг через постоянное представительство будет иметь место в том случае, когда постоянное представительство принимает услуги и оплачивает их. В этом случае место осуществления деятельности покупателя правомерно определять по месту нахождения постоянного представительства иностранной организации.

Место реализации услуг определяется не из факта создания филиала и не из факта включения филиалом затрат в расходы при исчислении налога на прибыль, а из факта оказания услуг через филиал".

Таким образом, для организации - исполнителя услуг принципиальное значение имеет, кто является потребителем этой услуги - сама иностранная организация или постоянное представительство иностранной организации, поскольку объект обложения НДС не возникает только в случае, если услуги оказываются непосредственно иностранной организации, а не ее представительству.

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), в соответствии с п. 4 ст. 148 НК РФ являются контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами; документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг) (письмо УФНС по г. Москве от 13.07.2009 N 16-15/071531).

Из этих документов должно следовать, что услуги оказываются непосредственно иностранной организации, а не ее представительству.

В такой ситуации во избежание споров с налоговыми органами исполнителю услуг в договоре об оказании услуг целесообразно отразить фактического потребителя услуг, а также указать, что приемка услуг (подписание актов) осуществляется от имени и в интересах головной организации.

Кроме того, в качестве дополнительного аргумента, подтверждающего отсутствие постоянного представительства, у иностранного контрагента можно запросить копию свидетельства о постановке на учет, где содержится информация о коде причины постановки на учет (КПП), присваиваемый в соответствии с особенностями порядка постановки на учет иностранной организации.

На заметку. НДС к вычету при счете-фактуре в у.е.

Уточнена возможность принятия к вычету НДС, предъявленного в счетах-фактурах, составленных в условных единицах по приобретаемым товарам, расчеты по которым производятся в рублях. Как отметил Минфин России в письме от 28.04.2010 N 03-07-11/155, право на вычеты возникает у налогоплательщика в налоговом периоде, в котором приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету на основании первичных учетных документов и при наличии счетов-фактур, в том числе оформленных в условных денежных единицах. При этом условные единицы пересчитываются в рубли по курсу, действующему на дату принятия на учет товаров (работ, услуг).

Что касается счетов-фактур, в которых суммы выставлены в иностранной валюте, их следует регистрировать в книге покупок и книге продаж в валюте РФ (письмо Минфина России от 23.04.2010 N 03-07-09/25).

М.П. Бойкова,

налоговый консультант

1 июня 2010 г.

"Советник бухгалтера", N 6, июнь 2010 г.