Спецрежим по наследству (М. Мошкович, О. Бодрягина, А. Фетисов, "эж-ЮРИСТ", N 30, июль 2010 г.)

Спецрежим по наследству

Возможность использования специального налогового режима в порядке универсального правопреемства уже давно является предметом споров. Постановлением от 15.06.2010 N 563/10 Президиум ВАС РФ поддержал правопреемника госпредприятия, который продолжал платить единый сельхозналог в течение двух лет после акционирования. Означает ли это, что ВАС признал законным получение спецрежима "по наследству"? На наш взгляд, нет.

Налоговое законодательство в вопросе порядка выбора налоговых режимов для вновь созданных предприятий более чем конкретно: общая система применяется по умолчанию, "вмененный налог" обязателен в отношении определенных видов деятельности в соответствующих регионах, а "упрощенка" и ЕСХН применяются добровольно - по выбору налогоплательщика (если он соответствует установленным критериям). Следовательно, если "свежеиспеченная" организация не заявила в налоговую о своем выборе, то она должна применять общий режим. Это касается и реорганизованных организаций, ведь с точки зрения закона они представляют собой новые юридические лица.

Мнения разделились

Тем не менее возможность применения спецрежима правопреемниками реорганизованных юридических лиц (ранее плативших единый налог) без направления соответствующего уведомления в налоговый орган всерьез обсуждается в юридической литературе. Виной тому - отдельные решения арбитражной практики, допускающие переход права на применение спецрежима в порядке универсального правопреемства.

В качестве аргументов "за" обычно используются положения ст. 58 ГК РФ, согласно которым к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом или разделительным балансом. Предполагается, что полученное право на применение налогового режима также может перейти. Однако гражданское законодательство применяется к налоговым правоотношениям, только если это прямо предусмотрено законом (п. 3 ст. 2 ГК РФ). В данном случае необходимых норм нет.

Ссылаются также на п. 1 ст. 50 НК РФ, согласно которому обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками). Но здесь речь о налогах только самого реорганизованного лица.

Высший Арбитражный Суд РФ по данному вопросу ранее не высказывался. Однако после того как он поддержал решение ФАС СКО о неправомерности применения ЕСХН правопреемником реорганизованного кооператива без соблюдения установленного порядка, т.е. без письменного уведомления налогового органа (Определение ВАС РФ от 16.01.2008 N 15066/07), считалось, что позиция ВАС определена.

Но вот одно из дел тройка судей ВАС все же решила передать для пересмотра в порядке надзора. Вердикт Президиума был неожиданным...

"Конклюдентные" действия ИФНС

Чувашское ГУП до акционирования применяло специальный налоговый режим в виде ЕСХН. Поскольку вид деятельности предприятия после приватизации не поменялся - оно осталось сельскохозяйственным производителем, АО в течение двух лет (2007-2009) продолжало применять спецрежим. Налоговый орган возражений не высказывал.

Выездная проверка, выявившая наконец тот факт, что общество при его создании не представило необходимого заявления в ИФНС о выборе режима налогообложения в виде ЕСХН, повлекла за собой начисление налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов. Первая и кассационная инстанции признали такое решение законным (Постановление ФАС ВВО от 22.10.2009 N А79-6037/2009). Президиум же все судебные акты по данному делу отменил и налогоплательщика оправдал.

Признавая отсутствие возможности перехода права на применение специального налогового режима в порядке правопреемства, судьи высшей инстанции пришли к выводу о том, что вновь созданный в результате реорганизации налогоплательщик ясно выразил свою волю относительно выбора налогового режима - путем исчисления и уплаты ЕСХН, предоставления налоговых деклараций. При этом право на применение данного режима у него было - он соответствовал всем установленным НК критериям сельхозпроизводителя.

Инспекция же как орган осуществляющий регистрацию юридических лиц, была осведомлена и о реорганизации налогоплательщика, и о применении им спецрежима. По сути, она одобрила действия АО. В такой ситуации оснований для перерасчета его налоговых обязательств не было.

Надо меньше спать

Данное решение не стоит воспринимать как дозволение правопреемникам реорганизованных предприятий автоматически применять "упрощенку" и ЕСХН. Установленный порядок уведомления ИФНС никто не отменял, поэтому реакция налоговиков будет однозначной - налоги и штрафы спишут и придется долго судиться, чтобы их вернуть.

Позиция ВАС базируется на слабом месте налогового законодательства - главы 26.1 и 26.2 НК РФ, обязывая вновь созданные организации подать заявление о применении спецрежима в 5-дневный срок, не устанавливают последствий нарушения этого требования. Иначе говоря, нигде не сказано, что те, кто нарушил этот срок, теряют право на применение спецрежима с момента регистрации. Выбор режима - дело добровольное, переход все равно осуществляется в уведомительном порядке и не зависит от решения налогового органа - подобные решения уже были в судебной практике.

ВАС пошел дальше - он "разрешил" применять ЕСХН вообще без формального заявления. Но только в особом случае, когда инспекция длительный период "спала" и не реагировала на нарушение порядка. И это, безусловно, радостная тенденция. До сих пор молчаливое одобрение налогового органа налогоплательщики в лучшем случае могли заявить как смягчающее вину обстоятельство, да и то не всегда. Теперь же бездействие налогового органа получило юридическую оценку - этот прецедент можно будет использовать и в иных ситуациях.

М. Мошкович,

О. Бодрягина,

А. Фетисов,

"эж-ЮРИСТ"

"эж-ЮРИСТ", N 30, июль 2010 г.