Вопрос: Немецкая компания, состоящая на учете в налоговом органе РФ, заключила договор о совместной деятельности с российской организацией. По этому договору немецкая компания приобретает оборудование и передает его в аренду российской организации. Российская организация организует на этом оборудовании выпуск продукции по технологии немецкой компании. Российская организация оплачивает немецкой компании выполненные ею работы. По договору финансовый учет результатов совместной деятельности ведет российская организация. Каков порядок налогообложения в РФ доходов немецкой компании, полученных ею в связи с реализацией указанного договора о совместной деятельности? ("Московский налоговый курьер", N 21-22, ноябрь 2010 г.)

Немецкая компания, состоящая на учете в налоговом органе РФ, заключила договор о совместной деятельности с российской организацией. В соответствии с условиями этого договора немецкая компания за счет собственных средств приобретает оборудование и передает его в аренду российской организации. Российская организация организует на этом оборудовании выпуск продукции по технологии немецкой компании, используя торговую марку немецкой компании. Российская организация оплачивает немецкой компании выполненные ею работы по подбору оборудования на территории ФРГ и Италии, а также по отработке совместной технологии нескольких фирм-поставщиков в единую технологическую цепь. Кроме того, российская организация вносит плату за аренду оборудования и использование технологии, торговой марки, осуществление контроля и технического сопровождения.

Согласно условиям договора финансовый учет результатов совместной деятельности ведет российская организация. Каков порядок налогообложения в РФ доходов немецкой компании, полученных ею в связи с реализацией указанного договора о совместной деятельности?

В соответствии со статьей 1041 ГК РФ по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей (ст. 1048 ГК РФ).

На основании статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль в РФ признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

Наличие постоянного представительства иностранной организации в РФ определяется исходя из положений законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 6 статьи 306 НК РФ факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории РФ, сам по себе не может рассматриваться для данной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в РФ.

В связи с тем, что в рассматриваемом случае иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у РФ существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства данной иностранной организации следует учитывать положения такого международного договора.

В соответствии со статьей 5 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.96 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" (далее - Соглашение) для целей применения Соглашения выражение "постоянное представительство" означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично.

Следовательно, деятельность немецкой компании на территории РФ в рамках договора о совместной деятельности на территории РФ может быть признана приводящей к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в РФ при соблюдении следующих условий:

- наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации в РФ;

- осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации;

- осуществление предпринимательской деятельности на регулярной основе.

Таким образом, если деятельность немецкой компании на территории РФ в рамках заключенного с российской организацией договора о совместной деятельности привела к образованию постоянного представительства этой немецкой компании для целей налогообложения в России, то на основании статьи 246 НК РФ и статьи 7 Соглашения она является самостоятельным плательщиком налога на прибыль в РФ в отношении тех видов доходов, которые получены ею от осуществления деятельности через такое постоянное представительство.

В этом случае немецкая компания обязана исчислять налогооблагаемую прибыль в порядке, установленном положениями главы 25 Налогового кодекса РФ. Согласно этим положениям объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, признается:

- доход, полученный иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории РФ через ее постоянное представительство, уменьшенный на величину произведенных этим постоянным представительством расходов;

- доходы иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в РФ за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

- другие доходы от источников в РФ, указанные в пункте 1 статьи 309 НК РФ, относящиеся к постоянному представительству.

На основании статьи 248 НК РФ доходы, подлежащие налогообложению, делятся на доходы от реализации и внереализационные доходы, определение и состав которых перечислены в статьях 249 и 250 НК РФ соответственно.

Согласно статье 250 НК РФ в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются, в частности:

- доходы от сдачи имущества в аренду, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 НК РФ (п. 4 ст. 250 НК РФ);

- доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 НК РФ (п. 5 ст. 250 НК РФ);

- доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемые в порядке, предусмотренном статьей 278 НК РФ (п. 9 ст. 250 НК РФ).

На основании пункта 2 статьи 278 Налогового кодекса РФ в случае, если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором.

Участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику этого товарищества (п. 3 ст. 278 НК РФ).

Таким образом, немецкая компания (в случае, если ее деятельность на территории России в рамках договора простого товарищества привела к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в РФ) определяет налоговую базу по налогу на прибыль и производит уплату налога на прибыль по такой деятельности самостоятельно в порядке, установленном положениями главы 25 НК РФ.

Если деятельность немецкой компании в рамках заключенного с российской организацией договора о совместной деятельности не привела к образованию постоянного представительства этой немецкой компании для целей налогообложения в России, то исчисление и удержание налогов с доходов такой немецкой компании на основании статей 246, 247, 309 и 310 НК РФ должно производиться российской организацией - налоговым агентом, выплачивающим доходы этой немецкой компании, подлежащие налогообложению у источника выплаты в России.

Так, согласно пункту 1 статьи 309 НК РФ к доходам иностранной организации, подлежащим налогообложению у источника выплаты в РФ (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в России), относятся:

- доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений (подп. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ);

- доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности (подп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ);

- доходы от сдачи в аренду имущества, используемого на территории Российской Федерации (подп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ).

В соответствии с требованиями подпункта 1 и 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов. Исключение составляют случаи выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

Учитывая, что иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, с которым у РФ существует действующее Соглашение, налогообложение доходов такой иностранной организации у источника выплаты в России может производиться с учетом положений данного Соглашения при условии соблюдения иностранной организацией требований пункта 1 статьи 312 НК РФ.

Основание: письмо Минфина России от 23.03.2010 N 03-08-05.

Материалы подготовлены на основании официального письма УФНС России по г. Москве исх. N 16-15/080338@ от 30 июля 2010 г.