"Автоучет авто в организации" (интервью с Е.Н. Вихляевой, консультантом отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, Д.Ю. Григоренко, начальником отдела администрирования налога на прибыль коммерческих организаций и налогового учета Управления администрирования налога на прибыль ФНС России, советником государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса, Г.Г. Лалаевым, заместителем начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, В.А. Буланцевой, начальником отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и...) ("В курсе правового дела", N 15, август 2010 г.)

"Автоучет авто в организации" (интервью с Е.Н. Вихляевой, консультантом отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, Д.Ю. Григоренко, начальником отдела администрирования налога на прибыль коммерческих организаций и налогового учета Управления администрирования налога на прибыль ФНС России, советником государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса, Г.Г. Лалаевым, заместителем начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, В.А. Буланцевой, начальником отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России, О.В. Лукиновой, ведущим специалистом-экспертом отдела налогообложения доходов граждан и ЕСН Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России)

Сегодня деятельность коммерческой организации невозможно представить без автомобиля. Одни компании предпочитают иметь свое авто и приобретают его в собственность, другие считают более выгодным брать машину по договору аренды или в лизинг. Но у всех без исключения возникает потребность в отражении хозяйственных операций, связанных с эксплуатацией автомобиля. Как показывает практика, ситуации бывают разные. Некоторые из них мы попросили осветить участников круглого стола - представителей Минфина и ФНС России.

Ред.: Елена Николаевна, первый вопрос к Вам. Компания по договору лизинга приобрела автомобиль. По условиям договора он учитывается на балансе лизингополучателя. Поэтому в бухгалтерском учете он оприходован по общей стоимости (лизинговые платежи плюс выкупная цена) на счете 01, НДС - на счете 19. По мере получения счетов-фактур по лизинговым платежам организация принимает НДС к вычету. На момент заключения договора лизингополучатель находился на общем режиме налогообложения. Со следующего года он планирует перейти на УСН. Срок лизинга еще не закончится. Как в этом случае списать остаток НДС на счете 19? Можно ли его единовременно отнести в состав расходов в уменьшение прибыли? Надо ли восстанавливать НДС по уплаченным лизинговым платежам (пропорционально остаточной стоимости автомобиля), учитывая, что они наряду с выкупной ценой составляют первоначальную стоимость основного средства?

Вихляева Елена Николаевна, консультант отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: Поскольку до момента перехода лизингополучателя на УСН лизинговое имущество использовалось для операций, подлежащих налогообложению НДС, нормы подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ, предусматривающие восстановление НДС при переходе налогоплательщика с общего режима налогообложения на УСН, в отношении сумм НДС, принятых к вычету лизингополучателем по услугам финансовой аренды (лизингу), не применяются. В связи с этим указанные суммы налога восстановлению не подлежат.

Что касается остатка НДС на счете 19, то суммы НДС, относящегося к оставшимся лизинговым платежам и выкупной цене лизингового имущества, оплачиваемые после перехода на УСН, будут включаться в стоимость услуг по финансовой аренде (лизингу) и (или) выкупную стоимость лизингового имущества*(1). Поэтому у лизингополучателя на момент перехода на УСН нет оснований для включения указанных сумм налога в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Ред.: Дмитрий Юрьевич, а Вы согласны с Еленой Николаевной? Можно ли в этом случае списать остаток НДС на счете 19 единовременно в составе расходов по налогу на прибыль?

Григоренко Дмитрий Юрьевич, начальник отдела администрирования налога на прибыль коммерческих организаций и налогового учета Управления администрирования налога на прибыль ФНС России, советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса: С точки зрения налогообложения прибыли лизинговые платежи по договорам лизинга, учитываемые в расходах по налогу на прибыль, представляют собой платежи за пользование лизинговым имуществом.

Учитывая данный факт, НДС по будущим лизинговым платежам будет относиться к платежам за пользование лизинговым имуществом в период, когда организация уже не является плательщиком налога на прибыль. Поэтому считаю, что этот НДС не может быть учтен в расходах по налогу на прибыль.

Ред.: Нередко, особенно на начальном этапе работы компании, ее директор ездит на своем авто. При этом организация использует автомобиль шефа не просто так, а по договору ссуды (безвозмездно). Управляет автомобилем сам директор. Путевой лист в такой ситуации не оформляется, так как фактически автомобиль находится в его распоряжении круглосуточно. По условиям договора все расходы на ремонт машины и содержание (ГСМ, парковка, ОСАГО и КАСКО) несет ссудополучатель. В конце месяца директор предъявляет чеки по ГСМ (пробег на начало и на конец месяца фиксируется в служебной записке), квитанции на парковку и техобслуживание. Григорий Грантович, какие из приведенных расходов можно принять для целей исчисления налога на прибыль?

Лалаев Григорий Грантович, заместитель начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: При получении имущества по договору безвозмездного пользования (ссуды) у организации-ссудополучателя возникает внереализационный доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли организаций.

Расходы, связанные с содержанием и ремонтом основных средств, полученных в безвозмездное пользование, могут учитываться при определении налогооблагаемой прибыли. Данный вывод подтверждается официальными разъяснениями Минфина России*(2).

Вместе с тем такие расходы будут учитываться при условии их экономической обоснованности и надлежащего документального подтверждения.

В рассматриваемом случае отсутствие путевых листов не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудником организации в служебных целях. Поэтому подтвердить обоснованность произведенных расходов, связанных с содержанием автомобиля, не представляется возможным.

Ред.: Дмитрий Юрьевич, какие налоговые последствия влечет эта сделка для организации-налогоплательщика?

Д.Ю.: Расходами признаются любые документально подтвержденные и экономически оправданные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Для того чтобы организация учла расходы на ГСМ, парковку, техобслуживание и т.п., произведенные затраты должны быть не только подтверждены документами, но и быть экономически обоснованны, то есть связаны с деятельностью, направленной на получение дохода. И вот тут возникает главный вопрос: а чем организация сможет подтвердить экономическую обоснованность этих расходов?

На мой взгляд, путевой лист является одним из основных первичных документов, который подтверждает экономическую обоснованность как расходов на ГСМ, так и иных расходов, связанных с содержанием автотранспортного средства.

Отсутствие путевого листа приведет к негативным налоговым последствиям, так как не будет подтверждена экономическая обоснованность осуществленных расходов.

Ред.: Хотелось бы уточнить момент признания расходов на содержание служебного транспорта. Согласно положениям НК РФ это дата утверждения авансового отчета *(3). Если к отчету за март, утвержденному 12 апреля, приложены чеки на приобретение ГСМ, датированные как мартом, так и апрелем, то к какому отчетному периоду относятся затраты на топливо?

Д.Ю.: Если речь идет о ситуации, при которой водителю выдается аванс на покупку ГСМ, то, конечно, эти расходы признаются по дате совершения строго установленного Налоговым кодексом события - утверждения авансового отчета. И все расходы по оплате ГСМ, несмотря на то что чеки по оплате могут быть датированы разными месяцами, необходимо учитывать в месяце утверждения авансового отчета. В данном случае - в апреле. Это вытекает из специальной нормы пункта 7 статьи 272 НК РФ.

Ред.: Дмитрий Юрьевич, является ли авансовый отчет единственным основанием для признания расходов на топливо?

Д.Ю.: Действительно, из прямой нормы НК РФ следует, что для признания расходов на содержание служебного транспорта главное - это наличие утвержденного авансового отчета без каких-либо иных первичных документов, непосредственно подтверждающих факт осуществления расходов.

Однако, как следует из порядка заполнения авансового отчета, подотчетное лицо записывает в нем перечень документов, подтверждающих произведенные расходы, которые прилагает к авансовому отчету. Таким образом, получается, что при отсутствии первичных документов, подтверждающих фактически осуществленные расходы, авансовый отчет не будет оформлен надлежащим образом и, значит, не может быть принят к учету.

Безусловно, авансовый отчет не является единственным основанием для признания расходов, так как к нему должны быть приложены документы, подтверждающие осуществленные расходы.

Ред.: С датой расхода разобрались. Теперь остается выяснить, все ли топливо, подтвержденное приложенными к авансовому отчету чеками, можно списать в расход?

Д.Ю.: Наличие путевого листа важно не для заполнения авансового отчета, а для принятия решения о том, какое количество ГСМ было израсходовано в рамках деятельности, направленной на получение дохода (то есть является экономически обоснованным расходом). Поэтому, если путевой лист отсутствует, то у организации возникнет налоговый риск на предмет наличия документа, подтверждающего экономическую обоснованность расходов на приобретение топлива.

Ред.: Не исключено, что затраты на приобретение ГСМ, согласно авансовому отчету, превысят расходы топлива по путевому листу. Дмитрий Юрьевич, что делать с остатком ГСМ?

Д.Ю.: Он не может быть учтен при исчислении налога на прибыль до тех пор, пока не будет использован в производственных целях.

Ред.: Налоговый кодекс к прочим расходам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг), относит выплачиваемую сотрудникам компенсацию за использование личных автомобилей в служебных целях. Согласно разъяснениям Минфина размер компенсации не зависит от количества израсходованного топлива. Главное - наличие табеля учета рабочего времени и разъездной характер работ. Вместе с тем главное финансовое ведомство предлагает работнику заполнять путевые листы. Как показывает практика, оформить их с учетом установленных требований не представляется возможным. Нужен ли путевой лист для подтверждения выплаченной компенсации?

Д.Ю.: В невозможность заполнения путевого листа верится, конечно, с трудом.

Ред.: Почему же? Например, сотрудник прямо из дома едет выполнять служебные обязанности. Кто будет выпускать его на линию? Получается, что он сначала должен доехать до рабочего места, потеряв время, оформить путевой лист и начать использовать личный автомобиль в служебных целях?

Д.Ю.: Мы говорим об отсутствии возможности оформить или об отсутствии желания (или целесообразности) оформить путевой лист? Это же разные вещи. По сути, Вы, безусловно, правы - нецелесообразно гонять и машину, и работника через полгорода. Просто, на мой взгляд, говорить о том, что в данной ситуации именно отсутствует возможность оформления путевого листа, не совсем корректно.

Что касается наличия или отсутствия путевых листов на личные автомобили работников, используемые для служебных целей, то все зависит от того, есть ли у организации другие документы, подтверждающие факт использования сотрудником своего авто в производственных (служебных) целях.

Если такие документы имеются, то наличие путевого листа не является определяющим для признания расходов в виде компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях.

А если таких документов в распоряжении организации нет, то, конечно, наличие путевого листа является определяющим и необходимым.

Ред.: В данном случае расход ГСМ не важен. Тогда что плательщик должен подтвердить путевым листом или другим документом?

Д.Ю.: В этой ситуации путевой лист необходим не для определения количества списанного в расходы топлива, а для подтверждения факта использования автотранспортного средства в рамках деятельности организации, а не для поездок на море или на дачу.

Ред.: Следующий вопрос по учету расходов Вам, Валентина Александровна. Он возникает у налогоплательщиков каждую осень и весну. Но мы решили получить ответ на него заранее. Как организации нужно учитывать в расходах затраты на смену сезонных шин у автомобиля?

Буланцева Валентина Александровна, начальник отдела налогообложения прибыли организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: Автомобильные шины, которые приобретаются отдельно от автомобиля, не включаются в состав амортизируемого имущества*(4), а учитываются в составе расходов на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Если осуществляется замена сезонных шин, то расходы на приобретение нового комплекта шин следует квалифицировать как материальные расходы на приобретение материалов, используемых на содержание основных средств*(5).

Расходы на приобретение автомобильных шин надо признавать в целях налогообложения на дату передачи их в использование, то есть на дату установки шин на автомобиль*(6).

Ред.: Скажите, как учитываются расходы на постановку автомобиля на учет в ГИБДД и прохождение первичного техосмотра?

В.А.: Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, как сумма, в которую оценено такое имущество*(7)), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ*(8).

Государственная пошлина за постановку автомобиля на учет в ГИБДД, а также плата за проведение государственного техосмотра, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств, являются фактическими затратами на его приобретение, сооружение и изготовление и, следовательно, включаются в первоначальную стоимость автомобиля.

Ред.: По мнению налоговых органов, автомобиль готов к эксплуатации только после регистрации в ГИБДД, поэтому принимать его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства надо только после регистрации. Елена Николаевна, в какой момент НДС, предъявленный продавцом автомобиля, можно принять к вычету: до или после регистрации автомобиля в ГИБДД?

Е.Н.: Суммы налога, предъявленные продавцом покупателю при приобретении основных средств, принимаются к вычету после принятия на учет данных основных средств*(9). Поскольку согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций*(10) информация о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, обобщается на счете 01 "Основные средства", для целей вычета НДС принятием на учет основных средств признается их отражение на счете 01.

Поэтому НДС по таким основным средствам принимается к вычету после принятия их на учет по счету 01 "Основные средства".

Отмечу, что порядок принятия на учет объектов основных средств не регламентируется нормами главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ. Поэтому, если налогоплательщик принимает автотранспортное средство к учету по счету 01 после его регистрации в ГИБДД, то и вычеты НДС по автотранспортным средствам также производятся после такой регистрации.

Ред.: Если организация приобрела топливные карты, а затем по ним заправляется на АЗС, то кто и когда должен выставлять счета-фактуры?

Е.Н.: Как правило, продавцом топливных карт выступает процессинговый центр, с которым и заключается договор поставки топлива или договор на заправку нефтепродуктами автотранспорта с использованием топливных карт. Но в этом случае процессинговый центр выступает в роли эмитента топливной карты и является посредником, действующим по договорам комиссии, заключенным с фактическим поставщиком ГСМ (собственниками топлива, например с АЗС). Если на основании этих договоров процессинговый центр осуществляет от своего имени реализацию ГСМ с использованием топливных карт, то счета-фактуры по реализованным ГСМ он и выставляет*(11).

По общему правилу при реализации товаров счета-фактуры выставляются не позднее 5 календарных дней считая со дня отгрузки товара*(12). Но процессинговый центр может составлять счета-фактуры по отгружаемым товарам и выставлять их покупателю не реже 1 раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем, в случае если заключенным договором предусмотрены особенности, связанные с непрерывными долгосрочными поставками ГСМ в адрес одного и того же покупателя.

Комиссионеры, реализующие товары от своего имени, также должны составлять счета-фактуры при получении предварительной оплаты. Поэтому процессинговый центр, осуществляющий на основании договора комиссии реализацию ГСМ с использованием топливных карт от своего имени, при получении сумм предварительной оплаты составляет и выставляет покупателям счета-фактуры в порядке, установленном пунктом 3 статьи 168 и пунктом 5.1 статьи 169 НК РФ.

Ред: Арендовать автомобиль можно и у организации, и у физического лица. Должен ли арендодатель машины - физическое лицо регистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя?

Лукинова Ольга Владимировна, ведущий специалист-эксперт отдела налогообложения доходов граждан и ЕСН Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: Гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя*(13).

Минфин России считает, что закон связывает необходимость регистрации физического лица в качестве ИП с осуществлением им деятельности особого рода, а не просто с совершением возмездных сделок*(14). Самого по себе факта совершения гражданином сделок на возмездной основе для признания гражданина предпринимателем недостаточно.

Предпринимательская деятельность должна осуществляться самостоятельно, на свой риск, и быть направленной на систематическое получение прибыли*(15).

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, следующие факты:

- изготовление или приобретение имущества в целях последующего извлечения прибыли от его использования или реализации;

- хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;

- взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период времени сделок;

- устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.

Предпринимательский риск гражданина заключается в вероятности наступления событий, в результате которых продолжение осуществления данной деятельности станет невозможным.

При наличии достаточных оснований считать, что вышеуказанные признаки имеются в наличии, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве ПБОЮЛ.

В этом случае при регистрации физлица в качестве ИП с указанием соответствующего вида деятельности (в рассматриваемом случае - кода группировки из класса 71 "Аренда машин и оборудования без оператора; прокат бытовых изделий и предметов личного пользования") доходы, полученные от сдачи в аренду автомобиля, находящегося в собственности такого физического лица, будут подлежать налогообложению как доходы, полученные в результате осуществления предпринимательской деятельности.

Вместе с тем обязанность регистрироваться в качестве ИП при отсутствии вышеуказанных признаков у физлица не возникает. Физическое лицо имеет право заключить договор о сдаче имущества в аренду без регистрации в качестве ИП и уплачивать НДФЛ с дохода, полученного по такому договору, в общем порядке, установленном главой 23 НК РФ.

Следует обратить внимание, что индивидуальные предприниматели, находящиеся на общей системе налогообложения (уплачивающие НДФЛ), имеют право на профессиональные налоговые вычеты*(16) в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Физические лица, заключившие договоры гражданско-правового характера, на такие вычеты права не имеют.

Также ИП имеют право перейти на специальные режимы налогообложения, в частности УСН*(17), и уплачивать, например, налог с доходов от предпринимательской деятельности в размере 6%. При этом от уплаты НДФЛ индивидуальный предприниматель будет освобожден*(18).

Ред: Может ли ИП при определении налоговой базы по НДФЛ учитывать в расходах амортизацию автомобиля, используемого в коммерческой деятельности?

О.В.: Ответ на этот вопрос зависит от того, каким видом деятельности занимается предприниматель.

Как уже говорилось, ИП имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов*(19).

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

К расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в частности, суммы начисленной амортизации*(20). При этом амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.*(21)

Под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 руб.*(22). На этом основании Минфин России сделал вывод, что легковой автомобиль, используемый индивидуальным предпринимателем для поездок в банк, налоговые инспекции, центры технического обслуживания, к покупателям и поставщикам для заключения договоров, не может быть признан основным средством*(23). Следовательно, учет амортизационных отчислений по такому автомобилю в составе расходов ИП производиться не может.

Минфин России разрешает воспользоваться профессиональным налоговым вычетом в сумме начисленных амортизационных отчислений на специальные автотранспортные средства, приобретенные индивидуальным предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности и используемые им для доставки товаров покупателям*(24).

Таким образом, правомерность начисления амортизации на автомобиль связана прежде всего непосредственно с осуществлением зарегистрированного вида предпринимательской деятельности. В случае если автомобиль используется, например, для доставки товаров, перевозок, аренды, то есть когда он необходим непосредственно для осуществления зарегистрированного вида деятельности, начисление амортизации на такой автомобиль правомерно. В иных ситуациях автомобиль не может быть признан основным средством и отнесен к амортизируемому имуществу ИП.

Ред: Для начисления амортизации по автомобилю имеет ли значение период его приобретения: до регистрации в качестве ИП или после?

О.В.: Начисление амортизации производится только на принадлежащее ИП на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату*(25).

Здесь следует обратить внимание, что в документах на право собственности ИП не может быть указан в качестве собственника (это не предусмотрено действующим законодательством). В связи с этим документы, подтверждающие право собственности, оформляются на физическое лицо. При этом в случае использования такого имущества для осуществления предпринимательской деятельности оно рассматривается как имущество, принадлежащее индивидуальному предпринимателю.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, по которым фактические затраты на их приобретение, сооружение и изготовление не могут быть документально подтверждены*(26).

Итак, для признания имущества основным средством ИП необходимо выполнение ряда условий:

- имущество находится в собственности физлица, осуществляющего предпринимательскую деятельности;

- имущество используется ИП для осуществления предпринимательской деятельности (введено в эксплуатацию);

- срок полезного использования такого имущества составляет более 12 месяцев;

- первоначальная стоимость имущества превышает 20 000 руб.;

- затраты на приобретение такого имущества, его сооружение и изготовление документально подтверждены.

Таким образом, факт приобретения автомобиля, признаваемого основным средством, до регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя не препятствует начислению амортизации в случае выполнения всех перечисленных условий, предусмотренных действующим законодательством. Данная позиция подтверждается судебной практикой*(27).

Ред.: Спасибо, уважаемые гости, за подробные разъяснения. До новых встреч!

"В курсе правового дела", N 15, август 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) пп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ

*(2) письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/1/159

*(3) пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ

*(4) пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ

*(5) пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ

*(6) п. 2 ст. 272 НК РФ

*(7) п. 8 ст. 250 НК РФ

*(8) п. 1 ст. 257 НК РФ

*(9) п. 1 ст. 172 НК РФ

*(10) утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н

*(11) п. 1 ст. 169 НК РФ

*(12) п. 3 ст. 168 НК РФ

*(13) п. 1 ст. 23 ГК РФ

*(14) письмо Минфина России от 01.06.2010 N 03-04-05/3-302

*(15) ст. 2 ГК РФ

*(16) ст. 221 НК РФ

*(17) гл. 26.2 НК РФ

*(18) п. 24 ст. 217, п. 3 ст. 346.11 НК РФ

*(19) п. 1 статьи 221 НК РФ

*(20) пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ

*(21) п. 1 ст. 256 НК РФ

*(22) п. 1 ст. 257 НК РФ

*(23) письмо Минфина России от 26.03.2008 N 03-04-05-01/79

*(24) письмо Минфина России от 05.03.2007 N 03-04-05-01/71

*(25) пп. 4 п. 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. приказом Минфина и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430

*(26) п. 32 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей

*(27) постановление ФАС Уральского округа от 25.02.2010 N Ф09-801/10-С2