Антикризисные решения: помощь компании личными средствами учредителя (М. Косульникова, "Налоговый учет для бухгалтера", N 6, июнь 2010 г.)

Антикризисные решения: помощь компании личными средствами учредителя

При привлечении заемных средств следует учитывать множество нюансов. Договоры займа бывают процентные и беспроцентные, краткосрочные и долгосрочные. Срок возврата займа может быть четко не прописан либо определен моментом востребования. В случае нарушения договорных обязательств на сумму процентов по кредиту могут быть начислены проценты за пользование чужими денежными средствами. Об этом и многом другом и пойдет речь в статье.

Что следует прописать в договоре займа

По договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи. При этом заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) либо равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

Условие о процентах

Договоры займы бывают процентные и беспроцентные.

Если в договоре не прописано условие о размере процентов, то их размер определяют в соответствии с существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, - в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (п. 2 ст. 809 ГК РФ).

Отметим, что договор займа, по которому передаются деньги, предполагается беспроцентным только в том случае, если в нем прямо предусмотрено это условие (ст. 809 ГК РФ). Кроме того, договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда (п. 3 ст. 809 ГК РФ):

- договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратный минимальный размер оплаты труда (100 руб. х 50 = 5 000 руб.), и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон;

- по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.

В период кризиса распространены были случаи, когда учредитель давал беспроцентный займ своей же организации, чтобы спасти свой бизнес в тяжелой ситуации. Предлагаем вам образец такого договора, он будет полезен, поскольку не все еще оправились от последствий кризиса (см. Пример 1 на стр. 17).

Мнение

Екатерина Шестакова, руководитель группы налогообложения УФПС г. Москвы - Филиала ФГУП "Почта России", кандидат юридических наук:

Вместе с тем включение условия о беспроцентном займе может повлечь правовые риски. Согласно постановлению Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 г. N 14 при применении последствий недействительности сделки займа суды учитывают, что сторона, пользовавшаяся заемными средствами, обязана возвратить полученные средства кредитору, а также уплатить проценты за пользование денежными средствами на основании п. 2 ст. 167 ГК РФ за весь период пользования средствами. В тех случаях, когда договор был заключен между гражданами на сумму, не превышающую 50-кратного установленного законом МРОТ, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон, сторона обязана уплатить кредитору проценты за пользование средствами с момента, когда она узнала или должна была узнать о неосновательности пользования средствами. Данные положения подтверждаются и судебной практикой (постановление Президиума ВАС РФ от 20.01.2004 г. N 11730/03 по делу N А40-1000/03-58-13, постановление ФАС Московского округа от 17.08.2009 г. N КГ-А40/7419-09 по делу N А40-68070/08-46-651).

Вместе с тем Минфин в своих письмах от 08.04.2010 г. N 03-04-05/6-175, от 20.05.2009 г. N 03-03-06/1/334, от 17.03.2009 г. N 03-03-06/1/153 указывает на то, что налоговые органы в случае проверок не могут определять самостоятельно материальную выгоду, полученную от пользования беспроцентным займом, поскольку порядок определения материальной выгоды и ее оценки при получении беспроцентного займа гл. 25 НК РФ не установлены. Следовательно, материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.

Также следует обратить внимание на установление предельного размера процентов, которые могут указываться в договоре. С 1 августа до 31 декабря 2009 г. применялась предельная величина, равная ставке рефинансирования, увеличенной в два раза (по обязательствам в рублях), и 22% (по обязательствам в иностранной валюте) (ст. 2, 5, п. 5 ст. 6 Федерального закона от 19.07.2009 г. N 202-ФЗ). С 1 января по 30 июня 2010 г. продлевается срок приостановления действия абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. Это касается только расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 01.11.2009 г., и в период приостановления указанной нормы применяется предельная величина, равная ставке рефинансирования, увеличенной в два раза (по обязательствам в рублях), и 15% (по обязательствам в иностранной валюте) (ст. 4 Федерального закона от 27.12.2009 г. N 368-ФЗ).

Срок возврата

Заемщик обязан возвратить полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (п. 1 ст. 810 ГК РФ).

Может получиться и так, что срок возврата займа договором не установлен либо определен моментом востребования. В этом случае сумма займа должна быть отдана заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления займодавцем требования об этом (п. 1 ст. 810 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 810 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, сумма беспроцентного займа может быть возвращена заемщиком досрочно. В отношении займа, предоставленного под проценты, действует иной порядок: он может быть отдан досрочно только с согласия займодавца.

Судебно-арбитражная практика. Как следует из определения договора займа, его предметом служат деньги или вещи, определенные родовыми признаками, причем заемщик, получив их, обязан вернуть такую же сумму или равное количество вещей того же рода и качества. Исходя из этого вывод суда о ничтожности пункта договора займа, которым стороны оговорили возврат суммы займа путем зачета встречных однородных денежных требований по договору оказания услуг, является обоснованным (постановление ФАС Московского округа от 16.05.2007 г., 22.05.2007 г. N КГ-А40/4163-07 (определение ВАС от 06.09.2007 г. N 10838/07)).

Последствия нарушения договора

Как правило, последствия нарушения обязательств сторон прописывают в самом договоре займа. Между тем если вы забыли указать данное условие, то, если заемщик не возвращает в срок займа, на эту сумму подлежат уплате проценты (п. 1 ст. 811 ГК РФ).

Размер процентов определяется существующей в месте жительства кредитора, а если кредитором является юридическое лицо, в месте его нахождения учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. При взыскании долга в судебном порядке суд может удовлетворить требование кредитора, исходя из учетной ставки банковского процента на день предъявления иска или на день вынесения решения (п. 1 ст. 395 ГК РФ).

Судебно-арбитражная практика. При расчете подлежащих уплате годовых процентов по ставке рефинансирования Центрального банка число дней в году (месяце) принимается равным соответственно 360 и 30 дням, если иное не установлено соглашением сторон, обязательными для сторон правилами, а также обычаями делового оборота (п. 2 постановления Пленума ВС N 13, Пленума ВАС N 14 от 08.10.1998 г.).

Указанные проценты начисляются со дня, когда сумма займа должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу вне зависимости от уплаты процентов, предусмотренных п. 1 ст. 809 ГК РФ (п. 1 ст. 811 ГК РФ).

Судебно-арбитражная практика. Все чаще арбитры признают законность начисления на сумму процентов за пользование кредитом процентов за пользование чужими денежными средствами. Дело в том, что проценты за пользование кредитом составляют непосредственно кредитный долг, а проценты за пользование чужими денежными средствами являются мерой ответственности за неисполнение денежного обязательства. Указанная точка зрения прозвучала в следующих постановлениях ФАС: Западно-Сибирского округа от 26.02.2010 г. N А27-8855/2009 и Московского округа от 13.07.2009 г. N КГ-А40/6151-09.

Обратите внимание: если договором предусмотрено возвращение займа по частям (в рассрочку), то при нарушении заемщиком срока, установленного для возврата очередной части займа, займодавец вправе потребовать досрочного возврата всей оставшейся суммы займа вместе с причитающимися процентами (п. 2 ст. 811 ГК РФ).

Судебно-арбитражная практика. При применении последствий недействительности сделки займа суду следует учитывать, что сторона, пользовавшаяся заемными средствами, обязана возвратить полученные средства кредитору, а также уплатить проценты за пользование денежными средствами (п. 29 постановления Пленума ВС N 13, Пленума ВАС N 14 от 08.10.1998 г.).

Налоговый учет

У займодавца

Денежные средства, переданные по договорам займа, не учитываются в расходах при налогообложении прибыли (п. 12 ст. 270 НК РФ). В свою очередь средства, полученные в счет погашения таких заимствований, не являются доходами (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Между тем проценты, полученные по договорам займов, признаются внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Операции по предоставлению займов в денежной форме, включая проценты по ним, не облагаются НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

У заемщика

Средства, полученные по договорам займа, не учитываются в целях обложения по налогу на прибыль (подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). В свою очередь средства, направленные в погашение таких заимствований, не относятся к расходам (п. 12 ст. 270 НК РФ).

Не является доходом и материальная выгода, полученная от пользования беспроцентными займами (письма Минфина от 14.07.2009 г. N 03-03-06/1/465, от 20.05.2009 г. N 03-03-06/1/334, от 17.03.2009 г. N 03-03-06/1/153).

Между тем проценты по долговым обязательствам учитываются в составе внереализационных расходов. Обратите внимание: указанные затраты отражают с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ)*(1).

Бухгалтерский учет

У займодавца

Предоставленные займы отражают по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" или другими соответствующими счетами:

Дебет 58, Кредит 50 (51):

- предоставлены денежные средства по договору займа.

В свою очередь проценты за пользование заемными средствами признаются прочими доходами (п. 34 ПБУ 19/02, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина от 06.05.1999 г. N 32н):

Дебет 76, Кредит 91-1 "Прочие доходы":

- начислены проценты по договору займа;

Дебет 50 (51), Кредит 76:

- получены проценты по договору займа.

Между тем если говорить о беспроцентном займе, то учитывать его на счете 58 "Финансовые вложения" будет неверно. Дело в том, что в соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина от 10.12.2002 г. N 126н, для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных документов;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;

- способность приносить организации экономическую выгоду в будущем.

Однако в случае выдачи беспроцентного займа никакой речи о выгоде не идет. Так что логичнее проценты учитывать на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

У заемщика

Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам, прописаны в Положении по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденном приказом Минфина от 06.10.2008 г. N 107н.

Денежные средства, полученные по договорам займа, отражают следующим образом:

Дебет 50 (51), Кредит 66:

- получены денежные средства по договору займа на срок не более 12 месяцев;

Дебет 50 (51), Кредит 67:

- получены денежные средства по договору займа на срок более 12 месяцев.

На суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") в корреспонденции со счетами учета денежных средств:

Дебет 66 (67), Кредит 50 (51):

- погашение денежных средств по договору займа.

Проценты по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства в составе прочих расходов (п. 4 и п. 7 ПБУ 15/2008):

Дебет 91-2 "Прочие расходы", Кредит 66 (67):

- начислены проценты по договору займа;

Дебет 66 (67), Кредит 50 (51):

- уплачены проценты по договору займа.

Пример 1

Договор займа N 15

г. Москва

07.06.2010 г.

ООО "Озеро", именуемое в дальнейшем Заемщик, в лице директора Розенталя Назара Лазаревича, действующего на основании Устава, с одной стороны и гражданин РФ Розенталь Назар Лазаревич, именуемый в дальнейшем Займодавец, личность удостоверяется паспортом: 4501 257593, выдан паспортным столом N 2 ОВД "Отрадное" г. Москвы 02.08.2001 г., проживающий по адресу: г. Москва, Северный бульвар, д. 12, кв. 3, с другой стороны заключили настоящий договор займа.

1. Предмет договора

1.1. Займодавец передает в собственность, а Заемщик принимает денежные средства в размере 100 000 (Сто тысяч) рублей 00 коп., которые обязуется возвратить Займодавцу в срок и на условиях, предусмотренных настоящим договором.

1.2. Вышеуказанный заем является беспроцентным.

1.3. Заемщик обязуется возвратить Займодавцу указанную в п. 1.1 сумму займа в срок до 11 октября 2010 года.

2. Права и обязанности сторон

2.1. Займодавец обязуется предоставить указанные в п. 1.1 настоящего договора денежные средства в течение трех дней с момента подписания настоящего договора путем их внесения наличными в кассу Заемщика по приходно-кассовому ордеру.

2.2. Датой предоставления займа считается дата поступления суммы займа в кассу Заемщика.

2.3. Заемщик обязуется не позднее следующего дня после истечения срока займа, указанного в п. 1.3 настоящего договора, возвратить Займодавцу 100% суммы займа.

2.4. Датой исполнения Заемщиком своего обязательства по возврату суммы займа Займодавцу считается дата передачи денежных средств Займодавцу по расходно-кассовому ордеру.

2.5. Заемщик вправе с согласия Займодавца вернуть сумму займа досрочно.

3. Ответственность сторон

3.1. Ответственность сторон за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по настоящему договору наступает в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

4. Заключительные положения

4.1. Дополнительные соглашения, а также любые изменения и дополнения к настоящему договору оформляются в письменной форме и подписываются уполномоченными на то представителями сторон.

4.2. Настоящий договор составлен в двух экземплярах по одному для каждой из сторон. Оба экземпляра идентичны и имеют одинаковую юридическую силу.

5. Адреса и реквизиты сторон

Займодавец Розенталь Назар Лазаревич, паспорт: 4501 257593, выдан паспортным столом N 2 ОВД "Отрадное" г. Москвы 02.08.2001 г., проживающий по адресу: г. Москва, Северный бульвар, д. 12, кв. 3 ИНН серия 77 N 004708509, выдано 15 мая 2007 г. страховое свидетельство 062-173-403-51

Заемщик: ООО "Озеро" Юридический адрес: 121 374 Москва, Можайское шоссе, д. 15 ИНН 77199140, КПП 77101001 Банковские реквизиты ИНН 77100176, КПП 771001002 Расчетный счет N 4060281073820010314 Открыт в Сбербанке России ОАО г. Москва Лефортовское отделение г. Москвы Дополнительный офис 6901/01689

Подписи сторон.

Займодавец                                  Заемщик

Розенталь      Н.Л. Розенталь   /-     -\   Розенталь     Н.Л. Розенталь

-------------                   |Печать |  ------------

                                |  ООО  |

                                |"Озеро"|

                                \-     -/

М. Косульникова,

главный бухгалтер ООО "Галан"

"Налоговый учет для бухгалтера", N 6, июнь 2010 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Тема учета процентов будет рассмотрена в ближайшем номере журнала.