Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12 октября 2010 г. N КА-А40/12619-10 по делу N А40-16397/10-76-49 Суд отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа о назначении повторной выездной налоговой проверки, поскольку оспариваемое решение не противоречит нормам налогового законодательства и не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, кроме того, повторная выездная проверка назначена вышестоящим налоговым органом для принятия мер по устранению нарушений, допущенных при назначении первоначальной налоговой проверки

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 12 октября 2010 г. N КА-А40/12619-10 по делу N А40-16397/10-76-49

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 11 октября 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Шуршаловой Н.А.,

судей Бочаровой Н.Н., Дудкиной О.В.,

при участии в заседании:

от истца (заявителя) ООО "РСМ Топ-Аудит": Калашникова Н.Г. (дов. N 295 от 24.06.2010 г.), Деменков А.А. (дов. N 301 от 08.10.2010 г.);

рассмотрев 11 октября 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу УФНС России по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 13 апреля 2010 г. принятое Чебурашкиной Н.П., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 июля 2010 г. принятое Марковой Т.Т., Румянцевым П.В., Яковлевой Л.Г. по иску (заявлению) ООО "РСМ Топ-Аудит" к УФНС России по г. Москве о признании недействительным решения последней, установил:

инспекцией Федеральной налоговой службы России N 22 по г. Москве (ИФНС России N 22 по г. Москве) на основании решения от 21 января 2009 г. N 22/14/6 была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "РСМ Топ-Аудит" (ООО "РСМ Топ-Аудит") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 1 января 2006 г. по 31 декабря 2007 г.

По результатам проведенной проверки составлен акт от 31 марта 2009 г. N 49/72 и вынесено решение от 18 июня 2009 г. N 220/73.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 30 ноября 2009 г. по делу N А40-127918/09-99-987 решение ИФНС России N 22 по г. Москве от 18 июня 2009 г. N 220/73 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по взаимоотношениям ООО "РСМ Топ-Аудит" с ООО "Аудиторская фирма "Аваль". В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 февраля 2010 г., оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 18 мая 2010 г., решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 ноября 2009 г. по вышеуказанному делу изменено. Решение суда отменено в части отказа в признании недействительным решения ИФНС России N 22 по г. Москве от 18 июня 2009 г. N 220/73 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по взаимоотношениям ООО "РСМ Топ-Аудит" с ООО "Диметра". Признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по взаимоотношениям ООО "РСМ Топ-Аудит" с ООО "Диметра". В остальной части решение суда оставлено без изменения.

29 декабря 2009 г. Управлением Федеральной налоговой службы по г. Москве (УФНС России по г. Москве) принято решение N 80, которым назначена повторная выездная налоговая проверка ООО "РСМ Топ-Аудит" в соответствии с подп. 1 п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции ФНС России N 22 по г. Москве по вопросу соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей за период с 1 января 2006 г. по 31 декабря 2007 г. (т. 1 л.д. 8).

Считая указанное решение налогового органа незаконным, ООО "РСМ Топ-Аудит" обратилось в арбитражный суд с заявлением к УФНС России по г. Москве о признании его недействительным.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13 апреля 2010 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 июля 2010 г., требования удовлетворены по заявленным основаниям.

В кассационной жалобе УФНС России по г. Москве просит об отмене принятых по делу судебных актов, полагая, что суды неправильно применили нормы материального права, регулирующие порядок назначения повторной выездной налоговой проверки.

В отзыве на кассационную жалобу ООО "РСМ Топ-Аудит" считает принятые по делу судебные акты законными, просит кассационную жалобу отклонить.

В заседании кассационной инстанции представитель ООО "РСМ Топ-Аудит" возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Представитель УФНС России по г. Москве, извещенный о времени и месте судебного разбирательства, в заседание кассационной инстанции не явился.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителя заявителя, кассационная инстанция приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене.

В силу п. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом для признания решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: чтобы эти решения и действия не соответствовали закону или иному нормативному правовому акту, и чтобы они нарушали права и законные интересы обратившихся в суд организаций (или граждан).

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что оспариваемое решение принято с нарушением действующего законодательства, поскольку вышестоящий налоговый орган не вправе при наличии решения арбитражного суда назначать повторную проверку, поскольку как возможность, так и необходимость налогового контроля отсутствовали - данную обязанность взял на себя суд: все значимые обстоятельства, подлежащие повторной проверке, установлены решением суда.

Суды сделали вывод о том, что результаты повторной налоговой проверки предопределены - ни один из налогов не может быть доначислен или уменьшен, так как они не могут войти в противоречие с судебным решением, т.е. возможность налогового контроля утрачена.

Выводы судов основаны на тех обстоятельствах, что ИФНС России N 22 по г. Москве уже была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты обществом всех налогов в бюджет и взносов во внебюджетные фонды за 2006-2007 годы, по результатам которой было принято решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности, доначислены налоги и пени. Решение налогового органа было оспорено в Арбитражном суде г. Москве (дело N А40-127918/09-99-987).

Кассационная инстанция не может согласиться с такими выводами судов по следующим основаниям.

Согласно п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.

При назначении повторной выездной налоговой проверки ограничения, указанные в п. 5 той же статьи, не действуют.

При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

1) вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;

2) налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Из постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17 марта 2009 г. N 5-П следует, что положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из его места в системе норм налогового законодательства, позволяет вышестоящему налоговому органу проводить повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществившего первоначальную налоговую проверку, и в тех случаях, когда спор между налогоплательщиком и налоговым органом был разрешен судом.

При этом повторная выездная налоговая проверка недопустима, когда имеются основания полагать, что ее результаты могут вступить в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными не пересмотренным по установленной процессуальной процедуре судебным актом.

Из данной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации не вытекает необходимость формального подхода к применению положений п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, напротив, она нацеливает на необходимость в каждом конкретном подобном случае исследовать вопрос о том, исключает или не исключает повторная выездная налоговая проверка принятия по ее результатам решения, вступающего в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными действующим судебным актом.

Таким образом, названная правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации не охватывает случаев, когда объективно исключена возможность возникновения указанных противоречий, в частности, если при рассмотрении другого дела суд не давал оценки доказательствам и фактическим обстоятельствам, а также сделанным инспекцией на их основе выводам, обоснованность и законность которых являются предметом контроля вышестоящего налогового органа при проведении повторной проверки. Кроме того, предметом контроля могут являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства, а также сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких нарушений.

Учитывая, что по настоящему делу оспаривается решение налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки, а не решение, принятое по результатам проведенной повторной налоговой проверки, суд кассационной инстанции считает, что выводы суда о том, что оспариваемое по настоящему делу решение о повторной выездной налоговой проверки по тем же налогам и по тому же периоду, направлено на пересмотр обстоятельств, ранее установленных решением суда, основано на предположениях.

Судами не приведены обстоятельства, которые позволили бы утверждать о том, что наличие судебного решения по первоначальной выездной налоговой проверки способно повлиять на право вышестоящего налогового органа провести повторную выездную налоговую проверку налогоплательщика в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа.

Решение, принятое по результатам повторной выездной налоговой проверки, в материалах дела отсутствует и, следовательно, у судов отсутствовала возможность установить каким образом результаты повторной налоговой проверки повлекли изменение прав и обязанностей налогоплательщика, вступают ли данные результаты в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными судебным актом, принятом по результатам первоначальной налоговой проверки.

Таким образом, признавая недействительным решение УФНС России по г. Москве о проведении повторной выездной налоговой проверки, суды в отсутствие надлежащих доказательств сделали необоснованный вывод о преодолении судебного решения путем принятия административным органом юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определенные этим судебным решением.

В материалах дела отсутствуют и доказательства того, что проведение повторной выездной налоговой проверки в отношении заявителя нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Суд кассационной инстанции не соглашается с выводом суда о том, что сам факт принятия решения о проведении повторной выездной налоговой проверки нарушает конституционное право налогоплательщика, предусмотренного ст. 46 (часть 1), ст. 57 и 118 (части 1-2), как основанным на неправильном применении норм материального права.

Статья 89 Налогового кодекса Российской Федерации не исключает, а допускает возможность назначения и проведения повторной выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа предполагает и возможность принятия ненормативного акта, которым по-новому определяются конкретные права и обязанности налогоплательщика в отношении тех же налогов за тот же налоговый период.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 17 марта 2009 г. N 5-П признано положение, содержащееся в абзацах четвертом и пятом п. 10 ст. 89 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, не соответствующим Конституции Российской Федерации, ее статьям 46 (часть 1), 57 и 118 (части 1 и 2), в той мере, в какой данное положение по смыслу, придаваемому ему сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

Правовая позиция Конституционного Суда, изложенная в данном постановлении, основана на недопустимости повторной выездной налоговой проверки, если предполагается, что ее результаты могут вступить в противоречие в ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными не пересмотренным по установленной процессуальной процедуре судебным актом.

Вышестоящий налоговый орган, назначив повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля, тем самым принял меры по устранению нарушений, допущенных при назначении первоначальной налоговой проверки.

Таким образом, оспариваемое по настоящему делу решение налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки не может нарушать прав налогоплательщика.

На основании изложенного суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что решение УФНС России по г. Москве о проведении повторной выездной налоговой проверки ООО "РСМ Топ-Аудит" не противоречит нормам налогового законодательства и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

При таком положении судебные акты не могут быть признаны обоснованными и подлежат отмене.

Поскольку основания, предусмотренные п. 3 ч. 1 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для направления дела на новое рассмотрение отсутствуют, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанций, но неправильно применены нормы материального права, кассационная инстанция считает возможным не передавая дело на новое рассмотрение, принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 13 апреля 2010 г., постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 июля 2010 г. по делу N А40-16397/10-76-49 отменить, в удовлетворении заявления ООО "РСМ Топ-Аудит" к УФНС России по г. Москве о признании недействительным решения последней N 80 от 29 декабря 2009 г. отказать.

Вопрос о повороте исполнения решения суда в отношении судебных расходов разрешить Арбитражным судом г. Москвы при представлении соответствующих документов.

Председательствующий судья

Н.А. Шуршалова

Судьи

Н.Н. Бочарова

О.В. Дудкина